I SA/Ke 666/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2014 r. sprawy ze skargi C.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2013 r. nr [..] w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę. 1. Postanowieniem z dnia [...] 2013 r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] 2013 r. znak: [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] 2013 r. określającym A sp. z o.o. (Spółka) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2010 r. 1.1. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 8 lutego 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K.wydał dla Spółki decyzje określające zobowiązanie w podatku VAT: nr 1/2013/VAT za styczeń 2010 r. w kwocie [...] zł, nr 2/2013/VAT za luty 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł oraz kwotę do zwrotu [...] zł, nr 3/2013/VAT za marzec 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł oraz kwotę do zwrotu [...]zł, nr 4/2013/VAT za kwiecień 2010 r. w kwocie [...]zł, nr 5/2013/VAT za maj 2010 r. w kwocie [...]zł, nr 6/2013/VAT za czerwiec 2010 r. w kwocie [...]zł. Na wniosek Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...]2013 r. postanowieniem nr [...] nadano ww. decyzjom rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu tego postanowienia Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego stwierdził, że wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Spółka nie posiadała żadnego majątku trwałego w postaci nieruchomości, praw majątkowych lub rzeczy ruchomych, na których można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Ponadto, nie prowadziła działalności we wskazanym miejscu oraz opuściła lokal będący siedzibą i nie podała aktualnego adresu prowadzenia działalności. Spółka uchylała się od regulowania swoich zobowiązań podatkowych, posiadała duże zaległości objęte tytułami wykonawczymi, na podstawie których prowadzono postępowania egzekucyjne z tytułu zaległości w podatku VAT na łączną kwotę należności głównej [...]zł. Wobec Spółki komornik prowadził także egzekucję sądową. Postanowienie z dnia 12 lipca 2013 r. o nadaniu rygoru zostało doręczone C. K. – jako pełnomocnikowi Spółki w dniu 15 lipca 2013 r. 1.2. Odnosząc się do zarzutów i wniosków zawartych w zażaleniu pełnomocnika Spółki na powyższe postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że postępowanie w przedmiocie nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest postępowaniem odrębnym, ale wyodrębnionym w ramach postępowania wymiarowego. W konsekwencji, pełnomocnictwo do reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym, to nie tylko umocowanie do reprezentowania w postępowaniu podatkowym mającym na celu prawidłowe określenie zobowiązania podatkowego, ale także umocowanie do postępowania w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ powołał orzeczenia sądów administracyjnych, a to: wyrok WSA w Krakowie z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 802/11, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Go 339/12, wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 180/13. Tym samym, organ odwoławczy uznał zarzut dotyczący braku umocowania pełnomocnika do działania w postępowaniu o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności za bezzasadny. Wskazał, że w dniu 22 grudnia 2010 r. C. K. złożył do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. informację o udzielonym mu przez Spółkę w dniu 16 grudnia 2010 r. pełnomocnictwie do reprezentowania w sprawie [...] wraz z dokumentem pełnomocnictwa. Organ wyjaśnił, że pełnomocnictwo to obejmowało reprezentację Spółki w prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postępowaniu kontrolnym w zakresie wymiaru podatku VAT za okres od stycznia do września 2010 r. (postanowienie [...]z dnia 20 października 2010 r.). Na etapie postępowania odwoławczego ponowiono umocowanie doradcy podatkowego – C. K.. Do akt sprawy został złożony dokument pełnomocnictwa z dnia 18 lutego 2013 r. podpisany przez R. B. – Prezesa Zarządu, w treści którego stwierdzono, że dotyczy ono również postępowania [...]