I SA/Kr 1248/13

|Sygn. akt I SA/Kr 1248/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 grudnia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.), Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Nina Półtorak, Protokolant: st. referent Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2013 r., sprawy ze skargi S.A., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 maja 2013r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych - skargę oddala - Naczelnik Urzędy Skarbowego decyzją znak [...], wydaną dnia 6 marca 2013r. na podstawie art. 207 oraz art. 67a § 1 pkt 3 o.p. odmówił S.A. umorzenia zaległości w podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia udziału wynoszącego ½ część nieruchomości w kwocie 21 850 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień złożenia wniosku w kwocie 7 772zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że we wniosku o umorzenie S. A. powoływał się na ciężką sytuację materialną oraz bardzo zły stan zdrowia. Połowę nieruchomości, otrzymaną w spadku po matce, zbył przed upływem 5 lat od jej nabycia. Przed sprzedażą uzyskał informację, że dochód jest zwolniony od podatku dochodowego, o ile podatnik jest zameldowany w budynku. Nie miał natomiast świadomości, że konieczne jest oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających do zwolnienia i takiego oświadczenia nie złożył. Jego zdaniem, skoro spełniony został warunek zameldowania, a urząd nie był narażony na żadne straty, brak złożenia oświadczenia nie powinien być karany kwotą w wysokości ponad 30 000 zł. Organ wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. organ może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z przepisu tego wynika, że nawet w wypadku zaistnienia wymienionych przesłanek, umorzenie nie jest obowiązkiem organu. Nadto udzielenie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, skoro zasadą jest terminowe regulowanie podatków. Chodzi o sytuacje nadzwyczajne, niezależne od postępowania samego podatnika. Zdaniem organu, w niniejszej sprawie brak podstaw do uwzględnienia wniosku. Według ustaleń organu S.A. znajduje się w nie najlepszej, ale stabilnej i pozwalającej na zaspokojenie podstawowych potrzeb sytuacji. Wydatki na utrzymanie mieszkania mają typowy charakter. Podatek od dochodu z tytułu sprzedaży nieruchomości jest jednorazowy. Organ podkreślił, że sposób, w jaki podatnik gospodaruje środkami finansowymi nie może być podstawą do przyznania ulgi. Podobnie przesłanką nie może być brak wiedzy czy brak staranności w dopełnieniu wszystkich obowiązków, wynikających z czynności sprzedaży nieruchomości. Kwota uzyskana ze sprzedaży wystarczała na zapłatę podatku, nawet po uregulowaniu wskazanych we wniosku pożyczek i zajęć komorniczych. Wnioskodawca nie wskazał żadnych nadzwyczajnych okoliczności ani zdarzeń losowych, które uniemożliwiałyby zapłatę podatku. Udokumentowane leczenie wykonywane było w ramach ubezpieczenia. Nie negując stanu zdrowia wnioskodawcy, organ uznał, że w tej sytuacji stan zdrowia nie może stanowić samoistnej przesłanki umorzenia zaległości. S.A. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i wniósł w terminie odwołanie, domagając się uchylenia decyzji w całości. Zarzucił, że organ nie zrozumiał powodu i sposobu powstania zaległości podatkowej oraz sytuacji materialnej podatnika. Wskazał, że nie został poinformowany o konieczności złożenia oświadczenia, był przekonany, że będzie od podatku zwolniony. Ponownie opisał swoją sytuację majątkową i zdrowotną. Decyzją z dnia 29 maja 2013r., znak [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy opisał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Zaznaczył, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości jest ostateczna, co znaczy że skarżący nie składał od niej odwołania. Nie złożenie oświadczenia w terminie pozbawia podatnika możliwości skorzystania ze zwolnienia, ponieważ jest to termin prawa materialnego i nie ulega przywróceniu. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na okoliczność tego, jakoby został błędnie poinformowany o sposobie skorzystania ze zwolnienia. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej przeanalizował sytuację finansową i zdrowotną skarżącego stwierdzając, że co prawda jest ona trudna, ale nie stanowi to wystarczającej przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie. S.A. wniósł w terminie skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Ponownie powołał się na brak informacji o konieczności złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków zwolnienia od podatku. Wskazał, że gdyby nie było zwolnienia od podatku, do sprzedaży nieruchomości by nie doszło. Jego zdaniem całkowity brak środków na przeżycie powinien oznaczać, że za umorzeniem zaległości przemawia ważny interes podatnika. Zasiłek przysługuje mu do sierpnia 2013r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich naruszeń sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie zaś do art. 67a § 2 o.