I SA/Ke 514/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi B. R. E. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...] r. [...] w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki za zaległości podatkowe spółki 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.na rzecz B. R. E. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] nr [...], ustalającą odpowiedzialnym B.r.e., pełniącego obowiązki prezesa zarządu spółki "B." Sp. z o.o., za zaległości podatkowe tej spółki powstałe z tytułu nieuiszczonego zobowiązania w podatku od gier za styczeń 2013 r. wykazanego w deklaracji podatkowej nr POG4/341000/2013/000025 w kwocie 14.000 zł wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od 12 lutego 2013 r. do dnia poprzedzającego dzień doręczenia tej decyzji oraz koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko ww. spółce w kwocie 855,40 zł. 1.2. W uzasadnieniu wskazano na art. 107 i art. 116 Ordynacji podatkowej określający przesłanki orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zaległości podatkowych oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek obciąża zainteresowanego członka zarządu. 1.3. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie przesłanka pozytywna w postaci bezskuteczności egzekucji w całości lub w części z majątku spółki zaistniała. Spółka złożyła deklarację podatkową POG-4 dla podatku od gier za styczeń 2013 r. Wykazany w niej podatek nie został zapłacony stając się zaległością podatkową. Ponieważ kwota zaległości podatkowej nie została uiszczona przez Spółkę, wierzyciel Dyrektor Izby Celnej w K. wystawił tytuł wykonawczy. Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej w W.prowadził czynności egzekucyjne. Pomimo wielości zastosowanych środków egzekucyjnych Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z [...] r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. 1.4. W ocenie organu w niniejszej sprawie zaistniała również przesłanka pozytywna z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ B.r.e. pełnił obowiązki członka zarządu (jako prezes zarządu) Spółki w okresie, w którym upływał termin płatności podatku wykazanego w deklaracji podatkowej dla podatku od gier za styczeń 2013 r. (podatek ten z uwagi na jego niezapłacenie stał się zaległością podatkową). Termin płatności powyższego zobowiązania (podatku od gier) upływał z dniem 11 lutego 2013 r. (art. 75 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych i art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej). Z protokołu i uchwały nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 28 stycznia 2013 r. wynika, że B.r.e. zaczął pełnić obowiązki członka zarządu tej spółki od 28 stycznia 2013 r. - art. 201 § 4 Kodeks spółek handlowych. Fakt pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce przez B.r.e. potwierdza pisemne pełnomocnictwo z 28 stycznia 2013 r. jakie zostało przez niego udzielone jako przez prezesa zarządu dla adwokata L.L.. Z kolei jak wynika z pisemnego oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu, B.r.e. przestał pełnić funkcję członka zarządu w przedmiotowej spółce 11 lutego 2013 r. Zgodnie bowiem z art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych mandat członka zarządu wygasa również wskutek rezygnacji. Oznacza to, że w dacie 11 lutego 2013 r., tj. w dacie upływu terminu płatności zobowiązania w postaci podatku od gier wykazanego w ww. deklaracji podatkowej B.r.e. pełnił funkcję członka zarządu w Spółce. Według organu jeśli termin jest oznaczony konkretną datą końcową, to upływa on z końcem tego dnia. Bez wpływu na powyższe ustalenia jest brak odpowiedniego wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym o tym, że B.r.e. wchodził w skład organu Spółki jako prezes jej zarządu. To czy dana osoba pełni funkcję członka zarządu w spółce kapitałowej potwierdza tylko i wyłącznie stosowna uchwała zgromadzenia wspólników spółki, bowiem wpis do KRS jest w tym zakresie wpisem deklaratoryjnym, a nie konstytutywnym. 1.5. Organ wezwał ponadto stronę do wykazania przesłanek zwalniających ją z omawianej odpowiedzialności podatkowej. Z pisemnych wyjaśnień złożonych w odpowiedzi na wezwanie wynika, że strona uważa że w ogóle nie zaczęła pełnić funkcji członka zarządu w przedmiotowej spółce. Powyżej wykazano jednakże, iż strona pełniła funkcje prezesa zarządu w Spółce. Natomiast w złożonym odwołaniu pełnomocnik strony wskazał, że przesłanką zwalniającą stronę z odpowiedzialności wynikającej z cytowanego wyżej przepisu jest fakt braku możliwości porozumienia się z pracownikami albo współpracownikami Spółki i możliwości dogłębnego poznania sytuacji Spółki celem podjęcia ewentualnej decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Z kolei jak wynika z dowodu w postaci informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców KRS, dotyczącej Spółki, spółka ta posiada szereg zaległości podatkowych, przy czym zaległości te istniały w dacie pełnienia funkcji członka zarządu