I SA/Ke 46/06

Sygnatura akt: I SA/Ke 46/06 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 maja 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie: Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Asesor WSA Mirosław Surma, Protokolant: Referent stażysta Krzysztof Armański, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27.04.2006 r. sprawy ze skargi "A."s.c.L. K. i spółka na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] numer [..] w przedmiocie : podatku od towarów i usług za miesiące I, II, III, IV, VI, VII, IX-XII 2001r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania Spółki Cywilnej "A." K. L. i s-ka od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za styczeń i luty 2001r.,zobowiązania podatkowego za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2001r. - 1/ uchylił decyzję organu I instancji w części dot. określenia za styczeń 2001r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny i umorzył postępowanie w sprawie, 2/ uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia za miesiąc luty 2001r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny i w tym zakresie orzekł nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości 3.531 zł, 3/ uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące: marzec, kwiecień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2001r. i w tym zakresie orzekł zobowiązanie w tym podatku za marzec 2001r. w wysokości 16.593 zł., kwiecień 2001r. w wysokości 30.663 zł., wrzesień 2001r.w wysokości 7.044 zł., październik 2001r. w wysokości 1.327 zł., listopad 2001r. w wysokości 8.984 zł., grudzień 2001r.w wysokości 9.655 zł., 4/ w pozostałej części tj. w zakresie określenia zobowiązania w podatku VAT za miesiąc czerwiec i lipiec 2001r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W motywach zaskarżonej decyzji podał, że przeprowadzona w spółce cywilnej "A." w K. kontrola skarbowa wykazała nieprawidłowości w rozliczaniu podatku od towarów i usług za miesiące I, II, III, IV, VI, VII, IX, X, Xl i XII 2001r. Nieprawidłowości te dotyczyły zawyżenia podatku naliczonego za w/w miesiące, w związku z obniżeniem podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur zakupu VAT wystawionych dla Spółki cywilnej "A." przez różnych kontrahentów dokumentujących nabycie różnych towarów i usług. Towary i usługi wynikające z zakwestionowanych faktur organ pierwszej I instancji podzielił na pięć grup, a mianowicie: 1/ usługi związane z eksploatacją bliżej nieokreślonych samochodów, 2/ opłaty za gaz i telefon, 3/ wydatki za zakup sałatek, posiłków, telewizora, 2 szt. garniturów, 4/ wydatki związane z zakupem usługi konserwacji i serwisu sprzętu komputerowego i biurowego, 5/ wydatki związane z zakupem usług promocyjno reklamowych. Z ustaleń kontroli zawartych w protokole kontroli z dnia 17.11.2004r. wynika, że Spółka ponosiła wydatki na ich nabycie, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wobec powyższego organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] która pozbawił podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od w/w grup towarów i usług wskazując na naruszenie postanowień art. 25 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 8.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.).Wydatki wymienione w punktach 2-5, zaksięgowane w ciężar kosztów z wyjątkiem wydatków związanych z eksploatacją samochodów znalazły odzwierciedlenie w decyzjach wymiarowych w przedmiocie podatku dochodowego. W dniu 31.05. 2005r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał dla wspólników Spółki "A." decyzje znak : [...], [...] i Nr [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001.Organ podkreślił, że w/w decyzjach w przedmiocie podatku dochodowego nie zakwestionowano wydatków związanych z eksploatacją samochodów, ponieważ wspólnicy spółki złożyli oświadczenie z dnia 15.04.2005r., z którego wynika, że wszystkie zakwestionowane faktury VAT dokumentujące tego rodzaj wydatki są związane z samochodami ciężarowymi użytkowanymi przez Spółkę "A.". Oświadczenie to było podstawą do uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Od decyzji organu I instancji Spółka wniosła odwołanie, a Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję podał, że zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W wyniku rozpatrzenia odwołań wniesionych od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], znak: [...], [...] w zakresie określenia dla wspólników Spółki cywilnej "A." kwot zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] wydał decyzje znak: [...], [...], [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r., którymi to decyzjami podtrzymał ustalenia w zakresie zakwestionowania poniesionych kosztów, które zostały wymienione w punktach 2-5 tej decyzji, a wynikających z faktur wystawionych przez kontrahentów spółki "A". Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, zdaniem organu, nie dawał podstaw do przyjęcia, że spółka "A." wykazała istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodem. W związku z nie uznaniem kosztów dotyczących różnych usług i towarów, o których mowa wyżej tj. w punktach 2-5 zastosowanie przepisu art.25 ust. l pkt 3 ustawy o podatku VAT - jest uzasadnione. Uznano za prawidłowy argument skarżącej, że w przypadku przypadku stwierdzenia zawyżenia kosztów uzyskania przychodów decyzja w podatku od towarów i usług zawsze winna być poprzedzona decyzją w podatku dochodowym, w której zostanie ustalona prawidłowa wysokość kosztów uzyskania przychodów dla Spółki. W związku z faktem, że decyzja w podatku VAT została wydana przedwcześnie tj. przed wydaniem decyzji w sprawie podatku dochodowego organ drugiej instancji przedłużył termin załatwienia sprawy tj. po rozpatrzeniu odwołań od decyzji z dnia[...], Nr [...], Nr [...] i Nr [...] w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r. Kwestia kosztów uzyskania przychodów została już rozstrzygnięta w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i to zarówno przez organ pierwszej i drugiej instancji. W związku z tym organ odwoławczy stwierdził, że rozważania na temat wyniku kontroli nie mają w sprawie znaczenia. Za niesłuszny uznano zarzut Spółki, że w decyzji nie zostały powołane właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu decyzji wskazano na unormowanie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Ponadto powołano przepis § 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.), myśl, którego na udokumentowanie zapisów w księdze dotyczących wydatków związanych z opłatami m.in. za gaz i telefon w części przypadającej na działalność gospodarczą, sporządza się dowody wewnętrzne zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków, w części przypadającej na działalność gospodarczą. Organ zauważył, że faktury VAT za gaz i telefon zostały wystawione nie na podatnika tj. Spółkę cywilną "A.", lecz na inny podmiot tj. L. K. będącego wspólnikiem Spółki. Wskazano, na przepis art. 19 ust. l ustawy o podatku VAT, w myśl którego podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z unormowania zawartego w art. 19 ust. 2 w/w ustawy wynika, że "kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, (...)". Organ podniósł, że mając na uwadze powołane przepisy ustawy o podatku VAT należy stwierdzić, że gdyby nawet przedmiotowe wydatki zostały udokumentowane stosownie wystawionymi dowodami wewnętrznymi, to również Spółka będąca podatnikiem nie miałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego z takich faktur VAT. Odnośnie wniosku zgłoszonego przez Spółkę o przesłuchania D. N. w charakterze świadka i R. K. w charakterze strony celu wyjaśnienia okoliczności kwestionowanych usług marketingowych i naprawy sprzętu komputerowego wykonywanych przez firmy B. D. N. oraz C. s.c. stwierdzono, że z akt sprawy wynika istotnie, że w toku postępowania przed organem pierwszej instancji D. N. był przesłuchany w charakterze strony w ramach innego postępowania kontrolnego. W postępowaniu wyjaśniającym prowadzonym na etapie odwoławczym w zakresie podatku dochodowego został przesłuchany w dniu 19.09.2005r. D. N. w charakterze świadka we wnioskowanym przez Spółkę zakresie. Natomiast R. K. złożył stosowne wyjaśnienie w formie pisemnej (pismo z dnia 22.09.2005r.). Organ nadmienił, że kwestia nie przesłuchania R. K. została wyjaśniona w decyzjach Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], znak: [...]. [...] i [...]w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. W związku z uznaniem poniesionych wydatków związanych z eksploatacją samochodów za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dotyczących wykorzystywanych samochodów ciężarowych do działalności gospodarczej. Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka "A." złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła: - naruszenie przepisów art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm.) poprzez odmowę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu usług mających związek z prowadzoną sprzedażą, - art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną innymi dowodami odmowę uznania za wiarygodne dowodów znajdujących się w aktach postępowania. W uzasadnieniu skargi Spółka nie zgadza się z wyłączeniem z kosztów wydatków na zakup usług marketingowych i naprawy sprzętu komputerowego nazwanych przez organ pierwszoinstancyjny "bliżej nieokreślonymi". W opinii podatnika w aktach sprawy znajdują się zgromadzone w