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że udzielenie ulg o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. objęte jest tzw. uznaniem administracyjnym. Oznacza to, że po wyczerpującym, prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego, organ administracji sprawdza, czy zachodzą przesłanki przyznania ulgi. Jeżeli nie zostaną one zrealizowane, wydaje decyzję odmawiającą umorzenia. Natomiast w przypadku, gdy przesłanki zachodzą, może, ale nie musi przyznać ulgę. W sprawach stosowania ulg podatkowych przedmiotem oceny organów podatkowych musi być stan faktyczny, w tym głównie sytuacja finansowa, rodzinna i życiowa podatnika istniejąca w dacie rozstrzygnięcia sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2000 r., I SA/Ka 1821/98, Lex Omega nr 44393). W niniejszej sprawie prawidłowość ustalonego stanu faktycznego nie budzi zastrzeżeń. Naczelnik Urzędu Skarbowego oraz Dyrektor Izby Skarbowej ustalili, jakie są warunki majątkowe i zarobkowe S.A.. Poczynili też ustalenia odnośnie tego, w jaki sposób powstała zaległość podatkowa. Skarżący podnosił, że środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył na zwrot długów po rodzicach, spłatę zaległości podatkowej, kredytu oraz leczenie prywatne. Jednak udokumentował jedynie część tych wydatków. W szczególności nie przedłożył żadnych dokumentów, potwierdzających wydatki na leczenie, nie był również w stanie podać ilości prywatnych wizyt lekarskich ani kwoty, przeznaczanej miesięcznie na leczenie. Odliczając kwotę, jaką skarżący przeznaczył na spłatę zaległości podatkowej oraz kredytu, nadal dysponował z tytułu sprzedaży sumą ok. 100 000 zł. Słusznie organy podatkowe, w braku dowodów w postaci dokumentów, nie przyjęły za wiarygodne gołosłownych twierdzeń skarżącego, że cała ta kwota została przeznaczona na leczenie prywatne w niespełna cztery lata. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że to po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p. (wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., I SA/Łd 173/09, LEX nr 534559). W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji dokonały prawidłowej wykładni pojęcia interesu publicznego i ważnego interesu podatnika. Słusznie też uznały, że w niniejszej sprawie żaden z nich nie przemawia za umorzeniem zaległości. Orzecznictwo sądowe wyjaśnia w zakresie pojęcia interesu publicznego, pojęcie to jest pojęciem nieostrym, zawierającym szeroki zakres pojęciowy, przy czym jeśli nawet istnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika uzasadniający zaniechanie poboru podatku, to organ może, ale nie musi przyznać ulgi (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2000 r., I SA/Wr 1000/98, Lex Omega nr 40742). Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 lipca 2010 r., I SA/Bk 156/10, Lex Omega nr 590320). Z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać. Unika się w ten sposób obniżenia potencjalnych wpływów Skarbu Państwa, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników, w szczególności zaś – nie premiuje się tych podatników, którzy zaniechali regulowania należności publicznoprawnych. Organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2001, I SA/Ka 577/00, Lex Omega nr 47500). W niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, że nie zachodzi żaden szczególny przypadek, w którym udzielenie ulgi byłoby uzasadnione interesem publicznym. Z kolei ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, POP 2000, z. 6, poz. 168). Sam notoryczny brak środków pieniężnych na zapłatę podatku nie jest przesłanką do umorzenia zaległości ze względu na ważny interes podatnika (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 maja 2004 r., III SA 2919/03, POP 2005, z. 4, poz. 89). Ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przeciwnie, przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. To po stronie podatnika, który ubiega się o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości, jako tego, kto występuje o określone uprawnienie, leży obowiązek wykazania, że w dotyczącej go sprawie spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 o.p. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., I SA/Łd 173/09, LEX nr 534559). Nadto zauważa się również, że przyznanie ulgi płatniczej w sytuacji, gdy podatnik świadomie nie odprowadzał podatku, mimo, że dysponował niezbędnymi ku temu środkami, powodowałoby premiowanie zamierzonych przez podatnika działań niezgodnych z prawem (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2009 r., II FSK 805/08, POP 2010, z. 2, poz. 130). W niniejszej sprawie zaległość podatkowa nie może być uznana za powstałą bez winy podatnika. Po sprzedaży nieruchomości dysponował on stosowną kwotą pieniężną, którą mógł przeznaczyć na uregulowanie zobowiązania podatkowego. Nie może się w tym przypadku skutecznie zasłaniać nieznajomością prawa. Nadto twierdzenia S.A. odnośnie tego, że został wprowadzony w błąd co do obowiązku zapłaty podatku uznać trzeba za gołosłowne. Skarżący nie poparł ich żadnym dowodem, co więcej, nie podnosił takiego zarzutu na etapie postępowania w sprawie o określenie zobowiązania w podatku dochodowym z tytułu zbycia nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał zatem za prawidłowe ustalenia, zgodnie z którymi w niniejszej sprawie przesłanki przyznania ulgi na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 o.p. nie zachodzą. W odniesieniu do zarzutów skarżącego wypada wyjaśnić dodatkowo, że sądowej ocenie podlega prawidłowość ustalenia stanu faktycznego oraz zgodność z prawem decyzji na dzień jej wydania. Kwestia późniejszej zmiany okoliczności faktycznych, np. zmiany dochodów podatnika, utraty przez niego źródła utrzymania nie może wpływać na prawidłowość wcześniej wydanej decyzji. W takiej sytuacji podatnik może – z powołaniem się na zmianę okoliczności – złożyć kolejny wniosek o przyznanie ulgi. Zgodnie bowiem z poglądami orzecznictwa, jeśli zmieni się choćby jeden element tego stanu faktycznego, taki jak na przykład wysokość dochodów, wysokość kosztów utrzymania czy wysokość zaległości, której rozłożenia na raty podatnik zabiega, to jest oczywiste, że nie można mówić o "niezmienionym stanie faktycznym".(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2000 r., I SA/Ka 1821/98, Lex Omega nr 44393). Zatem wydana w oparciu o inny stan faktyczny decyzja nie stoi na przeszkodzie złożeniu ponownego wniosku. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.