I SA/Kr 1630/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: Sędziowie: Protokolant: NS A Józef Gach WSA Bogusław Wolas WSA Maria Zawadzka (spr) Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu [...] 2004r sprawy ze skargi J. M. na decyzję Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] 2002r Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1998r skargę oddala I SA/Kr 1630/02 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] 2002 roku Nr [...][...] Urząd Skarbowy w [...], działając na podstawie oraz art. 207, art. 21 § 3, art. 53§l§4i§5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm./, a także art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz § 10 ust. l pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 roku /Dz. U. Nr 40 poz. 463 ze zm./, określił J. M. za miesiąc [...] 1998 roku: wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, z tytułu niesłusznie otrzymanego zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej na dzień [...] 2002 roku na kwotę [...] zł W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego u skarżącego stwierdzono, iż zawyżył on kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, wynikająca z rozliczenia podatkowego za miesiąc [...] 1998 roku. Powodem zawyżenia było bezpodstawne obniżenie podatku należnego za ten miesiąc o podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] 1998 roku, dokumentującej zakup samochodu ciężarowego [...] nr rejestracyjny [...]. W trakcie kontroli ustalono, iż skarżący nabył samochód osobowy, a zatem dokonane przez skarżącego obniżenie podatku należnego wynikające z faktury kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł nastąpiło z naruszeniem art. 25 ust. l pkt 2 ustawy o podatku os towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W odwołaniu od decyzji J. M. wniósł o stwierdzenie nieważności lub uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz jego dóbr osobistych, ponieważ wydana decyzja jest kolejną decyzją dotyczącą podatku od towarów i usług za ten sam miesiąc, w myśl art. 247 § l pkt 4 Ordynacji podatkowej i jest ona nieważna. Nadto skarżący powołał się na urzędową interpretacje prawa zawartą w piśmie Ministra Finansów z dnia 29 stycznia 2002 roku, z którego wynika, iż do oceny dokonanych w samochodzie przeróbek, uprawniających do zaliczenia tego pojazdu do samochodów ciężarowych, właściwe są uprawnione stacje kontroli pojazdów, dokonujących przeróbki, a nie urzędnik kontroli skarbowej. Decyzją z dnia [...] 2002 roku Nr [...] Izba Skarbowa w [...] , działając na podstawie art. 233 § l pkt l Ordynacji podatkowej, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdziła, iż zgodnie z art. 25 ust. l pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, podatnik nie może obniżyć należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy zakupie samochodu osobowego, chyba, że odsprzedaż tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika. Zatem rodzaj zakupionego samochodu, ma w tej kwestii decydujące znaczenie. Zarówno Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 23 października 2000 roku sygn. akt OPK 17/00 oraz z dnia 18 grudnia 2000 roku sygn. akt OPK 18/00, jak i Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 listopada 2001 roku sygn. akt III RN 194/01, zajęły stanowisko, iż dla określenia rodzaju samochodu, a tym samym ustalenia prawa podatnika do skorzystania z odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia samochodów innych niż osobowe, decydujące znaczenie ma świadectwo homologacji. Na treść świadectwa homologacji typu pojazdu składa się między innymi jego rodzaj. Pojecie rodzaju nie występuje jednak samodzielnie, lecz jako cecha typu pojazdu. Obowiązujące od 1998 roku przepisy art. 68 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku, Prawo o ruchu drogowym /Dz. U. nr 98 poz. 602 ze zm./ przewidują między innymi, iż producent lub importer nowego typu pojazdu samochodowego jest obowiązany uzyskać na ten pojazd świadectwo homologacji typu, wydane przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej. Za producenta, o którym mowa wyżej, uważa się podmiot dokonujący montażu lub zabudowy pojazdu. W razie wprowadzenia zmian w typie pojazdu, przedmiocie wyposażenia lub części wpływających na zmianę warunków stanowiących podstawę wydania świadectwa homologacji, producent lub importer jest obowiązany uzyskać nowe świadectwo homologacji na dany typ pojazdu, przedmiot wyposażenia lub część. Zatem w przypadku dokonania w samochodzie osobowym przeróbek uzasadniających zmianę rodzaju pojazdu na ciężarowy, dopiero uzyskania odpowiedniego świadectwa homologacji uprawnia do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z zakupem takiego samochodu. Skarżący nabył samochód marki [...] od J. J., czego dowodem jest faktura VAT nr [...] z dnia [...] 