I SA/Kr 1224/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] września 2018 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 2012r. oraz od kwietnia do maja 2013r. - skargę oddala - W dniu 8 grudnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S. wydał decyzje: 1. nr [...], w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2012 r. w kwocie [...]zł, 2. nr [...], w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. w kwocie [...]zł, 3. nr [...], w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w kwocie [...]zł, 4. nr [...], w której określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2013 r. w kwocie [...]zł, 5. nr [...], w której określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 2013 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniach swoich decyzji organ I instancji wskazał, że w wyniku kontroli podatkowej przeprowadzonej w należącej do K. M. (zwanego dalej także skarżącym) Firmie Handlowej "S. " Sklep Spożywczy "G. " w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 października 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. oraz od 1 kwietnia 2013 r. do 31 maja 2013 r. stwierdzono m.in., że w ewidencji nabyć oraz deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za: - październik 2012 r. skarżący ujął i rozliczył faktury wystawione przez firmę M. Sp. z o.o. w K., dokumentujące zakup płyt gumowych 50x50x 4 lub 6 cm ([...]) o nr: [...] z dnia 20 października 2012 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł oraz [...] z dnia 25 października 2012 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł; - listopad 2012 r. K. M. ujął i rozliczył fakturę wystawioną przez firmę M. Sp. z o.o. w K., dokumentującą zakup płyt gumowych 50x50x 4 lub 6 cm ([...]) o nr [...] z dnia 5 listopada 2012 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł; - grudzień 2012 r. skarżący ujął i rozliczył fakturę wystawioną przez firmę M. Sp. z o.o. w K. dokumentującą zakup płyt gumowych 50x50x 4 lub 6 cm ([...]) o nr [...] z dnia 18 grudnia 2012 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł; - kwiecień 2013 r. K. M. ujął i rozliczył faktury wystawione przez firmę M. Sp. z o.o. w K., dokumentujące zakup płyt gumowych 50x50x 4 cm ([...]) o nr: [...] z dnia 10 kwietnia 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, [...] z dnia 15 kwietnia 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, [...] z dnia 18 kwietnia 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, [...] z dnia 25 kwietnia 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł oraz [...] z dnia 29 kwietnia 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł; - maj 2013 r. K. M. ujął i rozliczył faktury wystawione przez firmę M. Sp. z o.o. w K., dokumentujące zakup płyt gumowych 50x50x4 lub 6 cm ([...]) i 50x50x5 cm ([...]) o nr: [...] z dnia 6 maja 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, [...] z dnia 7 maja 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł, [...] z dnia 7 maja 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł oraz [...] z dnia 9 maja 2013 r. na wartość netto [...] zł, VAT [...] zł i wartość brutto [...] zł. Natomiast z ustaleń organu I instancji wynikało, że faktycznym sprzedawcą i dostawcą płyt była węgierska firma C. Sp. z o.o. Jak wynika bowiem z materiału dowodowego to właśnie ta firma była w rzeczywistości producentem płyt gumowych, które skarżący nabył i to z nią aktywnie on współpracował, a przed rozpoczęciem współpracy dokładnie sprawdził jej wiarygodność. To z producentem płyt, a więc węgierską firmą C. , a nie z firmą podaną na fakturach jako sprzedawca, K. M. załatwiał wszystkie formalności związane z zakupem omawianych płyt. Na każdym etapie współpracy skarżący kontaktował się z węgierską firmą C. - osobiście, telefonicznie i e-mailowo - omawiając szczegóły zamówienia, warunki dostawy, ceny, warunki reklamacji, transport itp. Natomiast Spółką M. skarżący się nie interesował, nigdy nie był w tej firmie, nie sprawdzał jej w KRS i nie występował również o sprawdzenie jej statusu jako podatnika podatku VAT. Z materiału dowodowego wynika też, że z firmą M. Sp. z o.o. K. M. nie posiadał żadnej pisemnej umowy dotyczącej współpracy, nie miał z nią żadnego kontaktu i nie zawierał żadnych transakcji handlowych. I chociaż skarżący posiada faktury VAT, na których jako sprzedawca widnieje wymieniona firma M. Sp. z o.o. oraz potwierdzenia zapłaty za zakupiony towar, to nie posiada on jednak żadnych dowodów świadczących o faktycznym zakupie od tej Spółki płyt gumowych, ani o rzeczywistej współpracy z tą firmą. