I SA/Ke 645/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi A.M. i S. M. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2014 r. oddala skargę. Decyzją z [...] r. nr [....] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy wydaną wobec S. M. i A. M. decyzję Burmistrza Miasta i Gminy D. z dnia [...] [...] w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014 w kwocie 455 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że organ I instancji podatkiem rolnym objął grunty o pow. 0,2000 ha, a podatkiem od nieruchomości grunty pozostałe - o pow. 800 m2 oraz budynek letniskowy o pow. 45,50 m2. Wysokość podatku ustalona została na podstawie ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w K. oraz złożonej przez stronę informacji o nieruchomości. Z ewidencji wynika, że S. i A. M. są współwłaścicielami gruntów opisanych jako grunty orne "R" o pow. 0,200 ha w klasie V zwolnionych z opodatkowania podatkiem rolnym oraz terenów mieszkaniowych oznaczonych symbolem "B" o pow. 0,080 ha w stosunku do nieruchomości oznaczonej jako działka nr 38/7 położonej w M.. Powołując się na powyższe dane organ podkreślił, że zgodnie z art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027), wymiar podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego powinien być dokonany w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a organ podatkowy jest związany tymi danymi. Organ podatkowy nie może zatem przyjąć jako podstawy wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikają z ww. ewidencji. W dalszej kolejności Kolegium przytoczyło treść art. 4 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j. t. z 2014 r., poz. 849), dalej jako "u.p.o.l.", a więc przepisu objaśniającego co jest podstawą opodatkowania w podatku od nieruchomości. Następnie wskazało, że na wysokość podatku obok wielkości powierzchni gruntów i powierzchni użytkowej budynku wpływają uchwalone na dany rok stawki podatkowe, przy czym organy podatkowe, które dokonują wymiaru podatku, nie mają żadnego wpływu na wysokość uchwalanych przez rady gmin stawek. Mają jednak obowiązek ścisłego ich stosowania przy ustalaniu podatku. W tym kontekście organ wskazał na wysokość górnych stawek w podatku od nieruchomości przyjętych na 2014 rok przez Ministra Finansów w obwieszczeniu z 7 sierpnia 2013 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2014 r. i wyjaśnił, że powołana w podstawie prawnej decyzji organu I instancji uchwała Rady Miejskiej w D. z 28 października 2011 r. nr XII/67/2011 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości respektuje wymienione w tym obwieszczeniu górne granice stawek. W uchwale tej określono bowiem co do gruntów pozostałych oznaczonych symbolem “B" wysokość stawki w podatku od nieruchomości w kwocie 0,19 zł/m2 oraz w kwocie 6,67 zł/m2 w stosunku do budynku letniskowego uznanego za budynek "pozostały". Organ, przytaczając treść art. 5 ust. 2 i 3 u.p.o.l., nadmienił przy tym, że przy określaniu wysokości stawek podatkowych dla gruntów i budynków lub ich części, rada gminy może różnicować wysokość tych stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania. Podkreślając, że podejmowane przez rady gmin uchwały, nie podlegają ocenie samorządowych kolegiów odwoławczych organ odwoławczy uznał, że dokonany przez organ I instancji wymiar podatku jest prawidłowy i zgodny z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W roku 2008 podatnik złożył bowiem informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której wskazał 45,5 m2 budynku wybudowanego jako zabudowa letniskowa. Jednocześnie do akt sprawy załączona została decyzja Wójta Gminy w D. z [...] znak: [...] w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku letniskowego na działce położonej we wsi M. oznaczonej nr 38/7. Natomiast przy zaliczaniu danego budynku do kategorii budynków mieszkalnych, o których mowa w art. 5 u.p.o.l., decydujące znaczenie ma właśnie dokumentacja architektoniczno-budowlana danego obiektu. Jeżeli wynika z niej, że jest to budynek