. W ocenie organu powyżej wskazane pełnomocnictwo obejmowało również umocowanie do reprezentowania Spółki w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przedmiotowych decyzji. Zdaniem organu II Instancji, stosownie do art. 145 § 2 Ord. pod. Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego prawidłowo doręczył przedmiotowe postanowienie ustanowionemu pełnomocnikowi w osobie doradcy podatkowego C. K.. 2.1. C. K. zaskarżył postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]2013 r. znak: [...]do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Kielcach i wniósł o jego uchylenie, zarzucając mu: - naruszenie art. 136, art. 137, art. 145 Ordynacji podatkowej poprzez brak skutecznego doręczenia postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu skargi wskazał, że Spółka nie udzieliła mu pełnomocnictwa do reprezentowania jej interesów przed Dyrektorem Ś. Urzędu Skarbowego w K.. Podał jednocześnie, że reprezentował Spółkę przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w K. oraz przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K. w szczegółowo wskazanych sprawach. Natomiast w rozpatrywanej sprawie Dyrektor Ś. Urzędu Skarbowego niezgodnie z prawem wykorzystał pełnomocnictwo udzielone mu przez Spółkę do reprezentacji przed innym organem oraz pełnomocnictwo szczegółowe udzielone w innej sprawie. 2.2. Na mocy zarządzenia Przewodniczącego Wydziału z dnia 5 grudnia 2013 r. C. K. został wezwany do uzupełnienia braków formalnych skargi poprzez przedłożenie pełnomocnictwa procesowego lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa do działania w imieniu skarżącej przed wojewódzkim sądem administracyjnym oraz dokumentu określającego umocowanie do reprezentowania skarżącej – odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego w terminie 7 dni, pod rygorem odrzucenia skargi. 2.3. Odpowiadając na wezwanie Sądu, w dniu 12 grudnia 2013 r. C. K. uzupełnił skargę i wskazał, że on jako osoba fizyczna jest stroną postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Kielcach w niniejszej sprawie. Stwierdził, że stosownie do art. 32 i 33 § 1 i § 2 p.p.s.a. wynik postępowania dotyczy jego interesu prawnego. Doręczenie postanowienia Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności było nieprawidłowe, bowiem został naruszony przepis art. 145 Ordynacji podatkowej poprzez brak doręczenia postanowienia stronie. C. K. wskazał, że nie składał do tego organu żadnego pełnomocnictwa celem reprezentowania Spółki, gdyż takiego pełnomocnictwa nie otrzymywał ani nie przyjmował. Uznał, że ustanowienie go pełnomocnikiem wbrew jego woli stanowiło rażące naruszenie jego interesu prawnego, bowiem stan taki stwarzał zagrożenie odpowiedzialnością dyscyplinarną wynikającą z art. 64 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym w przypadku niewykonania obowiązków zawodowych, a także zagrożenie powództwem cywilnym ze strony Spółki z uwagi na przepis art. 734 i następne Kodeksu cywilnego. C.K. stwierdził, że został zmuszony do podejmowania określonych działań prawnych wbrew swojej woli, a także w sprzeczności z interesem ekonomicznym, co spowodowało ograniczenie swobód wynikających z art. 20, 22, 31 Konstytucji RP. Skoro zgodnie z art. 33 § 2 p.p.s.a., nawet jeśli osoba nie biorąca udziału w postępowaniu wykaże swój interes prawny, może być stroną postępowania, to tym bardziej osoba, która bierze udział w postępowaniu nawet wbrew swojej woli i wykaże, iż posiada ważny interes prawny, może być stroną w postępowaniu przed sądem administracyjnym. 2.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 39 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.; dalej p.p.s.a.). Nadto, z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonana w powyższy sposób kontrola rozstrzygnięcia doprowadziła do konstatacji, że skarga nie jest zasadna. 3.2. Na wstępie przypomnieć należy, że zaskarżone postanowienie z dnia 30 września 2013r. [...] Dyrektor Izby Skarbowej wydał na rzecz "A" Spółka z o.o. w K., a doręczył reprezentującemu, w jego ocenie Spółkę, doradcy podatkowemu C. K.. Tymczasem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożył w imieniu własnym C. K. argumentując, że nie reprezentował Spółki w postępowaniu tyczącym nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom organu I instancji. W związku z powyższym należało odpowiedzieć na pytanie, czy C. K. mógł skutecznie wnieść skargę na wskazane wyżej rozstrzygnięcie. 