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S., z całości zgromadzonych dowodów wynika, że firma M. Sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, nie dokonywała faktycznych transakcji sprzedaży i nie składała żadnych deklaracji podatkowych. Została zarejestrowana tylko po to, by firmować transakcje opodatkowane podatkiem VAT, od których należny podatek nigdy nie miał być zapłacony. Organ I instancji uznał zatem, że stan faktyczny w niniejszej sprawie odpowiada hipotezie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonanie więc odliczenia podatku VAT z faktur, na których jako wystawca wymieniona została M. Sp. z o.o., a więc inny podmiot niż ten, który w rzeczywistości dokonał dostawy towarów do firmy skarżącego jest niemożliwe. Natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku faktur dokumentujących faktycznie dokonane czynności, a jak wynika z materiału dowodowego pomiędzy firmą skarżącego, a firmą M. Sp. z o.o. żadne czynności nie zostały dokonane. W odwołaniach od powyższych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. K. M. wniósł o ich uchylenie, gdyż naruszają one przepisy prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług oraz procedury, tj. art. 120, 121, 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Uzasadniając odwołania skarżący podkreślił, że organ I instancji nie zakwestionował faktu zakupu płyt gumowych i tego, że zostały wykorzystane do realizacji przyjętych przez niego zleceń, a jedynie fakt, że do rozliczenia podatku od towarów i usług odwołujący przyjął fakturę inne firmy niż ta, w której faktyczne dokonał zakupu tych płyt. K. M. uważa, że wykazał się należytą starannością w realizowanych transakcjach. Dokonał bowiem czynności prawnej - zawarł umowę kupna sprzedaży z legalnie działającym w obrocie prawnym podmiotem gospodarczym, a także dokonał czynności faktycznej - odbierając zakupiony towar, który został dostarczony bezpośrednio od producenta. W związku z tym wszelkie zarzuty organu podatkowego wskazujące na brak "rzeczywistej transakcji" - przesłankę konieczną do zastosowania art. 86 i 88 ustawy o VAT są bezpodstawne, a przerzucanie odpowiedzialności za niezadeklarowanie należnego podatku VAT przez sprzedawcę na podatnika nieuzasadnione. Skarżący stwierdził, że takie transakcje są dopuszczalne i gdyby spółka M. wypełniła obowiązki podatnika, tzn. zadeklarowała i zapłaciła należny VAT, z pewnością organ podatkowy nie kwestionowałby tych transakcji. Zdaniem skarżącego, korzystniej dla niego byłoby nabyć towar w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia (transakcja angażowałaby niniejsze środki finansowe), jednak nie było takiej możliwości, albowiem to sprzedawca ustalał warunki sprzedaży. Za nietrafny odwołujący uznał wniosek organu I instancji, że w rzeczywistości faktycznym sprzedawcą i dostawcą płyt była węgierska firma C. . Firma C. była bowiem wprawdzie producentem płyt, ale dokonała sprzedaży swoich produktów na rzecz M. Sp. z o.o., która następnie sprzedała ten towar skarżącemu. Zdaniem K. M., fakt bezpośredniej dostawy z magazynu producenta do końcowego odbiorcy nie ma w tym przypadku znaczenia, albowiem takie transakcje są powszechnie stosowane. Skarżący podniósł również, że spółka M. została wpisana do rejestru podatników VAT od 16 kwietnia 2012 r., a wykreślona z datą 31 grudnia 2012 r. Jak wynika jednak z uzasadnień zaskarżonych decyzji wykreślenie nastąpiło z datą wsteczną co najmniej po 18 czerwca 2013 r - organ I instancji nie podał daty wydania decyzji o wykreśleniu, jednak wskazał kiedy prowadził czynności sprawdzające, a miały one miejsce od 13 maja do 18 czerwca 2013 r. Gdyby zatem odwołujący wystąpił z wnioskiem o sprawdzeniem statusu podatnika VAT, to otrzymałby decyzję potwierdzającą, gdyż wykreślenie nastąpiło po 18 czerwca 2013 r. z datą wsteczną. K. M. stwierdził, że posiada dokumenty CMR, z których jednoznacznie wynika, że nadawcą towaru z W. była właśnie M. sp. z o.o., natomiast odbiorcą była jego firma. W ocenie skarżącego, Spółka M. prowadziła w [...] działalność gospodarczą w sposób profesjonalny i zgodny z etyką biznesu i nic nie wskazywało na jej nierzetelność. Decyzją z dnia 12 września 2018 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. z dnia 8 grudnia 2017 r. W uzasadnieniu swojej decyzji organ II instancji w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia z uwagi na fakt, że sprawa dotyczy zobowiązania podatkowego z 2012 r. Organ odwoławczy powołał się na treść art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej i wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S. postanowieniem z dnia 13 listopada 2017 r. nr [...] wszczął dochodzenie o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 w związku z art. 56 § 1, art. 61 § 1, art. 62 § 2 i art. 6 § 2 i art. 