mieszkalny, za taki powinien go uznać organ podatkowy. Na potwierdzenie tego poglądu organ przytoczył fragment wyroku NSA z 9 września 2004 r., sygn. FSK 412/04, w którym wskazano, że dla budynku wykorzystywanego w celach rekreacyjnych, a więc budynku letniskowego, należy stosować zasady opodatkowania tzw. budynków pozostałych, a decydujące w tym zakresie znaczenie ma dokumentacja architektoniczno-budowlana danego obiektu. Decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. S. M. i A. M. zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wskazali, że nie zgadzają się z ww. decyzją co do zaliczenia budynku letniskowego w miejscowości M., do budowli komercyjnych, takich jak przychodnie, kuźnie, sanatoria i inne, z których użytkowania czerpie się profity. Są to bowiem budowle wyżej opodatkowane niż budowle mieszkaniowe, a różnica ta jest bardzo wysoka, bo aż 30-krotna (od 20 gr za m2 do 6,67 zł m2). Skarżący wskazali, że sporny budynek wybudowali ze swoich środków, w okresie, gdy działka nie była uzbrojona (było czyste pole). Graniczyła ona z ujęciem pitnej wody dla miasta K. i nie można było wówczas nic budować poza domkiem letniskowym. Obecnie to się zmieniło i dzięki Unii Europejskiej oraz własnym funduszom jest kanalizacja i wodociąg. Natomiast wzrosła stawka podatkowa do niepojętnych rozmiarów. Skarżący dodali, że domek letniskowy wykorzystują dla celów rekreacyjnych, nie czerpiąc zeń żadnych korzyści finansowych. Zameldowani są pod adresem w K., a w spornym budynku zamieszkują w okresie letnim - nie ma bowiem obowiązku mieszkania w jednym miejscu przez cały rok. Skarżący dodali, że przedmiotowy budynek jest złączony na stałe z gruntem i wymagał zezwolenia z Urzędu Gminy D.. Otrzymanie takiego dokumentu nie oznacza jednak konieczności utożsamiania spornego budynku pod względem wysokości podatków z budowlami komercyjnymi. W przedmiotowym przypadku bliżej jest raczej do stawek mieszkaniowych, ale Urząd Gminy i SKO tego nie uwzględniają. Końcowo skarżący wnieśli o zwolnienie ich z obowiązku płacenia podatków z części "budynki letniskowe". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało wyrażoną w decyzji argumentację oraz wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.153.1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270-j.t.) określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli w wyżej określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uznał przy tym, że stan faktyczny ustalony przez organ znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd przyjął za podstawę dalszych rozważań. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Spór w sprawie związany jest z wysokością stawki podatkowej w podatku od nieruchomości dotyczącej budynku nazywanego przez skarżącego budynkiem letniskowym i zaliczonego przez organy podatkowe do budynków pozostałych, o których mowa jest w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Skarżący wskazuje, że budynek ma zabudowę letniskową, uważa natomiast, iż ten budynek winien być opodatkowany stawką właściwą dla budynków mieszkalnych. Zdaniem Sądu, dla ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości – istotna jest podstawowa funkcja użytkowa budynku, bowiem ta jego cecha pozwala na zaklasyfikowanie go do odpowiedniej kategorii w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. W orzecznictwie przyjął się pogląd, że o tym, czy budynek jest dla celów podatkowych budynkiem mieszkalnym, czy też należy do kategorii "pozostałych budynków" trzeba rozstrzygnąć na gruncie ustawy podatkowej, bez posługiwania się definicjami zamieszczonymi w innych aktach prawnych oraz że o zakwalifikowaniu budynku letniskowego do odpowiedniej kategorii decydujące znaczenie ma kryterium "zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich" (por. wyroki: z dnia 20 stycznia 2005 r., sygn. akt FSK 1319/04; z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1726/06; z dnia 17 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 883/08; z dnia 22 września 2009 