I SA/Kr 16/26

|Sygn. akt I SA/Kr 16/26 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 marca 2026 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Grzegorz Klimek, Sędzia: WSA Borys Marasek (spr.), Protokolant: Specjalista Renata Trojnar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2026 roku, sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w T., na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 24 listopada 2025 roku nr 0111-KDIB1-3.4010.684.2025.1.DW, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części odnoszącej się do pytania numer 5, II. w pozostałej części skargę oddala, III. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych). Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie przez L. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w T. (dalej: skarżąca, Spółka) jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 listopada 2025 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.684.2025.1.DW, stwierdzająca, że stanowisko Spółki, w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe. We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego. Spółka jest podatnikiem podatku od osób prawnych (zwany dalej: "CIT") i jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w miejscowościach: T., M., W., P., K. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest: wytwarzanie wyrobów z gumy i silikonu, sprzedaż paliw i artykułów różnych na stacjach benzynowych, przygotowywanie posiłków w ramach prowadzonej restauracji, usługi mycia i czyszczenia pojazdów. Spółka posiada decyzję o wsparciu nr [...] z dnia 21 października 2019 r. na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych lub usług świadczonych na terenie działki [...] ([...]): – 22.19.20 PKWiU (Kauczuk niewulkanizowany i wyrobów z niego; guma (z wyłączeniem eboitu), w formie nici, sznurka, płyt, arkuszy, taśm, prętów i profili), – 22.29.29 PKWiU (Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych). Spółka z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie T., na podstawie decyzji korzysta ze zwolnienia z CIT, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. - dalej u.p.d.o.p., ustawa o CIT). W związku z działalnością strefową prowadzoną na terenie T. oraz objętą zakresem posiadanej decyzji o wsparciu (zwana dalej: "działalnością strefową") Spółka korzysta z maszyn i urządzeń, a także budynków i budowli stanowiących środki trwałe (zwanej dalej: "śt"). W ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (zwana dalej: "ewidencją") wykorzystywanych w działalności strefowej znajdują się takie, które wprowadzono do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. oraz po 1 stycznia 2021 r. W związku ze spełnieniem warunków ustalonych w decyzji o wsparciu, Spółka ma przyznany limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z CIT na okres 12 lat, licząc od dnia wydania decyzji o wsparciu, czyli do 20 października 2031 r. Chcąc skorzystać z przyznanej pomocy w jak najpełniejszej formie Spółka rozważa obniżenie stawek amortyzacji dla śt w stosunku do stawek wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych. W stosunku do środków trwałych i wartości niematerialnych obecnie ujętych w ewidencji dla celów podatkowych Spółka zasadniczo dokonuje odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, zachowując stawki amortyzacyjne z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o CIT (zwany dalej: "wykaz"). Obniżenie dotyczyłoby śt wykorzystywanych w działalności strefowej, tj. w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r. Oprócz działalności strefowej prowadzonej w zakładzie położonym w lokalizacji wskazanej w decyzji o wsparciu, Spółka prowadzi działalność w lokalizacjach nieobjętych tą decyzją, dalej określaną też jako "Działalność niestrefowa". Na moment sporządzania wniosku Spółka planuje obniżyć stawki amortyzacyjne dla wyżej wskazanych śt wykorzystywanych w zakładzie strefowym (w działalności strefowej), z zastrzeżeniem, że roczna stawka amortyzacji nie może wynieść mniej niż 0,1 %. Ustalone w wyniku obniżenia, stawki amortyzacyjne będą zatem wyższe od 0,1% lub równe 0,1%. W przyszłości Spółka nie wyklucza również dalszej modyfikacji obniżonych stawek amortyzacyjnych dla śt przez ich podwyższanie lub dalsze obniżanie (np. w przypadku, gdy zmienią się warunki wykorzystywania danego śt), jednakże w żadnym przypadku nie dojdzie w wyniku takiej modyfikacji do zmiany stawki na wyższą niż wynikająca z Wykazu ani do obniżenia stawki do 0 %. Spółka rozważa również w przyszłości sprzedaż lub likwidację niektórych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową, co do których stosowane będą obniżone stawki amortyzacyjne. Dla przedmiotowych śt może ulec zmianie również okres ich amortyzacji dla celów bilansowych/rachunkowych. Przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie środków trwałych wykorzystywanych w działalności strefowej wprowadzonych do ewidencji do dnia 31 grudnia 2020 r. