I SA/Ke 206/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi "K..T." sp. z o.o. w J. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. oddala skargę. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił decyzję Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]. nr [...] w sprawie określenia dla "K. T." Sp. z o.o. w J. Ś. (Spółka) zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. w kwocie 53 934 zł i określił to zobowiązanie na kwotę 51 307 zł. 1.2 Organ ustalił następujący stan faktyczny: 7 listopada 2008 r. Spółka złożyła korektę zeznania podatkowego CIT-8 za 2007 r. W toku kontroli podatkowej stwierdzono, że Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 343 899,72 zł. Po zakończeniu kontroli w dniu 18 sierpnia 2009 r. Spółka złożyła korektę CIT-8, w której częściowo uwzględniając ustalenia kontroli, wykazała koszty uzyskania przychodu niższe od wykazanych uprzednio o 9270 zł i należny podatek dochodowy od osób prawnych za 2007 r. w wysokości 19 319 zł. 1.3 Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołał art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz.654), dalej jako "u.p.d.o.p.", zawierający definicję kosztów uzyskania przychodów i wskazał na warunki jakie muszą być spełnione aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. 1.4 Organ odwoławczy ustalił, że Spółka zaliczyła m.in. do kosztów uzyskania przychodów kwotę 43 896,24 zł związaną z rozchodem wewnętrznym z magazynu. Zdaniem organu strona nie wykazała faktu nabycia w poprzednim roku podatkowym (lub poprzednich latach podatkowych), wprowadzenia na stan magazynu oraz zużycia w 2007 r. opon i oleju napędowego do prowadzonej działalności gospodarczej, co stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowiło brak podstaw do zaliczenia kwoty 43 896,24 zł do kosztów uzyskania przychodów. 1.5 Organ zakwestionował również zaliczenie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów kwoty 124 119,61 zł z tytułu wydatków związanych z delegacjami służbowymi do B. pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę w charakterze kierowcy. Przesłuchani w toku postępowania pracownicy Spółki: M. K., Z.J., D.F. i J. D. nie potwierdzili faktu otrzymania należności z tytułu podróży służbowych. Zakwestionowanie omawianych kosztów wynika z treści art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.). Jednocześnie organ ustalił zaniżenie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów w kwocie 1848,20 zł poprzez przeliczenie kosztów podróży pracownika S.B.wg błędnego kursu i ostatecznie stwierdził zawyżenie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów z tytułu podróży służbowych o kwotę 122 271,41 zł. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie podzielił stanowiska organu pierwszej instancji w zakresie rozliczenia ilości diet K. J. i M. K.. W ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw do kwestionowania prawidłowości obliczenia liczby dni podróży służbowych tych pracowników i wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty 9155,87 zł. 1.6 W związku z zaliczeniem przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu naliczonych i uregulowanych w 2007 r. opłat za ubezpieczenia komunikacyjne, w przypadku których termin obowiązywania ubezpieczenia rozciągał się na przełomie 2007 i 2008 r., organ wskazał na art. 15 ust. 4 d u.p.d.o.p. Ustalił, że Spółka skorygowała koszty uzyskania przychodów z tego tytułu, stwierdzono jednak, że wykazana kwota jest wyższa od prawidłowej o 66,18 zł. W związku z tym o tę kwotę zmniejszono wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu ww. wydatków. 1.7 Organ stwierdził ponadto, że w korekcie Spółka zwiększyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 2591,14 zł wydatków poniesionych na ubezpieczenia komunikacyjne, których umowy zawarto w 2006 r., a których okres obowiązywania rozciągał się częściowo również na 2007 r. Spółka przedłożyła kserokopie dwóch wniosków o ubezpieczenie pojazdu oraz jednej umowy ubezpieczenia samochodu osobowego. Tylko umowa ubezpieczenia została uznana za dokument potwierdzający poniesienie wydatku na ubezpieczenie komunikacyjne. Strona, pomimo wezwania, nie udokumentowała poniesienia pozostałej części kwoty, o którą zwiększyła koszty uzyskania przychodów 2007 r., tj. 2079,94 zł. przez co stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, nie mogła stanowić kosztu uzyskania przychodu. 1.8 Podsumowując organ drugiej instancji stwierdził, że ustalone w toku postępowania odwoławczego koszty uzyskania przychodów za 2007 r. Spółki są niższe od zadeklarowanych w korekcie zeznania podatkowego z 18 sierpnia 2009 r. o 168 058,77 zł i stanowią 1 243 486,26 zł. W związku z powyższym przedstawił wyliczenie należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. 