r., sygn. akt II FSK 542/08; z dnia 21 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2016/09, wszystkie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – cbois.nsa.gov.pl.). Między innymi w wyroku z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 63/09, LEX nr 596546, NSA stwierdził, że o zaliczeniu mieszkalnego budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. decyduje kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. W orzeczeniu tym NSA stwierdził, że ocena zasad opodatkowania domów letniskowych w orzecznictwie sądowoadministracyjnym została ustalona od dawna - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 1 lipca 2002r. sygn. akt FPK 3/02. Jej istota pozostaje aktualna zarówno po zmianach przepisów prawa podatkowego jak i po reformie sądownictwa administracyjnego dokonanej od 1 stycznia 2004 r. W przywołanej uchwale z dnia 1 lipca 2002r., sygn. akt FPK 3/02, NSA stwierdzil, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. W jej uzasadnieniu poszerzony skład uznał, że "budynek letniskowy" będzie mieścił się w pojęciu "budynku mieszkalnego" tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc tym samym zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkalnych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych bądź w celu lokaty kapitału). Według uchwały, za taką wykładnią przemawia także to, że przepisy przewidujące preferencyjną stawkę opodatkowania podatkiem od nieruchomości "dla budynków mieszkalnych lub ich części", jako unormowania o charakterze szczególnym, nie powinny podlegać wykładni rozszerzającej. Stosowanie bowiem w tym wypadku wykładni rozszerzającej byłoby odstępstwem od zasady sprawiedliwego i równego opodatkowania. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że na słuszność stanowiska przyjętego w uchwale wskazują również wnioski wypływające z wykładni celowościowej. Wykładnia celowościowa art. 5 ust. 1 u.p.o.l. wykazuje, iż podatek od nieruchomości jest podatkiem typu majątkowego, wymagającym uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku. Ustawodawca zatem, z przyczyn społecznych i gospodarczych, opodatkował niektóre kategorie nieruchomości różnymi stawkami. Najniższą stawkę podatkową przewidziano w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., a więc dla budynków mieszkalnych lub ich części, albowiem zaspokajają one podstawowe potrzeby bytowe ludzi w zakresie zamieszkiwania. Znacznie wyższe stawki podatkowe przewidziano dla budynków pozostałych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 4). Z najniższej stawki nie powinny korzystać budynki letniskowe wówczas, gdy są tam jedynie sezonowo, a więc ubocznie, zaspokajane potrzeby mieszkaniowe, związane z wypoczynkiem, rekreacją, spędzaniem urlopów. Na konieczność wyjaśnienia przepisów dotyczących podatku od nieruchomości za pomocą wykładni celowościowej wskazał Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 6 września 1995r., sygn. akt W 20/94, w sprawie wykładni art. 2 pkt 1 u.p.o.l. (Orzecznictwo TK z 1995 r. z. 1, poz. 6). W jej uzasadnieniu Trybunał Konstytucyjny stwierdził między innymi: "Wykładnia celowościowa wymaga przede wszystkim ustalenia istoty ekonomicznej podatku od nieruchomości. Podatek ten zaliczany jest do grupy podatków majątkowych. Normatywny sposób ujęcia przedmiotu podatku od nieruchomości pozwala zakwalifikować go do grupy podatków od posiadania majątku [por. H. Litwińczuk "Podatki majątkowe" (w:) "System instytucji prawnofinansowych PRL", t. III, Ossolineum 1985, s. 336]. Charakter i zadania podatków od posiadania majątku są zróżnicowane w zależności od sposobu wykorzystania majątku. Posiadacze majątku podlegającego opodatkowaniu podatkami majątkowymi uzyskują bowiem szczególnego rodzaju dochody, a mianowicie dochody w naturze polegające na zaspokajaniu potrzeb bytowych, socjalnych czy gospodarczych na wyższym poziomie niż osoby nieposiadające majątku. Tym - wyodrębnionym w doktrynie - cechom podatków obciążających posiadanie majątku w pełni odpowiada podatek