II SA/Ke 457/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Chobian, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Sędzia WSA Beata Ziomek (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Katarzyna Tuz-Stando, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2016r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 marca 2016r. znak: [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. Postanowieniem z dnia 31 marca 2016 r. znak: [...], Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu zażalenia B. Sp. z o.o., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 4 stycznia 2016 r. znak: [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej w związku z bezzasadnym brakiem odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 grudnia 2015 r., w wysokości 1000 zł. W uzasadnieniu organ II instancji podał, że pismem z dnia 8 grudnia 2015 r., wystosowanym w związku z postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na urządzeniach do gry, niezgodnie z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w lokalu Salon Gier w K. przy ul. P. 47, Naczelnik Urzędu Celnego wezwał pełnomocnika Spółki do nadesłania w terminie trzech dni kopii umowy zawartej między właścicielem lokalu, a firmą, która wstawiła automaty do ww. lokalu, udzielenia w terminie trzech dni pisemnych wyjaśnień uwzględniających wskazanie osób, które dokonały instalacji ww. urządzeń oraz wykonywały czynności związane z obsługą ww. urządzeń, wraz z adresami. W wezwaniu pouczono stronę o możliwości nałożenia kary za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, w wysokości do 2800 zł, stosownie do treści art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na to, że strona nie nadesłała żądanego dokumentu, nie złożyła żądanych wyjaśnień, ani nie podała uzasadnionej przyczyny ich niezłożenia, organ I instancji wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 4 stycznia 2016 r., wymierzając karę porządkową w jej dolnych granicach. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 262 § 1 i 5 w zw. z art. 216 w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej oraz art. 262 § 1 w zw. z art. 155 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej. Podniesiono, że organ podał jedynie 262 § 1, 5 i 5a cyt. ustawy, tymczasem przepis art. 262 § 1, 5 i 5a składa się z jednostek redakcyjnych w postaci punktów, w których ustawodawca wskazał konkretne zachowania mogące podlegać ukaraniu karą porządkową. Wskazano ponadto, że przepis art. 155 § 1 cyt. ustawy nie daje podstaw do wymierzenia kary porządkowej za nieprzedłożenie żądanej dokumentacji w zakreślonym terminie. W piśmie z dnia 18 lutego 2016 r. pełnomocnik Spółki podniósł natomiast, że dyrektywa (UE) 2015/1535 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 9 września 2015 r., która ujednoliciła dyrektywę nr 98/34/WE wyklucza możliwość zastosowania kar wobec jednostki za naruszenie nienotyfikowanego zakazu urządzania gier poza kasynem. W związku z powyższym wniósł o uchylenie postanowienia organu I instancji i umorzenie postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska przywołał wyrok NSA z dnia 17 września 2015 r. sygn. II GSK 1296/15. Rozpatrując zażalenie, organ II instancji podał, że wezwanie z dnia 8 grudnia 2015 r. zostało doręczone pełnomocnikowi Spółki w dniu 11 grudnia 2015 r. Termin do złożenia wyjaśnień upłynął więc z dniem 14 grudnia 2015 r. Do tego czasu wezwany nie wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku. Organ stwierdził, że pisemne wyjaśnienia strony w zakresie wskazanym w wezwaniu, stanowią istotne okoliczności stanu faktycznego, ponieważ czynności instalacji i obsługi automatów również stanowią urządzanie gier na automatach poza kasynem. W konsekwencji organ miał podstawę do wezwania strony w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ wyjaśnił, że kara porządkowa służy dyscyplinowaniu uczestników postępowania i nie jest "kara za ten sam czyn". Nie została bowiem nałożona w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem, lecz w związku z niewykonaniem obowiązku nałożonego wezwaniem. Organ miał na uwadze adekwatność kary porządkowej, okoliczności sprawy oraz główny cel kary porządkowej, jakim jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i zapewnienie sprawnego jego przebiegu. Wezwanie zawiera wszystkie elementy określone w art. 159 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Dane osobowe, których ujawnienia strona się obawia, pozostaną jawne wyłącznie dla stron postępowania, co wynika z art. 129 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do twierdzeń że przepis art. 155 § 1 cyt. ustawy nie daje podstaw do wyznaczenia w wezwaniu