przez B.r.e.. Jednoczesnie organ wymienił szczegółowo zaległości podatkowe Spółki zawarte w dziale 4. W ocenie organu z powyższego wynika, że sytuacja finansowa Spółki podczas gdy B.r.e. pełnił funkcję członka zarządu w pełni uzasadniała konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż zachodził stan niewypłacalności Spółki. Przedmiotowa Spółka nie regulowała i wciąż nie reguluje swoich zobowiązań podatkowych, co potwierdzają dalsze wpisy w dziele 4 rubryce 1 o tytule zaległości KRS oraz dane z systemu informatycznego finansowo - księgowego ZEFIR i ZEFIR 2. Organ wskazał przy tym na regulacje dotyczące ogłoszenia upadłości i postępowania układowego zawarte w przepisach ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. art. 21. ust. 1, art. 10, art. 11. Podsumowując organ stwierdził, że B.r.e. obejmując funkcję członka zarządu w Spółce wiedząc, że Spółka nie reguluje zobowiązań pieniężnych wobec Skarbu Państwa (dane te są powszechnie dostępne w KRS), winien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Strona jednakże nigdy takiego wniosku nie złożyła. W ocenie organu strona nie wykazała, że niewypełnienie obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie wynikało z jej winy. Z kolei z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynika, że podstawa do złożenia takiego wniosku istniała w terminie płatności zobowiązania podatkowego. Niewypłacalność Spółki istniała przed i w chwili upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego określonego wobec Spółki. Stan niewypłacalności Spółki trwa nadal co potwierdzają informacje zamieszczone w KRS oraz dane z systemu informatycznego finansowo - księgowego ZEFIR i ZEFIR 2. Strona również nie wykazała w toku prowadzonego postępowania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Zdaniem organu, w konsekwencji zasadnym było przeniesienie odpowiedzialności na B.r.e. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od gier za styczeń 2013 r., odsetki za zwłokę, koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko Spółce. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję B.r.e. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Zarzucił naruszenie art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od gier za styczeń 2013 r. mimo, że skarżący tylko kilka dni w tym miesiącu był członkiem zarządu oraz nie pełnił obowiązków w chwili upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz poprzez nierozważenie przesłanki egzoneracyjnej polegającej na niezawinionym niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania. 2.2. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że ponieważ powstały trudności w wykonywaniu obowiązków przez skarżącego związane z barierą językową, złożył rezygnację z pełnionej funkcji z dniem 11 lutego 2011 r. (powołany został 28 stycznia 2011 r.). Skarżący był zatem członkiem zarządu Spółki jedynie 4 dni stycznia i złożył rezygnację jak tylko zorientował się, że właściciel Spółki (spółka Victoria Holding SA) nie zagwarantowała mu warunków do właściwego wykonywania obowiązków członka zarządu spółki. W ocenie skarżącego w świetle powyższego obarczenie go za zobowiązania Spółki za styczeń 2013 r. należy uznać za bezpodstawne. Termin płatności podatku upływał ponadto w dniu kiedy skarżący nie pełnił już obowiązków członka zarządu. W rezygnacji z 8 lutego 2013 r. podał, że rezygnuje z dniem 11 lutego, co oznacza, że od 11 lutego przestaje być członkiem zarządu. Jest rzeczą oczywistą, że w przypadku terminu początkowego pierwszy dzień tego terminu jest już w terminie uwzględniony. Jeśli np. ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia, to obowiązuje już 1 stycznia, a nie od 2 stycznia. Ze stanowiskiem tym zgodził się Dyrektor Izby Celnej w Warszawie w decyzji z 29 września 2015 r. Skarżący zarzucił również, że organ nie zajął się kwestią wykazania przez skarżącego braku winy w niezgłoszeniu upadłości Spółki lub niewszczęciu postępowania układowego. Nawet jeśli istaniała podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, skarżący stoi na stanowisku, że ze względu na wskazane wyżej problemy z porozumieniem się z pracownikami nie miał możliwości dogłębnego poznania sytuacji Spółki i podjęcia ewentualnej decyzji o zgłoszeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości. Organ powołał się na powszechną dostępność danych w KRS. Nie udowodnił jednak jakie było brzmienie zapisów w KRS w czasie gdy funkcję członka zarządu obejmował skarżący. Ze względu na barierę językową ponadto, możliwość zapoznania się skarżącego z zapisami KRS była teoretyczna. Skarżący zauważył, że z zaskarżonej decyzji wynika, iż sytuacja Spółki od dawna (przed objęciem stanowiska przez skarżącego) spełniała przesłanki wniosku o ogłoszenie upadłości oraz że ewntualny taki wniosek zostałby oddalony ze względu na brak środków na prowadzenie postępowania upadłościowego. W ocenie strony uwzględniając powyższe nie można zatem przypisać skarżącemu winy w odniesieniu do braku wniosku o ogłoszenie upadłości. 