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie: 1. Czy może obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości wyższej niż 0 % dla śt wykorzystywanych w ramach działalności strefowej, wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r.? 2. Czy wymagane jest istnienie związku stosowanych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych z faktycznym okresem ekonomicznej użyteczności środków trwałych? 3. Czy odpisy amortyzacyjne, w tym odpisy dokonane w wydłużonym okresie amortyzacji (w porównaniu do okresu standardowego amortyzacji według stawek wynikających z wykazu), będą stanowić dla spółki koszty uzyskania przychodu? 4. Czy w momencie sprzedaży bądź likwidacji wybranych środków trwałych, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi)? 5. Czy może, począwszy od 1 stycznia 2025 r., dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych do poziomu wyższego niż 0 % rocznie? Zdaniem Spółki: Ad. 1. Może ona obniżyć stawki amortyzacyjne do dowolnej wysokości wyższej niż 0% dla śt wykorzystywanych w ramach działalności strefowej, wprowadzonych do ewidencji przed 1 stycznia 2021 r., ale wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnicy mogą obniżać podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Jednocześnie, na mocy art. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z. 2020 r. poz. 2123) - dalej: "ustawa zmieniająca", od 1 stycznia 2021 r. do u.p.d.o.p. wprowadzono art. 16i ust. 8 wskazujący, że uprawnienie do podwyższania i obniżania stawek amortyzacyjnych nie przysługuje wobec środków trwałych wykorzystywanych w działalności zwolnionej z opodatkowania. Zgodnie jednak z art. 14 Ustawy zmieniającej, stosowanie art. 16i ust. 8 ustawy o CIT zostało wyłączone w odniesieniu do środków trwałych wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r., nie dotyczy zatem ŚT objętych planowanym obniżeniem stawek. W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do obniżenia stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu, ponieważ zgodnie z treścią art. 14 Ustawy zmieniającej, wprowadzającego regulacje art. 16i ust. 8 ustawy o CIT, Spółka była i jest uprawniona do zmian stawek amortyzacyjnych środków trwałych wykorzystywanych przez nią w działalności zwolnionej z opodatkowania (strefowej), pod warunkiem, że wspomniane środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych przed 1 stycznia 2021 r. Dodatkowo, Spółka wskazała, że przyjęte przez nią stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie m.in. w: interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 czerwca 2022 r. nr: 0111-KDIB1-3.4010.185.2022. 1.PC oraz z 4 maja 2021 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.100.2021.1.MBD. Ad. 2. Nie jest wymagane istnienie związku stosowanych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych z faktycznym okresem ekonomicznej użyteczności środków trwałych. W wyniku czego stawki amortyzacyjne stosowane przez Spółkę mogą kształtować się na dowolnym, ustalonym przez Spółkę poziomie (przy założeniu, że nie będą wyższe niż stawki określone w Wykazie i będą wyższe od 0 %). Artykuł 16i ust. 5 ustawy o CIT, stanowiący podstawę prawną dla obniżenia stawek amortyzacyjnych nie wskazuje na konieczność występowania związku pomiędzy określaną przez podatnika obniżoną stawką amortyzacyjną a okresem ekonomicznej użyteczności środka trwałego, dla którego stawka amortyzacyjna jest obniżana. Również inne przepisy ustawy o CIT nie formułują obowiązku uwzględniania okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego przy określaniu przez podatnika stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, stawki amortyzacyjne mogą być kształtowane według uznania podatnika, jednak na poziomie nie wyższym, niż wynikałoby to z wykazu, niezależnie od okresu ekonomicznej użyteczności danego środka trwałego. Spółka wskazała też, że zaprezentowane przez nią stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie m.in. w: interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.39.2022.1.PC oraz z dnia 16 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.261.2019.1.KK. Ad. 3. Odpisy amortyzacyjne dokonane w wydłużonym okresie amortyzacji (w porównaniu do okresu standardowego amortyzacji według stawek wynikających z wykazu) będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodu. W