określonego terminu, organ wyjaśnił, że brak wskazania terminu w art. 155 § 1 należy rozumieć jako dowolność i swobodę organu w tym zakresie, przy uwzględnieniu zasad postępowania wynikających wprost z ustawy. Wyznaczenie terminu wynika zdaniem organu wprost z cech i elementów wezwania opisanych w art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. umożliwiających przeprowadzenie postępowania wnikliwie i szybko (art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej). Ustosunkowując się natomiast do zarzutu niewskazania konkretnego zachowania podlegającego ukaraniu karą porządkową, organ wskazał, że zarówno w uzasadnieniu, jak i w sentencji postanowienia podano z tytułu jakiego zachowania została wymierzona stronie kara porządkowa. W kwestii braku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych organ przywołał postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. I KZP 15/13 oraz wyrok SN z dnia 8 stycznia 2014 r. sygn. IV KK 183/13. Z orzeczeń tych wynika, że normatywna konsekwencja naruszenia obowiązku notyfikacji nie wynika z żadnego przepisu dyrektywy nr 98/34/WE, ani z żadnej regulacji traktatowej. Wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE wiążą tylko w konkretnej sprawie, a nadto Trybunał ten nie jest właściwy do dokonywania wykładni przepisów prawa krajowego, czy też stwierdzania, że przepisy te nie obowiązują. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach B. Sp. z o.o. wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji, podnosząc zarzut naruszenia art. 208 Ordynacji podatkowej, tj. nałożenia kary porządkowej wbrew obowiązkowi umorzenia postępowania z powodu bezskuteczności zakazu urządzania gier na automatach poza kasynem. W uzasadnieniu skarżąca przypomniała brak notyfikacji Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych i powołała się na wyrok TSUE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (Fortuna) dotyczący interpretacji art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), zwanej dalej "Ppsa", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 Ppsa). Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w nim naruszeń prawa skutkujących koniecznością jego uchylenia lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 i 2 Ppsa). Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) w zw. z Obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 13 sierpnia 2015 r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 262 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa (M.P. poz. 723), strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. Regulacja ta ma na celu przede wszystkim zdyscyplinowanie strony, a w dalszym planie przymuszenie jej do wykonania niektórych poleceń organu podatkowego. Podkreślić należy, że wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy materialnej – obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego – nie ma charakteru nieograniczonego. Pomimo tego, że obowiązek dowodzenia spoczywa, co do zasady, na organach podatkowych, oczywistym jest, że możliwość pozyskiwania przez nie materiału dowodowego w sprawie jest ograniczona. Organ podatkowy może bowiem nie wiedzieć w ogóle o istnieniu danego środka dowodowego. Z tych też powodów w orzecznictwie i piśmiennictwie zwraca się uwagę na konieczność podejmowania przez podatnika współpracy z organami podatkowymi, w celu wyczerpującego wyjaśnienia wszystkich okoliczności w sprawie. Podatnik zna bowiem najlepiej swoją sytuację prawną i faktyczną, jest zatem w stanie przedstawić organowi dowody w celu wykazania całokształtu swojej sytuacji i jego słusznych racji. Prawa podatnika do zgłaszania dowodów i składania wyjaśnień, realizującego zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, o której mowa w art. 123 Ordynacji podatkowej, nie można jednak mylić z sytuacją, w której organ wie, że podatnik pozostaje w posiadaniu konkretnego środka dowodowego. Podstawowym obowiązkiem organu podatkowego jest bowiem ustalenie w sprawie prawdy materialnej, a więc uwzględnienie wszystkich dowodów świadczących na korzyść jak i niekorzyść podatnika. Tym samym organ podatkowy nie może zrezygnować dobrowolnie z przeprowadzenia istotnego dowodu w sprawie. W takim przypadku z obowiązkiem ustalenia prawdy materialnej korespondować będzie obowiązek podatnika do przedstawienia odpowiednich dowodów, pozostających w jej posiadaniu, co też zostało wprost wskazane w treści art. 262 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej obowiązek nie oznacza, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009 r., I FSK 205/0; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08; 4 czerwca 2009 r., II FSK 293/08; 23 grudnia 2008 