7 § 1 kodeksu karnego skarbowego (Dz. U. z 2017 r. poz. 2226 ze zm.). Przedmiotem dochodzenia jest przestępstwo polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach podatkowych podatku od towarów i usług za październik, listopad, grudzień 2012 r. i kwiecień i maj 2013 r., sporządzanych na podstawie ksiąg prowadzonych w sposób nierzetelny i w związku z posłużeniem się fakturami wystawionymi w sposób nierzetelny, które to działania skutkowały uszczupleniem podatkowym. O fakcie prowadzenia ww. dochodzenia oraz wpływie tego dochodzenia na bieg terminu przedawnienia skarżący został poinformowany pismami Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. z dnia 13 listopada 2017 r. nr [...] (doręczonym w dniu 20 listopada 2017 r.) i z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...] (doręczonym w dniu 22 grudnia 2017 r.). Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., powyższe oznacza, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2012 r. oraz kwiecień i maj 2012 r. został zawieszony w dniu 13 listopada 2017 r. Nie wystąpiły zatem przesłanki wykluczające możliwość merytorycznego rozpoznania sprawy. Następnie organ II instancji wskazał, że istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towaru od firmy M. sp. z o.o. (płyt gumowych) i sprowadza się do oceny, czy organ I instancji zasadnie stwierdził, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji, a co za tym idzie, że nie dają skarżącemu prawa do odliczenia, wykazanego w nich podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...]zł (wartość wykazanego podatku naliczonego po zaewidencjonowanej korekcie faktur). Organ odwoławczy podniósł, że podczas kontroli przeprowadzonej w Firmie skarżącego stwierdzono m.in., że w ewidencjach nabyć oraz deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 K. M. ujął i rozliczył faktury wystawione przez firmę M. sp. z o.o. Z akt sprawy wynika, że faktury firmy M. miały dokumentować dokonany przez skarżącego zakup płyt gumowych wykorzystywanych jako nawierzchnia na placach zabaw w przestrzeniach otwartych, które budowane lub remontowane były w ramach własnej działalności gospodarczej. Sprzedawcą i dostawcą płyt gumowych nie była jednak firma która wystawiła faktury tj. M. sp. z o.o. z siedzibą w K., lecz węgierska firma C. kft. (która równocześnie była producentem zakupionych przez skarżącego płyt). Organ II instancji stwierdził, że firma M. sp. z o.o. została zarejestrowana w KRS i w urzędzie skarbowym, jednak w rzeczywistości nie prowadziła działalności gospodarczej, nie składała deklaracji podatkowych, nie była również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Została ona wykreślona z rejestru podatników VAT z dniem 1 stycznia 2013 r. Zdaniem organu odwoławczego, na powyższe ustalenia wskazują m.in. protokoły z przesłuchań K. M. w charakterze strony z dnia 6 grudnia 2016 r. i z dnia 12 września 2017 r., w których zeznał, że nie zawarł z firmą M. sp. z o.o. umowy pisemnej, nie sprawdzał tej spółki w KRS i nie występował o sprawdzenie jej statusu w rejestrach (również w Urzędzie Skarbowym) lub zeznał, że tego nie pamięta. Skarżący nie był również w siedzibie spółki M. , a kontakt korespondencyjny z tym podmiotem był nieskuteczny, tj. poczta zaadresowana na jej adres (krajowy) nie była odbierana. Z firmą M. skarżący nie miał również żadnego kontaktu w tym telefonicznego. Skarżący kontaktował się natomiast z węgierską firmą C. kft., której ofertę znalazł w Internecie. Był również w siedzibie tej spółki na [...], aby osobiście zobaczyć produkcję towaru i sprawdzić wiarygodność firmy. Skarżący kontaktował się z szefem spółki N. S. i dyrektorem technicznym firmy, a pośrednikiem w rozmowach z przedstawicielami firmy C. był S. Z. - tłumacz i współpracownik spółki (Polak mieszkający na [...]). Organ II instancji wskazał, że w trakcie przesłuchania skarżący zeznał, że według swojej wiedzy jedynym producentem i dystrybutorem płyt gumowych była firma C. z W., natomiast w [...] działały firma M. sp. z o.o. w K. i "W. N." sp. z o.o. w K.. Zdaniem skarżącego były to firmy powiązane, gdyż zawsze reprezentowane były przez te same osoby. Jednakże umowy, zamówienia, transport i wszystkie formalności jego Firma realizowała z podmiotem węgierskim. Skarżący zeznał, że kontaktował się ze S. Z. (ze względów językowych) i łączy jego osobę z firmą C. . Sprawy reklamacyjne załatwiane były również z tą firmą. Pod koniec współpracy, w związku z wadliwością towaru, skarżący kolejny raz odwiedził firmę C. na [...], lecz stwierdził, że nie funkcjonuje. Natomiast ani na etapie zamówień, ani reklamacji skarżący nigdy nie był w firmie M. . Jedyny kontakt z tą Spółką to korespondencja listowa, która