od nieruchomości, w którym ciężar podatku został zróżnicowany w zależności od charakteru majątku. Cecha ta ujawnia się najwyraźniej w konstrukcji stawek podatkowych. Art. 5 u.p.o.l. przewiduje bowiem, że w wypadku wykorzystywania majątku do prowadzenia działalności gospodarczej stawki podatku są wyższe, aniżeli w wypadkach wykorzystywania tegoż majątku do innych celów. W tym miejscu powołać się także należy na uchwałę NSA z dnia 17 października 2001r., sygn. akt FPK 9/0, (ONSA 2002/2/64), w której Sąd w poszerzonym składzie skonstatował, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie wymienia kategorii domu letniskowego. W całym ust. 1 różnicuje się stawki podatku od poszczególnych konkretnych kategorii budynków i od pozostałych budynków. Podczas ustalania stawki opodatkowania istotna jest zatem kwalifikacja konkretnego budynku do jednej z kategorii budynków wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a-e, tj. z punktu widzenia potrzeb jakie zaspakaja dany budynek.W stanie faktycznym sprawy dokonano takich ustaleń w zakresie podstawowej funkcji użytkowej budynku. W aktach sprawy zgromadzone zostały dowody na które powołuje się organ w zaskarżonej decyzji, a mianowicie złożona w roku 2008 informacja w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego w której podatnik wskazał 45, 5 m2 budynku wybudowanego jako zabudowa letniskowa oraz decyzja Wójta Gminy w D. z dnia 20.09.1995 r. znak: BI. GKB 8380A-31/95 w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku letniskowego na działce nr 38/7 we wsi M.. Organ dokonując, w oparciu o powyższe dowody, wymiaru w łącznym zobowiązaniu pieniężnym na rok 2014, podkreślił, że decydujące znaczenie ma dokumentacja architektoniczno – budowlana danego obiektu. Podobnie uznał także NSA w wyroku z dnia 9 września 2004 r., FSK 412/04, na który powołuje się organ. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie także pogląd powyższy podziela. Skoro zatem zgodnie z dokumentacją architektoniczno - budowlaną skarżący uzyskał pozwolenie na budowę budynku letniskowego, i taki rodzaj zabudowy zgłosił w informacji na rok 2008, to prawidłowo zakwalifikowano ten budynek do kategorii budynków pozostałych wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ) u.p.o.l. Argumentację organów odnoszącą się do kwalifikacji spornego budynku do budynków pozostałych zasadniczo wzmacnia także przedstawiona wyżej ocena prawna, wynikająca z powołanych tez wyroków i uchwał NSA. Odwołując się do treści skargi, zauważyć należy, że skarżący nie przedstawia argumentów mogących podważyć ustalenia i ocenę organów co do uznania spornego budynku za budynek pozostały (letniskowy), wręcz odwrotnie sam wskazuje, iż domek letniskowy wykorzystuje dla celów rekreacyjnych swojej rodziny, zamieszkuje w nim w okresie letnim. Co oznacza, że w tym budynku są tam jedynie sezonowo, a więc ubocznie, zaspokajane potrzeby mieszkaniowe, związane z wypoczynkiem, rekreacją, spędzaniem urlopów. Przedmiotowy budynek nie zaspokaja zatem podstawowych potrzeb bytowych podatnika i jego rodziny, dlatego nie może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych opodatkowanych najniższą stawką. Prawidłowo zatem, dla ustalenia właściwej stawki opodatkowania, organy dokonały kwalifikacji przedmiotowego budynku do kategorii budynków wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit.e) u.p.o.l. tj. z punktu widzenia potrzeb jakie zaspakaja dany budynek oraz znaczenia dokumentacji architektoniczno – budowlanej budynku. W tym kontekście zasadnie ustalono stawkę w kwocie 6,67 zł/m2 w stosunku do budynku letniskowego uznanego za budynek "pozostały" – respektując górne granice stawek wymienione w obwieszczeniu Ministra Finansów z 7 sierpnia 2013 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2014 r. i uchwale Rady Miejskiej w D. z 28 października 2011 r. nr XII/67/2011 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości. Mając na względzie przedstawioną argumentację Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.