szczególności, zdaniem nie wystąpi w takim przypadku konieczność odniesienia kosztu amortyzacji do okresu, w którym wystąpił przychód z tytułu wyprodukowanych z wykorzystaniem środków trwałych wyrobów/usług. Powyższe wynika wprost z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Zakładane przyszłe obniżanie stawek amortyzacyjnych oraz ich ewentualne późniejsze podwyższenie będzie przeprowadzane zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy o CIT, w konsekwencji, dokonywane odpisy amortyzacyjne, bez względu na zastosowaną dla ich kalkulacji w danym roku podatkowym stawkę amortyzacyjną (zgodną z przepisami), stanowią oraz będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu w okresie, za który dokonywany jest odpis. Bez znaczenia pozostanie przy tym poziom, czy rodzaj przychodów generowanych w okresie stosowania stawek obniżonych czy stawek podstawowych z wykazu. Powyższe stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie m.in. w: interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2022 r, nr 0111-KDIB1-3. 40 10.39.2022.1.PC oraz z dnia 16 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB2-3.4010. 262.20 19.1.KK. Ad. 4. W momencie sprzedaży bądź likwidacji wybranych środków trwałych Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi). Zdaniem Spółki, w momencie sprzedaży bądź likwidacji wybranych środków trwałych będzie ona uprawniona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatkową wartość netto tych środków trwałych (równą wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie pomniejszonym o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych zgodnie z przepisami podatkowymi, w tym także odpisów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów) także w sytuacji, gdy z uwagi na odmienne stawki amortyzacji przyjęte dla potrzeb podatkowych i rachunkowych, podatkowa wartość netto różni się od księgowej wartości netto danych aktywów. Spółka powołując się na treść art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podała, że do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych zalicza się wydatki na ich nabycie lub wytworzenie (zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami), pomniejszone o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Powyższe ma również zastosowanie do możliwości ujęcia kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy likwidacja nie jest związana z utratą przez te środki przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju prowadzonej działalności. Jednocześnie zarówno w przypadku sprzedaży jak i likwidacji wybranych środków trwałych ich nieumorzona dla celów podatkowych wartość może różnić się od wartości nieumorzonej dla celów rachunkowych. W konsekwencji, w przypadku likwidacji lub sprzedaży wybranych środków trwałych, wartość rozpoznana przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej, może w przyszłości różnić się od kwoty kosztów wykazanych z tego tytułu dla potrzeb rachunkowych. Różnica ta wynika z odrębności przepisów podatkowych i rachunkowych w analizowanym zakresie i nie wpływa na prawo Spółki do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów i ich wysokości. Spółka będzie miała prawo do ujęcia jako koszt uzyskania przychodu wartości początkowej środków trwałych pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne według przyjętych stawek amortyzacyjnych dla celów podatkowych. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie m.in. w: interpretacjach indywidualnych z dnia 22 marca 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.40 10.39.2022.1.PC. Ad. 5. Będzie ona mogła, począwszy od 1 stycznia 2025 r. jako pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego licząc od roku wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu wyższego od 0 % rocznie. Sformułowanie zawarte w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT "od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego" określa moment, od którego można obniżyć stawki amortyzacji i początek momentu ich wyboru. Okres od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego licząc od miesiąca wprowadzenia środków do ewidencji. Znalazło to potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2025 r., sygn. II FSK 1028/2, który stwierdził, że brzmienie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych. Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika, że podatnicy mogą obniżać stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenie za ten miesiąc), rozumianego jako punkt w czasie, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych. Brzmienie wykładanego przepisu (zdania drugiego) nie zawiera jakichkolwiek przesłanek do wprowadzenia ograniczenia postulowanego przez organ podatkowy, którego podstawę miałoby stanowić wyrwane z szerszego kontekstu sformułowanie "od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego". To końcowe sformułowanie zawarte w wykładanym przepisie dotyczy bowiem tylko części normy prawnej (przyszłości). Natomiast, wcześniejsze sformułowanie zawarte w zdaniu drugim art. 16i ust. 5 ustawy o CIT ("począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji") jednoznacznie wskazuje zarówno na czas teraźniejszy, jak i umożliwia działanie wstecz (z zastrzeżeniem przewidzianym dla ograniczenia w postaci przedawnienia danego zobowiązania podatkowego, którego owo wsteczne działanie może dotyczyć). Wykładnia gramatyczna art. 16i ust. 5 ustawy o CIT uzasadnia zatem wniosek, że wolą ustawodawcy było (i jest) stworzenie podatnikom możliwości modyfikowania podstawy opodatkowania za dany rok podatkowy w sposób elastyczny, poprzez możliwość korygowania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Brak jest w konsekwencji podstaw prawnych uzasadniających wniosek, że wykładany przepis uniemożliwia dokonanie zmiany stawki amortyzacyjnej w trakcie danego roku podatkowego, z zastrzeżeniem dotyczącym konieczności zastosowania tej samej stawki amortyzacyjnej za wszystkie okresy rozliczeniowe danego roku podatkowego. Podatnik może zaplanować obniżenie lub podwyższenie stawek w sposób dla niego korzystny (tj. na przyszłość, jak i wstecz). Spółka powołała się nadto na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 3 lutego 2022 r., II FSK 1413/19; z 25 stycznia 2024 r., II FSK 545/2 i II FSK 807/21; z 16 lutego 2024 r., II FSK 708/21; z 18 lutego 2025 r., II FSK 633/22; z 19 marca 2025 r., II FSK 856/22 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 maja 2025 r., I SA/Wr 34/25. Podała, że w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT nie uregulowano wprost, ani zakazu dokonywania korekt deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną "wstecz"), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika, że podatnicy mogą obniżać stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc), rozumianego jako punkt w czasie, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych. Podsumowując, Spółka może w trakcie 2025 r. podjąć decyzję, iż począwszy od 1 stycznia 2025 r., jako pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, licząc od roku wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu wyższego od 0 % rocznie. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji uznał stanowisko skarżącej za prawidłowe w części, tj. w zakresie pytań nr 1 – 4 i w tym odstąpił od uzasadnienia prawnego tej oceny. W zakresie pytania nr 5 uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe W uzasadnieniu swojego stanowiska organ wskazał na treść art. 15 ust. 1 i ust.6, art. 16a ust.1, art. 16f ust. 1 i ust. 3, 16h ust. 2 i ust. 4, art. 16i ust. 1, ust.4, ust. 5, ust.8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ podał, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie. Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy. Treść art. 16a oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych. Przy czym wysokość dokonywanych podatkowo odpisów amortyzacyjnych ma istotne znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o CIT, a tym samym wywiera wpływ na wysokość płaconego podatku, zaliczek na podatek dochodowy, czy też straty podatkowej. Powołane przepisy art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, nie zabraniają odpowiednio podwyższenia czy obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zwiększenia/zmniejszenia począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepisy umożliwiły podatnikom podwyższenie/obniżenie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową. Mając na uwadze powyższe, DKIS stwierdził, że w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić modyfikacja stawki z wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do: a) środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji; b) środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zasady zawarte w art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy o CIT nie oznaczają, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać "wstecz". Wyrażenie "następny", zdaniem organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc podwyższenia/obniżenia stawek amortyzacji środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji we wcześniejszym okresie można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Podatnicy mogą w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Analogiczne zasady należy przyjąć do podwyższenia stawek amortyzacyjnych. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie w momencie za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji. Wykładnia przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania modyfikacji stawki amortyzacyjnej "wstecz", a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego. W związku z powyższym, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Spółki w zakresie pytania nr 5, według którego Spółka będzie mogła począwszy od 1 stycznia 2025 r., jako pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego licząc od roku wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, dokonać obniżenia stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu wyższego od 0 % rocznie, w części dotyczącego modyfikowania odpisów amortyzacyjnych za okresy wcześniejsze, tj. wsteczna zmiana wysokości odpisów amortyzacyjnych poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych. Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 5 organ uznał za nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania. Spółka zarzuciła DKIS błędną wykładnię art. 16i ust. 1 oraz art. 16i ust. 4 i ust. 5 ustawy ustawą o CIT, polegającą na niewłaściwej interpretacji znaczenia terminu "następny" użytego w tych przepisach. W wyniku przyjęcia tej błędnej wykładni uznano, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym nie przysługuje jej prawo do obniżenia, od 1 stycznia 2025 r., stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych wykorzystywanych w ramach działalności strefowej, wprowadzonych do ewidencji przed dniem 1 stycznia 2021 r. (pytanie nr 5 w interpretacji). W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowanie w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie. Sąd administracyjny, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 poz. 111; dalej: o.p). interpretacje wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do art. 14b § 3 tej ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 o.p.). Sąd wskazuje, że w analogicznej do niniejszej sprawie, zapadły wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego np. z dnia 24 września 2025 r., sygn. II FSK 593/25, (opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela wyrażone tam stanowisko, dlatego też posłuży się argumentami zawartymi w tym wyroku. Wykładnia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zaprezentowana przez organ jest przede wszystkim sprzeczna z brzmieniem tego przepisu. Z językowego znaczenia powyższej regulacji wynika wprost, że podatnicy mogą zmienić (podwyższyć lub obniżyć) stosowane stawki zaczynając od danego miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc), rozumianego jako punkt w czasie, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji (tj. "na bieżąco" i "wstecz") albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Brzmienie wykładanego przepisu (zdania drugiego) nie zawiera jakichkolwiek przesłanek do wprowadzenia ograniczenia postulowanego przez organ, którego podstawę miałoby stanowić wyrwane z szerszego kontekstu sformułowanie "od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego". To końcowe sformułowanie zawarte w wykładanym przepisie dotyczy bowiem tylko części normy prawnej (przyszłości). Natomiast wcześniejsze sformułowanie zawarte w zdaniu drugim art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. ("począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji") jednoznacznie wskazuje zarówno na czas teraźniejszy, jak i umożliwia działanie wstecz (z zastrzeżeniem przewidzianym dla ograniczenia w postaci przedawnienia danego zobowiązania podatkowego, którego to wsteczne działanie może dotyczyć). Wykładnia gramatyczna art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. uzasadnia zatem wniosek, że wolą ustawodawcy było (i jest) stworzenie podatnikom możliwości modyfikowania podstawy opodatkowania za dany rok podatkowy w sposób elastyczny, poprzez możliwość korygowania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Istotne ograniczenia w stosowaniu wykładanego przepisu dotyczą zatem okresu początkowego, którym jest miesiąc ujawnienia środka trwałego w ewidencji, a także konieczność stosowania jednej stawki w rozliczeniu za dany rok podatkowy. W ramach wykładni systemowej uznać zaś należy, że wsteczna możliwość modyfikowania wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (kosztów uzyskania przychodów), a przez to również podstawy opodatkowania, ograniczona jest terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 o.p.). Wbrew stanowisku organu podatkowego nie jest istotne odesłanie do "pierwszego miesiąca" rozumiane jako warunek dokonania omawianej