wracała do niego nieodebrana. Organ odwoławczy wskazał, że z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 13 grudnia 2016 r. nr [...] wynika, że za okres od 1 października 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. M. sp. z o.o. nie złożyła deklaracji dla podatku od towarów i usług, a z pisma Naczelnika M. Urzędu Skarbowego z dnia 7 grudnia 2016 r. nr [...] wynika, że z dniem 1 stycznia 2013 r. wymieniona Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT w trybie art. 96 ust. 9 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem na podstawie podjętych czynności sprawdzających ustalono, że pod adresem wskazanym jako siedziba Spółki brak jakichkolwiek oznak prowadzenia działalności gospodarczej (brak szyldu i innych oznaczeń). Z pisma tego wynika również, że Spółka nie złożyła żadnych deklaracji podatkowych w tamtejszym Urzędzie. Z kolei z pisma Naczelnika M. Urzędu Skarbowego z dnia 13 lipca 2017 r. nr [...] wynika, że wykreślenia firmy M. sp. z o.o. z rejestru podatników VAT Naczelnik M. Urzędu Skarbowego w K. dokonał z dniem 1 stycznia 2013 r. Organ II instancji przytoczył treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i stwierdził, że podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy zafakturowane zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury lub dokumentu celnego, bądź też zaistniało pomiędzy innymi podmiotami gospodarczymi. Oznacza to więc, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży, jest bezskuteczna prawnie, a w konsekwencji nie może wywołać żadnych skutków podatkowych u jej odbiorcy. Organ odwoławczy powołał się na wybrane orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-39/04 i C-440.04, wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. C-80/11 i C-142/11 oraz wyrok z dnia 6 grudnia 2012 r. C-285/11) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 2 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 11/18 i stwierdził, że biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione powyżej, skarżący nie może powoływać się na przewidzianą we wskazanym powyżej orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości ochronę prawną podatników działających w tzw. dobrej wierze. W ocenie organu II instancji, skarżący musiał mieć świadomość (lub powinien ją mieć), iż zawierane przez niego transakcje stanowią element oszustwa podatkowego. K. M. nie przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku ze spornych faktur. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że skarżący miał świadomość, że rzeczywistym dostawcą płyt gumowych jest węgierska firma C. kft. (a przy zachowaniu zwykłej ostrożności, mógł ją mieć). Natomiast przyjmując faktury, na których jako wystawca wymieniona została polska firma M. sp. z o.o., a z którą skarżący nigdy nie miał żadnego kontaktu, powinien on wiedzieć, że może to wiązać się z wykorzystaniem transakcji do oszustwa podatkowego popełnionego przez wystawcę faktury. W opinii organu II instancji, o powyższym świadczą następujące okoliczności: spółka M. nie zatrudniała pracowników, zarejestrowana była w "wirtualnym biurze", gdzie jego pracownicy odbierali jedynie korespondencje (a i to nie zawsze, gdyż korespondencja wracała do adresata nieodebrana), jedynym przejawem działalności firmy M. było wystawianie faktur i wypłata środków z konta bankowego, spółka M. nie miała majątku ani środków, które wskazywałyby na możliwość świadczenia przez nich jakichkolwiek usług lub sprzedaży towaru, skarżący nie zawarł z firmą M. sp. z o.o. żadnej umowy, gdyż wszystkie ustalenia słowne i pisemne (w postaci korespondencji mejlowej) następowały pomiędzy Firmą skarżącego a węgierskim podmiotem, tj. spółką C. kft., skarżący nie sprawdził spółki M. w KRS (aż do czasu wystąpienia problemów z pierwszą próbą nawiązania z nią kontaktu, w związku reklamacją towaru - co nastąpiło w październiku 2013 r.), nie występował również o sprawdzenie statusu spółki w rejestrach skarbowych, nie był w siedzibie spółki M. , z firmą tą nie utrzymywał żadnego kontaktu, w tym telefonicznego. Organ odwoławczy stwierdził, że dowody te wskazują, że skarżący nabywał towary bezpośrednio od podatnika węgierskiego, a więc podatnika państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Takie transakcje stanowią wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i opodatkowane są w kraju nabywcy towaru (w kraju przeznaczenia towaru), natomiast w kraju dostawcy stosuje się stawkę 0% VAT (lub zwolnienie z prawem do odliczenia podatku naliczonego). W opinii organu odwoławczego, skarżący miał świadomość, że wszystkie sprawy związane z zakupem płyt gumowych do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej załatwia w węgierskiej firmie C. . Skarżący powinien zatem wiedzieć, że taką współpracę należy właściwie dokumentować, co jest równoznaczne z tym że węgierska firma miała obowiązek wystawić mu prawidłowy dokument (fakturę) potwierdzający nabycie przez niego towarów w tej firmie. W związku z tym organ II instancji uznał, że współpraca ze spółką M. polegała jedynie na przyjęciu faktur i dokonaniu wpłat na jej konto, co jednoznacznie wskazuje na brak staranności w korzystaniu z prawa polegającego na możliwości odliczenia podatku z otrzymanych faktur. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, przyjęcie faktur od innej, nieznanej firmy, a nie od faktycznego sprzedawcy towaru było brakiem należytej staranności w przeprowadzaniu transakcji. Odnosząc się z kolei do zarzutów sformułowanych w odwołaniu organ II instancji stwierdził, że są one bezzasadne. Nie jest bowiem prawdą, że organ podatkowy zakwestionował prawo skarżącego do odliczenia podatku od zakupu, tylko dlatego, że spółka M. nie zadeklarowała podatku należnego od wystawionych faktur i nie zapłaciła należnego podatku VAT. Organ wyjaśnił, że zasadniczym powodem, dla którego zakwestionowano prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę M. , było stwierdzenie na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, iż podmiot ten nie mógł być faktycznym sprzedawcą płyt gumowych, ponieważ nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej. Organ II instancji podkreślił, że funkcję prezesa zarządu w tej spółce pełnił N. S., a więc ta sama osoba, która faktycznie zarządzała węgierską firmą C. kft., będącą producentem tych płyt. A to z firmą C. kft. skarżący prowadził negocjacje handlowe w sprawie nabycia płyt gumowych, w tym także związane z reklamacją ich jakości i to ta Firma, jak wynika z ustaleń, była faktycznym dostawcą tych płyt. Natomiast obecność spółki M. w transakcjach realizowanych przez skarżącego z firmą C. kft. nie miała żadnego uzasadnienia gospodarczego. Spółka M. została bowiem wprowadzona jako ogniwo pośrednie do tych transakcji w celu umożliwienia skarżącemu odliczenia podatku naliczonego z faktur, od których sprzedawca nie miał zamiaru odprowadzić podatku należnego, a ponadto bez konieczności jednoczesnego wykazania podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Świadczy o tym m.in. zlokalizowanie siedziby spółki M. w wirtualnym biurze, brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej w tym miejscu, brak bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami tej spółki, a w konsekwencji również brak złożenia deklaracji podatkowych za okresy, w których wystawione zostały na rzecz K. M. sporne faktury. Odnośnie wskazywanego przez skarżącego faktu, że w aktach sprawy znajdują się kopie międzynarodowych dokumentów przewozowych CMR z których wynika, że nadawcą towaru z W. była spółka M. , a odbiorcą K. M., organ odwoławczy stwierdził, że dokumenty te należy traktować podobnie jak faktury, tj. jako wystawione niezgodnie ze stanem faktycznym, gdyż firma M. nie prowadziła faktycznej działalności. Zdaniem organu odwoławczego, na dowolność w wystawianiu tych dokumentów świadczy fakt, że na jednym z nich jako przewoźnika również wykazano firmę M. , a transport realizowano pojazdem z węgierskim numerem rejestracyjnym, a spółka M. nie posiadała własnych środków transportu. Podsumowując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że na podstawie stanu faktycznego występującego w przedmiotowej sprawie wykazano, że skarżący mógł wiedzieć, iż faktury, na których jako wystawca figuruje firma M. , nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, wobec czego w związku z tymi dokumentami brak jest materialnego i formalnego elementu pozwalającego dokonać odliczenia podatku naliczonego. Zgromadzony materiał dowodowy i okoliczności sprawy świadczą więc o tym, iż K. M. nie dochował należytej staranności i mógł przypuszczać, że uczestniczy w nielegalnym procederze odliczania podatku z faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji, z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Z powyższą decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. nie zgodził się K. M. i pismem z dnia 6 października 2018 r. wniósł na nią skargę, domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającymi ją decyzjami organu I instancji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na pozbawieniu skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikającego z faktur wystawionych przez dostawcę w sytuacji, gdy skarżący posiadał faktury, stwierdzające nabycie towarów od dostawcy, towary zostały mu dostarczone, a następnie wykorzystane przez stronę do działalności opodatkowanej, czego nie kwestionują organy obu instancji, a więc towary zostały przez skarżącego wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych. 