2.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 2.4. W piśmie procesowym z 27 grudnia 2017 r. skarżący odnosząc się do odpowiedzi na skargę stwierdził, że kwestia daty ryzygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu wydaje się na tyle oczywista, że trudno o rozszerzenie argumentacji w tym zakresie. Skarżącego nie przekonuje ponadto argument, że nie stanowi przesłanki egzeneracyjnej fakt braku możliwości porozumienia się z pracownikami. Wbrew twierdzeniom organu, w KRS dostępne są jedynie ogólne informacje o instytucji KRS, a nie ma na stronie internetowej Ministerstwa Sprawiedliwości informacji w języku angielskim o sytuacji finansowej konkretnej spółki. Skarżący zarzucił również, że w odpowiedzi na skargę organ w ogóle nie odniósł się do argumentów skargi związanych z faktycznym niewykonywaniem funkcji członka zarządu przez skarżącego. Organ nie odniósł się też do zagadnienia właściwego czasu, w jakim skarżący miałby wnosić o upadłość Spółki. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2017.2188) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2017.1369 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Uwzględniając przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora orzekająca o odpowiedzialność podatkowej skarżącego, jako byłego członka zarządu Spółki, za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od gier za styczeń 2013 r., odsetki za zwłokę, koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko Spółce. Organ prawidłowo powołał podstawę prawną rozstrzygnięcia. Z przepisu art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Jeżeli przepisy nie stanowią inaczej, osoby te mogą także odpowiadać m.in. za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatnika, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych podatnika, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek i koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 1, 2, 3 i 4 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do treści art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych kształtują się następująco: za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: 1. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy; 2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Określona wyżej odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje przy tym zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Z przepisu tego wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (przesłanki pozytywne odpowiedzialności). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (przesłanki negatywne odpowiedzialności). Istota niniejszej sprawy sprowadza się do oceny czy zostały spełnione ww. przesłanki dla orzeczenia odpowiedzialności B.r.e. jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od gier za styczeń 2013 r., odsetki za zwłokę, koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko Spółce. 3.3. W zakresie pierwszej z pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, tj. pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, gdy upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, poza sporem jest, że skarżący został powołany na członka zarządu Spółki uchwałą nr 3 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 28 stycznia 2013 r. i zaczął pełnić obowiązki członka zarządu tej spółki od 28 stycznia 2013 r. Poza sporem ponadto jest, że skarżący złożył rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu, co stanowi jeden ze sposobów wygaśnięcia mandatu członka zarządu (art. 202 § 4 K.s.h.) oraz że termin płatności podatku od gier za styczeń 2013 r. upływał 11 lutego 2013 r. Spór dotyczy kwestii, do którego dnia był członkiem zarządu spółki i od kiedy przestał tą funkcje pełnić, w świetle złożonej rezygnacji. Skarżący twierdzi, że w dniu upływu terminu płatności podatku od gier za styczeń 2013 r., tj. 11 lutego 2013 r. nie pełnił już funkcji członka zarządu Spółki, ponieważ z tym dniem złożył rezygnację z pełnionej funkcji. Zdaniem organu z kolei skarżący pełnił jeszcze w tym dniu funkcję członka zarządu. Według organu jeśli termin jest oznaczony konkretną datą końcową, to upływa on z końcem tego dnia, tj. z końcem 11 lutego 2013 r. Odnosząc się do powyższego, w ocenie Sądu, zwrot "złożenie rezygnacji z dniem 11 lutego 2013 r." oznacza, że ostatnim dniem sprawowania tej funkcji, przez osobę składającą powyższe oświadczenie, jest 10 luty 2013 roku. A to oznacza, że 11 lutego 2011 r. skarżący formalnie nie pełnił już funkcji członka zarządu Spółki. Przy tak sformułowanym oświadczeniu należy uznać, że skarżący składając rezygnację z pełnionej funkcji wskazał dzień 11 lutego 2013 roku jako dzień początkowy od kiedy następuje rezygnacja. Nie wskazał zatem, poprzez określenie daty dziennej do kiedy pełni funkcję prezesa zarządu ( daty końcowej) , ale z jakim momentem rezygnację z tej funkcji (data początkowa). A zatem jeżeli dany termin początkowy jest oznaczony