3.3. Zgodnie z treścią art. 32 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym stronami są skarżący oraz organ, którego działanie jest przedmiotem skargi. Skarżącym jest zatem podmiot upoważniony do wniesienia skargi. Jednocześnie zgodnie z art. 50 p.p.s.a. uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny. Nadto, art. 33 § 2 p.p.s.a. stanowi, że udział w charakterze uczestnika może zgłosić również osoba, która nie brała udziału w postępowaniu administracyjnym, jeżeli wynik tego postępowania dotyczy jej interesu prawnego. Innymi słowy legitymację czynną do wniesienia skargi ma jedynie (oprócz adresata decyzji ostatecznej) ta osoba, która wykaże się interesem prawnym do jej wniesienia. Pojęcie interesu prawnego wielokrotnie było definiowane tak w doktrynie, jak i orzecznictwie administracyjnym (patrz np. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz WARSZAWA 2008, T.Woś, H.Knysiak-Molczyk, M.Romańska, s. 208; orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego II GW 15/11 Lex nr 1121156, II GSK 1065/10 Lex nr 74801, II OZ 872/11 Lex nr 965254, II FSK 2025/09 Lex nr 786096). O tym, czy skarżący ma interes prawny decyduje zatem norma prawa materialnego, ale także prawa ustrojowego czy procesowego na której oparto zaskarżony akt administracyjny, a nie interes faktyczny. Inaczej mówiąc interes prawny, to prawo jednostki do określonego postępowania zmierzające do wydania decyzji administracyjnej mającej umocowanie najczęściej w normie prawa materialnego. Dodatkowo, na co zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanych orzeczeniach, interes prawny musi być nadto: osobisty, własny, indywidualny i znajdujący uzasadnienie w normie prawa oraz potwierdzenie w okolicznościach faktycznych. W odróżnieniu od tak pojmowanego interesu prawnego, z interesem faktycznym mamy do czynienia wtedy, gdy określony podmiot jest wprawdzie bezpośrednio zainteresowany rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, ale nie może wskazać przepisu prawa, który stanowiłby podstawę jego roszczenia i w konsekwencji uprawniał do stosownych czynności organu administracji. 3.4. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że skarżący ani w skardze, ani w jej uzupełnieniu (pismo z dnia 16 XII 2013r.) nie powołał się na konkretną normę prawa materialnego, z której wynikałby jego interes prawny. Zarzucał bowiem organowi naruszenie przepisów procesowych tyczących ustanowienia pełnomocnika i w konsekwencji doręczeń przed organem podatkowym (art. 136, 137, 145 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa). W uzupełnieniu skargi wskazał, że doręczając mu postanowienie organu II instancji Dyrektor Izby Skarbowej w K. ustanowił go pełnomocnikiem Spółki wbrew jego woli, albowiem Spółka nie udzielała mu umocowania do reprezentowania jej interesów w postępowaniu tyczącym nadania klauzuli wykonalności orzeczeniom zapadłym przed organem I instancji. Takie działanie organu, zdaniem C. K., naruszyło jego konstytucyjne prawa i naraziło na ewentualną odpowiedzialność dyscyplinarną czy cywilną. Wszystkie powyższe okoliczności niezależnie od tego czy są zasadne, nie stanowią o interesie prawnym w zaskarżeniu postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K., albowiem nie mają umocowania w przepisie prawa materialnego będącego podstawą wydania zaskarżonego postanowienia. Postanowienie to (o ile by doszło do wszczęcia egzekucji z objętych nim tytułów egzekucyjnych) nie dotyczyłoby bowiem praw skarżącego, a wyłącznie praw i obowiązków Spółki "A". Tak więc interes C. K. pozostaje wyłącznie interesem faktycznym, poza zakresem badania w niniejszej sprawie. 3.5. Skoro zatem w świetle powyższych wywodów skarżącemu nie przysługuje legitymacja skargowa, o jakiej mowa w art. 32 p.p.s.a. w zw. z art. 50 p.p.s.a. i 33 § 2 p.p.s.a., to jego skargę należało oddalić. 3.6. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.