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. art. 121, 122, 180, 187 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji opartej na, pozbawionej podstawy prawnej, dowolnej ocenie konsekwencji prawnopodatkowych ustalonego stanu faktycznego, odmowie przeprowadzenia dowodów – przesłuchania przedstawicieli spółki M. , a w konsekwencji błędnym przyjęciu, że: a) transakcje skarżącej z dostawcą M. Sp. z o.o. z siedzibą w K. nie miały rzeczywistego charakteru, tzn., że dostawcą płyt gumowych nie była firma M. - wystawca faktur, lecz węgierska firma C. będąca producentem zakupionych płyt, b) skarżący "musiał mieć świadomość, iż zawierane transakcje stanowią element oszustwa podatkowego", stwierdzając jednocześnie, że "Nawet gdyby skarżący nie był świadomy, to zwykła kupiecka staranność powinna tę staranność obudzić", c) M. sp. z o.o. nie mógł być faktycznym sprzedawcą płyt gumowych, ponieważ nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, a także stwierdzeniu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K., że "nie jest prawdą, że Organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia podatku od zakupu, tylko dlatego, że spółka M. nie zadeklarowała podatku należnego od wystawionych faktur i nie zapłaciła należnego podatku VAT". 3. naruszenie obowiązującej wykładni TSUE, zgodnie z którą Trybunał Sprawiedliwości UE, sprzeciwia się aby "wkręceni" przez nieuczciwych podatników, przedsiębiorcy prowadzący uczciwie działalność gospodarczą, ponosili konsekwencje finansowe tylko z tego względu, że ich kontrahenci okazali się po kilku latach "podatkowymi przestępcami". W uzasadnieniu skargi K. M. podniósł, że Spółka M. , jak wynika z opisanych przez organy podatkowe zdarzeń, została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług wprawdzie z datą 31 grudnia 2012 r., jednak jak wynika z uzasadnienia decyzji wykreślenie nastąpiło z datą wsteczną co najmniej po 18 czerwca 2013 r. Skarżący stwierdził, że sprawdzał istnienie podmiotu w KRS i do tej pory posiada informacje pobraną ze strony internetowej ms.gov.pl (wydruk datowany na 11 października 2013 r.). Spółka formalnie więc istniała i mogła dokonywać prawnie skutecznych czynności cywilnoprawnych, do których z pewnością zalicza się umowy kupna sprzedaży udokumentowane fakturami VAT. Autor skargi wskazał, że zgodnie z zasadą prawdziwości danych zawartych w art. 17 i następnych ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym domniemuje się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe, a jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu. K. M. podkreślił, że spółka M. nie była podmiotem nieistniejącym, a jedynie podmiotem, który nie wykonał powinności, jakie na ten podmiot nakładało prawo podatkowe, w tym przepisy ustawy o VAT - nie zadeklarowała należnego podatku VAT. W ocenie skarżącego, spółka M. została założona zgodnie z prawem, posiadała pieczątki, aktywny rachunek bankowy, na który przyjmowała wpłaty, realizowała wypłaty z tego rachunku, a ponadto reprezentowały ją uprawnione osoby, które w imieniu tej spółki działały. Zdaniem skarżącego, zarzut, że korespondencja emailowa i kontakt były prowadzone z osobami reprezentującymi równocześnie producenta, nie ma tu żadnego znaczenia, albowiem nikt nie kwestionuje, że M. Sp. z o.o. była spółką powiązaną osobowo z węgierskim producentem płyt "C. ". W związku z tym skarżący uważa, że nie można mu "narzucić", że kupił płyty gumowe od węgierskiej firmy "C. ", skoro faktury sprzedaży dla niego wystawiła legalnie istniejąca firma M. i ta sama firma była nadawcą towaru zgodnie z CMR, co potwierdził również organ podatkowy. Zdaniem autora skargi, organy podatkowe nie udowodniły, że płyty gumowe nie zostały wcześniej sprzedane z firmy C. do firmy M. . Jest natomiast prawdopodobne, że firma C. wykazała transakcje na rzecz spółki M. w swoich rozliczeniach podatkowych, w tym jako WDT. K. M. wskazał, że mimo jego wniosku aby wyjaśnić ten fakt za pomocą przeprowadzenia dowodów w postaci przesłuchania świadków N. S. oraz S. Z., a także zaangażowanie administracji skarbowej W. - na okoliczność ustalenia obszarów aktywności N. na trenie W., organ podatkowy w formie postanowienia odmówił przeprowadzenia takich działań. Skarżący podniósł, że podatnik posiada dokumenty CMR, z których jednoznacznie wynika kto był nadawcą towaru z W. (była to właśnie M. sp. z o.o.), natomiast odbiorcą była Firma skarżącego. Zdaniem K. M., Spółka M. prowadziła w [...] działalność gospodarczą w sposób profesjonalny i zgodny w etyką biznesu, o czy świadczy uznanie reklamacji i