konkretną datą to termin ten rozpoczyna się z początkiem dnia, bowiem z początkiem dnia rozpoczyna się "data", a nie z jego końcem, jak wynika z argumentacji organu. Należy jednak przypomnieć, że art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Użyte w tym przepisie określenie "pełnienie obowiązków członka zarządu" było przedmiotem licznych wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wyrażał pogląd, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu (zob. wyroki NSA z 14 czerwca 2016 r., I FSK 1896/145; z 4 marca 2015 r., I FSK 241/14; z 12 stycznia 2016 r., II FSK 468/15; z 13 kwietnia 2016 r., II FSK 394/14, z 7 kwietnia 2017 r., I FSK 1061/15; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd ten podziela również Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. 2016 r., II FSK 394/14, z 7 kwietnia 2017 r., I FSK 1061/15; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Pogląd ten podziela również Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. Powyższe oznacza, że przy ocenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółek należy brać pod uwagę faktyczne sprawowanie funkcji członka zarządu, zaś przy ocenie odpowiedzialności solidarnej konkretnej osoby za zaległości jednostki organizacyjnej, którą zarządza, istotnym jest ustalenie czy ta osoba podejmowała w danym czasie aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Istotą odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe spółki nie jest jedynie okoliczność formalnego piastowania danego stanowiska, ale także ponoszenie konsekwencji danych działań lub zaniechań. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1903/15 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazał również, że faktyczne wykonywanie funkcji członka zarządu spółki z o.o. po formalnej rezygnacji z tej funkcji powoduje odpowiedzialność na zasadzie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Nadto przytoczył pogląd, że gdy dana osoba nadal z akceptacją zgromadzenia wspólników wykonuje obowiązki członka zarządu, pomimo wygaśnięcia mandatu, możliwe jest ponoszenie przez nią odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że znaczenie ma aspekt faktyczny wykonywania funkcji członka zarządu. Istotna jest bowiem rzeczywista zmiana sposobu zarządzania spółką np. w sytuacji gdy wygasł mandat członka zarządu, który nadal w sensie faktycznym sprawuje dotychczas pełnioną funkcję, a jednocześnie w jego miejsce nie powołano żadnej innej osoby. Faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością także po wygaśnięciu mandatu do pełnienia tej funkcji, w myśl art. 202 § 1 Kodeksu spółek handlowych, powoduje odpowiedzialność podatkową przewidzianą w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. Przyjęcie przeciwnego poglądu, tj. uznającego, że nie jest możliwe pociągnięcie do odpowiedzialności osoby, której mandat formalnie wygasł, mogłoby oznaczać brak czyjejkolwiek odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w tym brak odpowiedzialności osób, których mandat formalnie wygasł, a które jednocześnie faktycznie zarządzały spółką, w tym składały deklaracje oraz dokonywały rozliczeń podatkowych. 3.4. W niniejszej sprawie natomiast organy poza stwierdzeniem, z resztą jak wyżej wskazano mylnym, że w dniu upływu terminu płatności podatku od gier za styczeń 2013 r. skarżący pełnił formalnie funkcję członka zarządu spółki nie wykazały, czy w tym okresie, skarżący faktycznie pełnił tę funkcję przykładowo jak to uczynił w przypadku wskazania początkowej daty objęcia mandatu członka zarządu (obok uchwały walnego zgromadzenie, wskazanie na fakt udzielenia pisemnego pełnomocnictwa z 28 stycznia 2013 r. dla adwokata L.L.). W konsekwencji organ naruszył przepisy postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Stosownie do powołanych regulacji organy podatkowe są obowiązane do podjęcia w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Rozwinięcie tej zasady znalazło swój wyraz w treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Z kolei w art. 191 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraził zasadę swobodnej oceny dowodów. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 4 ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu wskazane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 3.5. Ponownie rozpoznając sprawę organ przeprowadzi postępowanie w kierunku ustalenia czy w okresie upływu terminu płatności podatku od gier za styczeń 2013 r. skarżący faktycznie pełnił funkcję członka zarządu Spółki. 3.6. Rozstrzygnięcie w powyższym zakresie stanowi punkt wyjścia do analizy kolejnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Spółki z tytułu podatku od gier za styczeń 2013 r. Stąd ocena prawidłowości stanowiska organu w zakresie pozostałych przesłanek jest przedwczesna. 3.7. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 wyroku. Rozstrzygnięcie o kosztach w pkt 2 wyroku uzasadnia art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a.