r., II FSK 1327/07; 30 maja 2006 r. II FSK 835/05; oraz A. Hanusz: Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP 2004/9/49). Strona nie może samodzielnie decydować o tym, które dane przekazać organowi, a które nie. Organ ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku przekazania na żądanie organu będących w jej posiadaniu dowodów, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy. Wynika to jednoznacznie z art. 189 § 1 i 2, a także z art. 191 i art. 192 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji art. 189 Ordynacji podatkowej należy interpretować łącznie z art. 155, a także z art. 187 § 1, art. 191 i art. 192 tej ustawy. Poprzez instytucję wezwania strony, czy innej osoby do określonego zachowania na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej, realizowany jest przez organ obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy strona nie stosuje się do wezwania organu, organ ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od niej wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena, czy złożenie przez stronę dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Kluczową przesłanką nałożenia kary porządkowej jest zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę. Odmowa wykonania obowiązku ma miejsce zarówno w przypadku złożenia wprost odpowiedniego oświadczenia strony, jak i zaniechania. Skarżąca upatruje zasadności niezłożenia wyjaśnień w tym, że prowadzone w stosunku do niej postępowania administracyjne jest bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, z uwagi na brak notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów Ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201, poz. 612 ze zm.). Skarżącej umknęło jednak, że to organ celny prowadzący postępowanie w sprawie urządzania gier hazardowych niezgodnie z ustawą o grach hazardowych ma obowiązek zebrać dowody, ustalić stan faktyczny i wydać rozstrzygnięcie. Zarzut braku notyfikacji może być podniesiony, ale na etapie decyzji kończącej ww. postępowanie. Zagadnienie notyfikacji pozostaje więc bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy dotyczącej nałożenia kary porządkowej w trybie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem postępowania w tej sprawie jest wyłącznie rozstrzygnięcie tzw. "wpadkowe" (zasadność nałożenia kary porządkowej) i tylko okoliczności związane z tym postępowaniem mogą być brane przez Sąd pod uwagę przy rozpoznawaniu skargi. Ubocznie należy jednak wskazać, że uchwałą z dnia 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów rozstrzygnął, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. W kontrolowanej sprawie skarżąca w ogóle nie zareagowała na wezwanie z dnia 8 grudnia 2015 r. Ze skargi i pism składanych w toku postępowania administracyjnego nie wynika, aby przyczyną odmowy udzielenia wyjaśnień były okoliczności od niej niezależne. Nie chodzi tu przy tym o to, czy w przekonaniu strony powinna ona obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu. W konsekwencji nie może budzić wątpliwości, że działanie Spółki nosi znamiona "bezzasadnej odmowy", o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wezwanie skierowane w niniejszej sprawie do pełnomocnika Spółki w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej było prawidłowe. Organ wskazał precyzyjnie, wyjaśnienia jakich okoliczności oczekuje, pod rygorem zastosowania sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela przy tym wyrażony w orzecznictwie pogląd, uznający za nieuprawnioną taką interpretację art. 262 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą "niewykonanie przez stronę wezwania do konkretnego zachowania się nie powinno być obwarowane karą porządkową, lecz wydaniem decyzji bez uwzględnienia żądanego dowodu, że to strona winna ponosić konsekwencje swej biernej postawy w postępowaniu podatkowym" (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. II FSK 471/08). Nałożona kara porządkowa mieści się w granicach określonych przez art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, że karę porządkową można nałożyć na uczestnika postępowania w wysokości do 2800 zł, nie uzależnia przy tym jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek. Sąd administracyjny w przypadku kontroli rozstrzygnięcia opartego o uznanie administracyjne, może jedynie badać, czy organ celny nie przekroczył jego granic ustawowych. W niniejszej sprawie do przekroczenia takich granic nie doszło. Organ I instancji dostatecznie uzasadnił obciążenie skarżącej kwotą w dolnych jej granicach wskazując, że był to pierwszy przypadek niezastosowania się do wezwania przez stronę. W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 Ppsa.