obniżenie wartości transakcji. Nic nie wskazywało na jej nierzetelność. Skarżący nie wiedział, ani nie mógł rozsądnie oceniając, przypuszczać, że transakcja była wykorzystana przez M. , do popełnienia przestępstwa polegającego na niewykazaniu w rozliczeniach z tyt. VAT zrealizowanych transakcji. W związku z tym skarżący uważa, że nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, albowiem dokonał nabycia płyt gumowych od Spółki M. , odbiór towaru potwierdził na dokumencie CMR i za zakupione płyty gumowe zapłacił kwoty brutto, tj. wraz z zawartym w tych fakturach podatkiem VAT, w formie przelewu na rachunek bankowy spółki M. . Transakcja była rzeczywista, to nie były to tzw. "puste faktury". Natomiast zarzut, iż podmiot ten nie mógł być faktycznym sprzedawcą płyt gumowych, ponieważ nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej jest bezpodstawny, albowiem w obrocie gospodarczym dokonywanych jest wiele skutecznych transakcji, do których wystarczy dostęp do internetu i telefon. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, że w tej sprawie zostały zastosowane przepisy, które nie mają do niego zastosowania. Podkreślił, że dokonał czynności prawnej - zawarł umowę kupna sprzedaży z legalnie działającym w obrocie prawnym podmiotem gospodarczym, a także dokonał czynności faktycznej - odbierając zakupiony towar, który został dostarczony bezpośrednio od producenta. W jego ocenie, takie transakcje są dopuszczalne i gdyby spółka M. wypełniła obowiązki podatnika tzn. zadeklarowała i zapłaciła należny VAT, z pewnością organ podatkowy nie kwestionowałby tych transakcji. K. M. nie zgodził się z tym, że w państwie prawa, prowadząc legalnie działalność gospodarczą, dokonując skutecznych operacji gospodarczych, natrafiając na kontrahenta, który nie wywiązuje się ze swoich obowiązków podatkowych, zostaje zmuszony do dwukrotnego ponoszenia ciężaru podatku VAT: raz - płacąc ten podatek sprzedającemu (skarżący za faktury zapłacił kwoty brutto) i drugi raz - Skarbowi Państwa. W uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej skarżący stwierdził, że stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości, natomiast jego ocena pod kątem prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wskazuje na zupełnie inny stan faktyczny, tj. taki, jakby sprzedającym była firma C. . Zdaniem autora skargi, organ podatkowy z jednej strony twierdzi, że stan faktyczny nie budzi wątpliwości i zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający, a z drugiej strony podważa "faktyczność" faktur zakupu ze spółki M. ingerując bez wskazania podstawy prawnej w zawarte umowy cywilnoprawne (faktury) między legalnym podmiotem – Spółką M. a skarżącym, w następstwie czego bezpodstawnie przeniesiona została odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, które powinna wykonać spółka M. na skarżącego. Uzasadniając zarzut naruszenia art 180 Ordynacji podatkowej K. M. podniósł, że organy podatkowe odrzuciły jako dowody w sprawie, potwierdzające rzeczywistość transakcji: faktury zakupu, dowody zapłat, dokumenty CMR, a dokonana przez nie ocena wskazuje jakoby tych dowodów skarżący nie posiadał i dokonał odliczenia podatku VAT od czynności, które nie istniały. W uzasadnieniu zarzutu naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej skarżący wskazał, że organ podatkowy odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, w szczególności pomoc ze strony administracji skarbowej W., nie udowodnił jak przebiegała cała transakcja, w tym od producenta C. do spółki M. . W sprawie powinna być bowiem wyjaśniona kwestia, czy C. sprzedał przedmiotowe płyty gumowe spółce M. , a jeżeli C. wystawił faktury na sprzedaż płyt gumowych na spółkę M. , to tych samych płyt gumowych nie mógł skarżący nabyć od firmy C. . Z kolei naruszenie przez organy obowiązującej wykładni TSUE polega, zdaniem skarżącego, na tym że nie można zarzucić mu, że wiedział lub mógł przypuszczać, że uczestniczy w popełnieniu przez M. przestępstwa skarbowego. Skarżący nie dysponował bowiem żadnym narzędziem, które umożliwiłoby mu dopilnowanie spółki M. , aby ta złożyła deklaracje VAT oraz zapłaciła należny z tego tytułu podatek VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2017 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), sprawowana jest przez sądy administracyjne na podstawie kryterium zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. W związku z tym, w celu wyeliminowania z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ustalenie, że akt taki dotknięty jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części, Sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. oraz poprzedzających ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.). Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 tej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.). Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazuje bowiem, że faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Zależność ta podkreślana jest też w orzecznictwie ETS, np. w sprawie C - 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Na takie odczytywanie ww. przepisów już wielokrotnie wskazywano też w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki NSA z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12 i z dnia 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę towaru lub świadczenie usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. W ocenie Sądu, zebrany przez organy obszerny materiał dowodowy, jego ocena i sformułowane w jej kontekście wnioski potwierdzają prawidłowość dokonanych przez organ ustaleń faktycznych i w ich konsekwencji prawidłową subsumcję prawnopodatkową do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Jak wynika z akt sprawy podczas kontroli przeprowadzonej w firmie skarżącego stwierdzono m.in., że w ewidencjach nabyć oraz deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 ujął on i rozliczył faktury wystawione przez firmę M. sp. z o.o. z siedzibą w K., które miały dokumentować dokonany przez skarżącego zakup płyt gumowych wykorzystywanych jako nawierzchnia na placach zabaw w przestrzeniach otwartych, które budowane lub remontowane były w ramach własnej działalności gospodarczej. Z ustaleń organów wnika jednak, że sprzedawcą i dostawcą płyt gumowych nie była firma M. sp. z o.o., lecz węgierska firma C. kft., która równocześnie była producentem tych płyt. Potwierdzają to zeznania skarżącego, który przesłuchany w charakterze strony w dniach 6 grudnia 2016 r. i 12 września 2017 r. wyjaśnił, że ofertę firmy C. kft. znalazł w Internecie. Skarżący był też w siedzibie tej spółki na [...]. Kontaktował się z szefem spółki N. S. i dyrektorem technicznym firmy, a pośrednikiem w rozmowach był S. Z. - tłumacz i współpracownik spółki (Polak mieszkający na [...]), za pośrednictwem którego wykonywane były późniejsze zamówienia, ustalenia i kwestie reklamacji. Odnośnie natomiast spółki M. skarżący zeznał, że nie zawarł z nią umowy pisemnej, nie sprawdzał jej w KRS i nie występował o sprawdzenie jej statusu w rejestrach (również w Urzędzie Skarbowym). Skarżący nie był również w siedzibie spółki M. , nie miał z nią kontaktu telefonicznego, a kontakt korespondencyjny był nieskuteczny - poczta zaadresowana na adres Spółki nie była odbierana. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie zasługują na uwzględnienie. Organy administracyjne obu instancji prawidłowo ustaliły, że przedstawione przez skarżącego faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Skarżący zawarł bowiem umowę z węgierską spółką C. kft., z którą prowadził wszelkie ustalenia odnośnie zamówień, a nie z M. sp. z o.o. w K.. Rację mają również organy obu instancji, że skarżący nie wykazał się należytą starannością w realizowanych transakcjach. Pomimo bowiem tego, że umowę zawarł z węgierską spółką C. kft., to do rozliczenia podatku przedłożył faktury wystawione przez inny podmiot – M. sp. z o.o. w K.. Ze spółką tą skarżący nie miał żadnego kontaktu, a jej sprawdzenia w KRS dokonał dopiero 11 października 2013 r. Nie ma przy tym racji skarżący twierdząc, że nawet gdyby dokonał sprawdzenia Spółki wcześniej to i tak otrzymałby informację o jej zarejestrowaniu, gdyż jej wykreślenie z rejestru nastąpiło po 18 czerwca 2013 r. Po pierwsze skarżący nie wie jakie byłyby ustalenia organów i jaką informację by otrzymał. Po drugie, takie działanie oznaczałoby, że skarżący zachował należytą staranność w prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.). Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art. 122 O.p.). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy w sposób prawidłowy, z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, w tym z wynikającej z art. 121 § 1 zasady zaufania, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na względzie Sąd podziela wnioski organów podatkowych, co do powyższych okoliczności i ustaleń faktycznych w sprawie, a ponadto popiera argumentację zawartą w uzasadnieniach decyzji i w odpowiedzi na skargę w odniesieniu do zarzutów sformułowanych przez skarżącego. W tej sytuacji Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez skarżącego nie mogły skutkować uchyleniem decyzji, gdyż nie były one zasadne. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.). W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na jej wynik, dlatego Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.