postępowaniu odwoławczym dowody świadczące o wykonaniu tych usług i przekazaniu należności i ich związku z osiąganymi przychodami. Jednocześnie skarżąca wskazuje na brak dowodów przeciwstawnych, potwierdzając tezę o niewykonaniu wymienionych wyżej usług. Zdaniem Spółki za taki dowód nie można uznać analizy podatkowej wskazującej na swoistą rozrzutność podatników. Skarżąca podkreśla dodatkowo, że organ podatkowy pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania przedstawiciela wykonawcy kwestionowanych usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie ustawą p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy p.p.s.a, decyzja / lub postanowienie/ podlega uchyleniu, jeżeli Sąd stwierdzi: - po pierwsze, naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, - po drugie, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, - po trzecie, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpatrując skargę w ramach tak zakreślonej kognicji sądu administracyjnego sąd nie stwierdził, aby w toku postępowania administracyjnego doszło do naruszenia prawa materialnego bądź procesowego, które mogłoby stanowić podstawę uwzględnienia skargi z przyczyn wskazanych w art. 145 ustawy p.p.s.a. Sąd rozpoznający niniejszą skargę aprobuje ustalony przez organy stan faktyczny sprawy oraz argumentację prawną zawartą w zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z póź. zm.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W świetle materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy należy stwierdzić, że organy zasadnie uznały, że materiał ten nie dawał podstaw do przyjęcia, że skarżąca Spółka "A." wykazała istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionymi wydatkami, w tym z tytułu kwestionowanych usług, a przychodem. W tym miejscu należy wskazać, że w orzecznictwie sądowym prezentowane jest stanowisko, które aprobuje Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę, zgodnie z którym nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przycznowo-skutkowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie albo na zwiększenie przychodu ( por. wyrok NSA z dnia 19.01.2000r., sygn. akt I SA/Wr 825/98). W rozpoznawanej sprawie organy podtrzymały stanowisko prezentowane w uzasadnieniu decyzji z dnia [...], znak: [...], [...], [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r., a Sąd rozpoznający niniejszą skargę uznaje to stanowisko za prawidłowe. Stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. nr 14 poz, 176 ze zm. ), zwanej dalej w skrócie p. d. o. f .- kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, że określony wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodu, gdy zostanie wykazane nie tylko poniesienie wydatku, ale także zależność pomiędzy wydatkiem a powstaniem bądź zwiększeniem przychodu. Z chwilą zakwestionowania przez organ podatkowy, zaliczenia konkretnego wydatku jako niebędącego kosztem uzyskania przychodu, ciężar wykazania, że wydatek został faktycznie poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, obciąża podatnika. Organy podatkowe zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków za usługi promocyjno- reklamowe świadczone przez firmę ,,B.,, spółka cywilna, wskazując że podatnik nie przedstawił, ani nie wskazał środków dowodowych, potwierdzających że usługi zostały rzeczywiście wykonane. Powołały się na brak pisemnej umowy, lakoniczne zeznania świadka D. N., brak dowodów potwierdzających datę i miejsce świadczenia usług. Dokonana przez Sąd analiza materiału dowodowego sprawy wykazała, iż organ podatkowy w sposób logiczny i spójny dokonał oceny zebranych dowodów i wywiódł wnioski, które nie naruszają wyrażonej w art. 191 ustawy-Ordynacja podatkowa zasady swobodnej oceny dowodów. Dopuszczalną była odmowa wiary zeznaniom świadka D. N., wystawcy faktury, który nie przedstawił żadnych okoliczności związanych z wykonaniem usług, nie wyjaśnił w sposób wiarygodny podstaw ustalenia wynagrodzenia za usługę, a jako dowód potwierdzający wykonanie usług powołał negocjacje i renegocjacje. Negocjacje są jednym ze sposobów zawierania umowy, polegającym na tym, że strony kolejno uzgadniają poszczególne postanowienia przyszłej umowy, wskazują więc sposób a nie podstawę ustalenia ceny. Podanie okoliczności dotyczących wykonania umowy, zasad ustalenia ceny ma szczególne znaczenie wobec braku pisemnej umowy między stronami. Jak wskazano wyżej ciężar dowodu co do poniesienia wydatku oraz jego związku z przychodem, obciąża podatnika. Nie zostało bowiem wykazane, że pozyskanie kontrahentów objętych fakturami wskazanymi w zaskarżonych decyzjach pozostawało w związku przyczynowym z usługami świadczonymi przez ,,B. W przedmiotowej sprawie to podatnik