2.1 Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., wnosząc o jej chylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zarzuciła błędne ustalenie stanu faktycznego oraz naruszenie zasad postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania. 2.2 Uzasadniając skargę Spółka podniosła, że wyliczając koszty ubezpieczeń komunikacyjnych, organ nie wskazał w zaskarżonej decyzji przepisów na podstawie których dokonał oszacowania i podziału kosztów na lata 2007 i 2008. W związku z tym, zdaniem Spółki, nie jest możliwa kontrola poprawności zaskarżonego aktu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie należy też wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.2. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Decyzja ta stanowi konsekwencję zakwestionowania przez organ części wykazanych przez skarżącą w zeznaniu podatkowym za 2007 r. kosztów uzyskania przychodów. Spór w sprawie dotyczy podniesionego w skardze zarzutu braku prawnego uzasadnienia decyzji w zakresie rozliczenia kosztów poniesionych przez Spółkę z tytułu opłat za ubezpieczenia komunikacyjne. 3.3 Przepis art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), dalej zwana "Ordynacja podatkowa" wymienia elementy, jakie powinna zawierać decyzja. Brak któregokolwiek z tych elementów powoduje, że decyzja jest wadliwa. Jednym z elementów decyzji jest uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej). Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). 3.4 Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane elementy określone w art. 210 Ordynacji podatkowej, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Wbrew zarzutowi skargi przede wszystkim w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ powołał treść przepisu stanowiącego podstawę prawną do prawidłowego rozliczenia kosztów poniesionych przez Spółkę z tytułu opłat za ubezpieczenia komunikacyjne, tj. art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. Organ wyjaśnił przy tym, że stosownie do powołanego przepisu wydatki Spółki na ubezpieczenia komunikacyjne powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów 2007 r. tylko w tej części, która dotyczyła tego roku podatkowego. Jednocześnie przedstawił szczegółowe wyliczenie tych kosztów. Istotne jest przy tym, że skarżąca składając w dniu 18 sierpnia 2009 r. korektę zeznania podatkowego, wykazała omawiane koszty uwzględniając ustalenia zawarte w tym zakresie w protokole kontroli. Nie ma więc racji skarżący, że organ nie wskazał w zaskarżonej decyzji przepisów, na podstawie których dokonał podziału kosztów na lata 2007 i 2008, w związku z czym nie jest możliwa kontrola poprawności zaskarżonego aktu. 3.5 Z kolei zarzut niewskania w zaskarżonej decyzji przepisów na podstawie, których organ dokonał oszacowania przedmiotowych kosztów jest nieuzasadniony przede wszystkim z tego powodu, że w niniejszej sprawie organ nie dokonał szacowania żadnych kosztów. Nie dokonywano bowiem oszacowania podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej lecz ustalono ją na podstawie zapisów w księgach rachunkowych Spółki, uzupełnionych o dokumenty źródłowe. Podobnie dane potrzebne do wyliczenia prawidłowej wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu umów ubezpieczenia pochodziły z dokumentów źródłowych. 3.6 Pomimo niesprecyzowania przez skarżącego podniesionego w skardze zarzutu błędnego ustalenia stanu faktycznego oraz naruszenia zasad postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania, Sąd działając z urzędu nie dopatrzył się nieprawidłowości w tym zakresie. Należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnia powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że wykazane przez skarżącą w zeznaniu podatkowym koszty uzyskania przychodów zostały zawyżone organy podatkowe obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadziły obszerny materiał dowodowy m.in. w postaci dokumentów, księgowych, umów, zeznań świadków itp. Jednocześnie stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu m.in. poprzez wyznaczenie skarżącej na podstawie art. 200 Ordynacji podatkowej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 listopada 2012 r., doręczone skarżącej 5 grudnia 2012 r. i postanowienie Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego z dnia 22 sierpnia 2012 r., doręczone skarżącej 24 sierpnia 2012 r.). 3.7 Dokonana ponadto z urzędu przez Sąd kontrola w zakresie nieobjętym skargą, w tym innych zakwestionowanych przez organ kosztów uzyskania przychodów Spółki w 2007 r., nie wykazała jakichkolwiek uchybień. 3.8 Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. orzekł jak w sentencji.