I SA/Kr 1157/13

|Sygn. akt I SA/Kr 1157/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 listopada 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Nina Półtorak, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant st.sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2013 r., sprawy ze skargi M.G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 maja 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2012 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 297 zł (dwieście dziewięćdziesiąt siedem złotych). Naczelnik Urzędu Skarbowego, decyzją z dnia 31 stycznia 2013 r. nr [...], odmówił skarżącemu M.G. stwierdzenia nadpłaty w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za październik 2012 r. w kwocie 1 037 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podał, że skarżący wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranej przez Sąd Rejonowy jako płatnika, z tytułu wynagrodzenia za pomoc świadczoną przez skarżącego z urzędu. Skarżący uznał, że pobranie zaliczki jest pozbawione podstaw prawnych z uwagi na złożenie oświadczenia o rozliczeniu przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w spółce "G, Ś, W i W" Adwokaci i Radcowie Prawni spółka komandytowa w K. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem płatnika (sądu, który obliczył i pobrał zaliczkę na podatek), że wykonywanie czynności przez obrońcę z urzędu stanowi wykonywanie czynności na zlecenie sądu i przychód otrzymany z tego tytułu winien zostać zaliczony do przychodów z działalności świadczonej osobiście na podstawie art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Zdaniem skarżącego działalność adwokata polegająca na świadczeniu pomocy prawnej z urzędu, wykonującego zawód w spółce osobowej tj. wykonującego działalność zarobkową we własnym imieniu w sposób zarobkowy i ciągły, stanowiła pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5a ust. 6 ustawy z dnia o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychody uzyskane z tytułu wynagrodzenia za pomoc prawną świadczoną z urzędu powinny były zostać zakwalifikowane zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdaniem organu przychód skarżącego - adwokata z tytułu świadczenia pomocy prawnej z urzędu należało zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wskazał również, że istotą pomocy prawnej z urzędu jest uznanie zasadności wniosku wnoszącego o tę pomoc, a skoro tak to od decyzji - zlecenia sądu - zależy możliwość jej świadczenia. Zatem to z decyzji Sądu, która ma swoją legitymację w przepisach prawa, wynikało ustanowienie pełnomocnika z urzędu. W odwołaniu skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 13 pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu odwołania skarżący podniósł, że zakwalifikowanie przychodów z tytułu świadczenia pomocy prawnej z urzędu przez adwokata wykonującego zawód w spółce osobowej, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest nie do przyjęcia. Na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał się między innymi na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 22 września 2011 r., II FSK 1532/10, z dnia 29 maja 2012 r:, II FSK 2300/10 oraz wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., I SA/Łd 1415/2011. Decyzją z dnia 23 maja 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu powtórzona została dotychczasowa argumentacja. Organ odwoławczy zauważał przy tym, że rozstrzygnięcia sądów administracyjnych nie są w tej sprawie jednolite i powołał wyroki: WSA w Gdańsku z dnia 7 lutego 2008 r., I SA/Gd 982/07, WSA w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2010 r., I SA/Gl 670/09 oraz WSA w Łodzi z dnia 18 marca 2011 r., I SA/Łd 1483/10. Wyjaśnił przy tym, że kierował się wytycznymi Ministerstwa Finansów zawartymi w piśmie z dnia 20 lipca 2012 r. nr [...] W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na ww. decyzję skarżący podniósł ten sam zarzut co w odwołaniu i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej uznając zarzuty skarżącego za bezzasadne podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 28 października 2012 r., pełnomocniczka skarżącego wskazała na uchwałę pełnej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2013 r., II FPS 1/13, która to uchwała, jej zdaniem, rozstrzygnęła wątpliwości co do przedmiotu sporu zgodnie ze stanowiskiem skarżącego. Na rozprawie w dniu 14 listopada 2013 r. pełnomocnik organu pozostawił rozstrzygniecie do uznania Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu była możliwość zakwalifikowania przychodów z tytułu pomocy prawnej świadczonej z urzędu przez pełnomocnika profesjonalnego - adwokata wykonującego swój zawód w ramach spółki nie posiadającej osobowości prawnej, a więc pozarolniczej działalności gospodarczej. Obydwie strony sporu powoływały się przy tym na korzystne dla siebie wyroki sądów administracyjnych. Rację miał przy tym skarżący, że rozbieżności w orzecznictwie ostatecznie wyjaśniła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2013 r., II FPS 1/13. Teza powyższej uchwały nie budzi wątpliwości. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, że: "Wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu - wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy". Z powyższej uchwały wynika, że kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu (por. pkt 2.13 powołanej uchwały II FPS 1/13). Należy podkreślić, że cytowana powyżej uchwała pełnego składu Izby Finansowej NSA ma moc wiążącą pozostałe składy sądów administracyjnych, które aby odstąpić od zajętego w tej uchwale stanowiska musiałyby ponownie przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA. Zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.): "Jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi." Wynikająca więc z cytowanego przepisu ogólna moc wiążąca uchwały (także konkretnej) wyraża się w tym, że żaden skład orzekający (jakiegokolwiek sądu administracyjnego) nie może rozstrzygnąć kwestii objętej zakresem uchwały w sposób sprzeczny ze stanowiskiem w niej zawartym. Jedyną możliwość odstąpienia od stanowiska zawartego w uchwale stanowi wystąpienie przez skład niepodzielający tego stanowiska do odpowiedniego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z zagadnieniem prawnym. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd podziela w całości przyjęty przez ww. uchwałę pogląd, a i w zaskarżonych decyzjach oraz w odpowiedzi na skargą nie zostały przedstawione jakiekolwiek dodatkowe argumenty przemawiające za ponownym przedstawieniem zagadnienia prawnego odpowiedniemu składowi NSA. Odnosząc więc powyższe uwagi do przedmiotu sporu należy zaznaczyć, że z dotychczasowych twierdzeń skarżącego wynika pośrednio, że wykonywał zawód adwokata wyłącznie w formie spółki komandytowej – okoliczność ta nie była jednak weryfikowana przez organ, który a priori zaliczył uzyskiwane przychody z tytułu świadczonej pomocy prawnej z urzędu do kategorii z art. 10 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w ocenie orzekającego Sądu, uzyskane przez skarżącego wynagrodzenie pomocy prawnej świadczonej charakterze pełnomocnika ustanowionego z urzędu należało zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy kwalifikując otrzymane w tych warunkach wynagrodzenie skarżącego do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonały błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 tejże ustawy. W związku z powyższym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ja decyzje organu I instancji w trybie art. 145 §1 pkt 1 lit. a oraz art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym organ uwzględni ocenę prawną wynikającą z niniejszego wyroku. Uchylenie decyzji organu I instancji nastąpiło w trybie art.135, zgodnie z którym Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 §2 i §4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepisy ten stanowią, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw (art. 200). Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony (art.205 §2). Przepisy § 2 i 3 stosuje się odpowiednio do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego lub rzecznika patentowego. (art. 205 §4). Sąd zasądził więc od organu kwotę 297 zł tj. sumę uiszczonej opłaty sądowej (100 zł), kosztów zastępstwa procesowego (180 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł). Wysokość wynagrodzenia pełnomocniczki – doradcy podatkowego została ustalona w oparciu o §3 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153) w oparciu o wartość zaskarżenia (1 037 zł).