winien jednoznacznie wykazać związek pomiędzy działalnością promocyjno-reklamową, a osiągniętym przychodem. Sąd w niniejszej sprawie w całości podziela pogląd, iż kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki związane z marketingiem i promocją bądź innymi usługami, jednakże podatnik powinien wykazać w sposób wiarygodny potwierdzenie ich wykonania. To podatnik ma przedstawić lub wskazać źródła, bądź środki dowodowe, które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu na okoliczność ich faktycznego poniesienia w celu osiągnięcia przychodu oraz związku pomiędzy poniesionymi wydatkami a osiągniętym lub zamierzonym przychodem (por. wyroki NSA z dnia 18 sierpnia 2004r. FSK356/04 oraz FSK359/04; lex 133954). Należy podzielić ocenę organów, które nie uznały za koszt uzyskania przychodów wydatku, wynikającego z faktury wystawionej przez B. w ramach działalności gospodarczej D. N., za konserwację i serwis sprzętu komputerowego i biurowego. Wskazane przez organ okoliczności : brak pisemnej umowy na świadczenie usług serwisowych, nie wykazanie jakie konkretnie usługi były wykonywane, fakt, że w okresie objętym fakturą były świadczone usługi przez inną firmę, przy czym rodzaj usług był w przypadku tych usług wyspecyfikowany, porównanie cen usług i ich ocena w stosunku do wartości sprzętu, dawały podstawę organom do zakwestionowania ich faktycznego wykonania. Organy podniosły, że wykonawca usługi nie podał żadnych danych dotyczących świadczonych usług, a jego wyjaśnienia, że podstawą ustalenia ceny były negocjacje i wkład pracy budzą wątpliwości. Wystawiona faktura, przy braku danych o treści umowy, danych co do zasad określenia ceny i podejmowanych działaniach przez zleceniobiorcę pozwalała uznać, iż podatnik nie wykazał, że usługi zostały faktycznie wykonane. Dokonana ocena nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, jak również zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Powyższe dyrektywy nakazują ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych w ich wzajemnym powiązaniu, dążąc do ustalenia prawdy obiektywnej. Według utrwalonego w orzecznictwie NSA poglądu, kwalifikacja danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, uzależniona jest od łącznego spełnienia przesłanek: uzyskania przychodu, istnienia związku przyczynowego między poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu, oraz właściwego udokumentowania wydatku.. Podatnik ma wykazać fakt poniesienia kosztu, jego związek z przychodem oraz spełnić warunki formalne tj. prawidłowo udokumentować i zaewidencjonować wydatek zgodnie z obowiązującymi przepisami. Podnieść należy, że zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów organ orzekający nie jest skrępowany żadnymi regułami co do wartości dowodów i dokonuje oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na zebranym materiale dowodowym. Przedstawione okoliczności uzasadniają stanowisko, iż organy podatkowe zbadały sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy dokonały prawidłowej oceny materiału dowodowego. Nie naruszyły przepisów prawa materialnego i norm postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, lub dający podstawę do wznowienia postępowania. Odnośnie zarzutu skarżącej, iż organ podatkowy I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania przedstawiciela wykonawcy kwestionowanych usług należy zauważyć, że D. N. został przesłuchany w charakterze świadka we wnioskowanym zakresie w dniu 19.09.2005r. Z wyjaśnień złożonych do protokołu wynika, że poza wystawioną fakturą nie posiada innych dowodów potwierdzających wykonanie przedmiotowych usług. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną innymi dowodami odmowę uznania za wiarygodne dowodów znajdujących się w aktach postępowania, należy stwierdzić, że skarżąca nie wskazała jakie konkretnie dowody nie zostały uznane za wiarygodne. W konsekwencji powyższy zarzut należy uznać za nieuprawniony. Wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Zasadę tę realizuje szereg przepisów o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 Ord. pod. nakładający powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organ podatkowy zobowiązany jest więc zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia obowiązującego stanu prawnego. W niniejszej sprawie stan faktyczny został wyjaśniony dokładnie w oparciu o dowody zgromadzone w sprawie, co nakazuje art.187 Ordynacji podatkowej. Wyciągnięte przez organ wnioski były logiczne, a ocena dowodów mieściła się w ramach tzw. swobodnej oceny dokonanej na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych powyżej przepisów, zbadały sprawę wszechstronnie w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.