zmiany koniecznie w tymże "pierwszym miesiącu". Taki warunek nie został bowiem sformułowany przez ustawodawcę. Odkodowując normę prawną wyrażoną w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. należy przyjąć, że istotny jest skutek dokonania określonej zmiany stawki amortyzacyjnej rozciągający się na cały rok podatkowy. Innymi słowy, omawiana zmiana stawki amortyzacyjnej liczona jest od "pierwszego miesiąca" danego roku podatkowego (czas teraźniejszy), a sformułowanie "każdego następnego roku podatkowego" należy rozumieć jako samą możliwość dokonania zmiany stawki amortyzacyjnej w odniesieniu do roku wcześniejszego. Powyższe stanowisko zgodne jest z art. 81 § 1 o.p., który dopuszcza możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie podatkowej wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty, przy czym granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. W art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną "wstecz"), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Podkreślić należy, że gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik oraz organ podatkowy nie mogą domniemywać. Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje również treść uzasadnienia projektu nowelizacji u.p.d.o.p., w szczególności dotyczącego nowelizacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. (zob. druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.), w którym wskazano, że "podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania". Nie zawsze jest możliwe oszacowanie ewentualnej wysokości straty podatkowej, zwłaszcza straty osiąganej na przestrzeni kilku lat. W konsekwencji, osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., o którym mowa w uzasadnieniu projektu nowelizacji u.p.d.o.p., możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej. Brak jest w konsekwencji podstaw prawnych uzasadniających wniosek, że wykładany przepis uniemożliwia dokonanie zmiany stawki amortyzacyjnej w trakcie danego roku podatkowego, z zastrzeżeniem dotyczącym konieczności zastosowania tej samej stawki amortyzacyjnej za wszystkie okresy rozliczeniowe danego roku podatkowego. Podatnik może zaplanować obniżenie lub podwyższenie stawek w sposób dla niego korzystny (tj. na przyszłość, jak i wstecz). Błędnie zatem wywodzi organ, że – wbrew stanowisku wyrażonemu przez spółkę – nie jest ona uprawniona do dokonania zmiany stawek amortyzacyjnych z mocą wsteczną za poprzednie lata podatkowe ze skutkiem od "pierwszego miesiąca" danego roku podatkowego. Ograniczenie możliwości "wstecznego" modyfikowania wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (kosztów uzyskania przychodów), a przez to również podstawy opodatkowania, związane jest z terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 - § 7 o.p.). Brak jest natomiast podstaw prawnych do wprowadzenia prezentowanego przez organ ograniczenia w ramach wykładni art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., w oparciu o końcową część zdania drugiego tego przepisu, z pominięciem jego części początkowej. Dodać należy, że możliwość dokonywania odpisu amortyzacyjnego za określony okres rozliczeniowy (miesiąc, kwartał lub jednorazowo na koniec roku podatkowego) wynika wprost z art. 16 ust. 4 u.p.d.o.p. Zawarte w tym przepisie odesłanie do art. 16i nie modyfikuje zaś owej możliwości przy dokonywaniu zmiany odpisów amortyzacyjnych, tj. "z uwzględnieniem art. 16i" u.p.d.o.p., którego analiza całościowa prowadzi do wniosku, że wolą ustawodawcy nie było wprowadzanie istotnych ograniczeń dotyczących zasad przewidzianych w art. 16h u.p.d.o.p., a także w przepisach art. 70 § 1 oraz art. 81 § 1 o.p. Istotne ograniczenie dotyczące zmiany stawek amortyzacyjnych (tj. ich podwyższania lub obniżania) zostało wprowadzone od 1 stycznia 2021 r. na podstawie regulacji zawartej w art. 16i ust. 8 u.p.d.o.p., jednakże dotyczy ono wyłącznie dochodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym. Z tego względu interpretacja wymaga uchylenia na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w części odnoszącej się do pytania numer 5. W pozostałym zakresie Sąd oddalił skargę, bowiem organ podzielił stanowisko skarżącej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny wyda nową interpretację, dokonując ponownej oceny stanowiska skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji w części odnoszącej się do pytania numer 5, z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Sąd orzekł o kosztach, na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając od organu na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 200 zł, na które składa się wpis sądowy w wysokości 200 zł.