1998 roku. Z dołączonego do akt zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wynika, iż w pojeździe wydzielono część przeznaczoną do przewozu towarów i zamontowano w niej kasetę stalową z podwójnym zamkiem przeznaczoną do przewozu pieniędzy i przedmiotów wartościowych. Oględziny dokonane przez inspektora kontroli skarbowej w dniu [...] 1999 roku, nie potwierdziły występowania powyższych zmian. Ponadto z dołączonego do akt sprawy świadectwa homologacji wynika, iż zakupiony przez skarżącego samochód był samochodem osobowym. Opierając się na świadectwie homologacji i protokole z kontroli, Izba Skarbowa stwierdziła, iż przedmiotowy samochód nie był samochodem ciężarowym. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego J. M. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości bądź stwierdzenia jej nieważności, z uwagi na naruszenie prawa materialnego oraz zasady równości podmiotów względem prawa. Skarżący podniósł, iż głównym dowodem w sprawie miało być przesłuchanie Inspektora Kontroli Skarbowej R. J., na okoliczność rzetelności jego "rozliczeń z budżetem" w roku 1998. Odmówienie przeprowadzenia tego dowodu przez organy podatkowe spowodowało pozbawienie go prawa do obrony. Skarżący podniósł ponadto, iż w momencie zakupu samochodu kierował się znanym powszechnie stanowiskiem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 1995 roku, z którego wynika, iż o zaliczeniu samochodu do samochodu osobowego lub ciężarowego decyduje kwalifikacja ustalona w dowodzie rejestracyjnym przez właściwy wydział komunikacji. Nadto w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie stwierdzono, iż zastosowanie się podatnika do wykładni przepisów prawa, zawartej w pismach Ministerstwa Finansów nie może powodować negatywnych konsekwencji dla podatnika. (3 lutego 1999 III SA 7705/98; 27 kwietnia 2000 I SA/Kr 2317/98, 2319/98, 2320/98) Skarżący podtrzymał swoje zarzuty z odwołania odnośnie nieważności zaskarżonej decyzji, z uwagi na fakt, iż w tej samej sprawie wydana już był inna prawomocna decyzja. Niedopuszczalne jest "odczekanie" przez Urząd Skarbowy trzy lata od chwili otrzymania wyniku kontroli do chwili wydania decyzji, gdyż to doprowadziło do znacznego pogorszenia pozycji skarżącego. Ponadto w uzasadnieniu decyzji organy podatkowe powołują się na wyroki sądowe z lat 2000 i 2001, podczas gdy zakup samochodu miał miejsce w 1998 roku. Zatem niedopuszczalne jest opieranie się na nowej interpretacji prawa dokonanej przez Ministra Finansów w dniu 29 stycznia 2002 roku. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w [...] w całości podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko i wniosła o oddalenie skargi. Odpowiadając dodatkowo na zarzuty skarżącego Izba Skarbowa stwierdziła, iż w protokole z przeprowadzonych oględzin, stwierdzono, że w samochodzie nie ma zamontowanej siatki odgradzającej część osobową kabiny od części branżowej, a także nie ma zamontowanej kasety stalowej do przewozu pieniędzy i przedmiotów wartościowych. Skarżący został pouczony o możliwości zgłoszenia w ciągu trzech dni zastrzeżeń do treści protokołu, czego jednak nie uczynił. Ponieważ z przeprowadzonych oględzin został sporządzony protokół, który w sposób wystarczający potwierdził brak przeróbek, przesłuchanie Inspektora Kontroli Skarbowej uznano za niecelowe. Nadto, w skardze J. M. powołał się na urzędową interpretację Ministra Finansów, zawartą w piśmie z dnia 28 listopada 1995 roku znak: MWM-6252/95/AŚ, jednak interpretacja ta odwołuje się do ustawy z dnia l lutego 1983 roku Prawo o ruchu drogowym. W dniu 20 czerwca 1997 roku znowelizowano tą ustawę, a więc w styczniu 1998 roku interpretacja ta nie obowiązywała, zatem nie mogła stanowić dla skarżącego wiążącej interpretacji. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2002 roku sygn. akt I S.A./Kr 2600/01, dowód rejestracyjny, w myśl art. 71 ust. 4 ustawy Prawo o ruchu drogowym, jest jedynie dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, a nie określającym jego rodzaj i typ. Art. 68 ust l powołanej ustawy nakłada na producenta lub importera nowego typu pojazdu samochodowego obowiązek uzyskania na ten typ świadectwa homologacji wydanego przez Ministerstwo Transportu i Gospodarki Morskiej. Zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu, za producenta, o którym mowa uważa się również podmiot dokonujący montażu lub zabudowy pojazdu. Ust. 9 zaś stanowi, iż w razie wprowadzenia zmian w typie pojazdu, przedmiocie wyposażenia lub części wpływających na zmianę warunków stanowiących podstawę wydania świadectwa homologacji, producent lub importer jest obowiązany uzyskać nowe świadectwo homologacji na dany typ pojazdu, przedmiot wyposażenia lub część. Zgodnie z wyciągiem ze świadectwa homologacji, którego kserokopia uzyskana z Oddziału Rejestracji Pojazdów Urzędu Miasta [...] znajduje się w aktach sprawy, zakupiony samochód, był samochodem osobowym. Z akt sprawy nie wynika również, aby w związku z przeróbkami, o których była mowa, występowano o wydanie nowego świadectwa. Odnośnie zarzutu nieważności decyzji Izba Skarbowa ponownie stwierdziła, iż decyzja z dnia [...] 1998 roku nr [...] wydana została w sprawie ograniczenia zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 1998 roku, a decyzja z dnia [...] 2002 roku nr [...] wydana w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego i rozstrzyga kwestie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz zaległości podatkowej za wymieniony miesiąc. Obie decyzje różnią się, więc przedmiotem rozstrzygnięcia, a zatem art. 247 § l pkt 4 nie znajduje w tym wypadku zastosowania. Odnośnie przewlekłości postępowania Izba Skarbowa stwierdziła, iż w niniejszej sprawie wszczęto postępowanie w dniu [...] 2001 roku, zaś decyzje wydano w dniu [...] 2002 roku, a więc nie można stwierdzić przewlekłości postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, iż zgodnie z art. 25 ust. l pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, podatnik nie może obniżyć należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony przy zakupie samochodu osobowego, chyba, że odsprzedaż tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika. Jak wynika ze świadectwa homologacji, przedmiotowy samochód marki [...], typ [...] jest samochodem osobowym i stanowiska tego nie podważa dowód rejestracyjny tego samochodu. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2000 roku sygn. akt III RN 194/01, dla oceny czy podatnik nabył samochód osobowy czy ciężarowy, rozstrzygające znaczenie ma treść "świadectwa homologacyjnego" tego pojazdu, a nie treść zaświadczenia o badaniu technicznym i nawiązująca do niej treść "umowy kupna-sprzedaży" towarzysząca jej faktura zakupu tego pojazdu dokonanego przez podatnika. Dowód rejestracyjny, zgodnie z art. 71 ust. 4 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym /Dz. U. Nr 98 poz. 602/jest jedynie dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, a nie określającym jego rodzaj i typ. Na podstawie tego dokumentu wiążące jest dla organów podatkowych Sądu dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Powołane przez skarżącego na stanowisko Ministerstwa Finansów z dnia 28 listopada 1995 roku, z którego wynika, iż o zaliczeniu samochodu do samochodu osobowego lub ciężarowego decyduje kwalifikacja ustalona w dowodzie rejestracyjnym przez właściwy wydział komunikacji, nie może stanowić podstawy wykładni przepisów prawnych, które w dacie ich sporządzenia jeszcze nie obowiązywały, gdyż dotyczą one stanu prawnego przed wejściem w życie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym. Pisma te nie mogą, więc stanowić wykładni przepisów prawnych, które w dacie ich sporządzenia jeszcze nie obowiązywały. W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że podatnik nabył pojazd, który nie był zwolniony z obowiązku homologacji, a z "wyciągu ze świadectwa homologacji" wynika, iż skarżący nabył samochód osobowy typu [...] i w późniejszym czasie samochód ten nie został poddany ponownej homologacji, a więc nie została dokonana zmiana świadectwa homologacji tego pojazdu, a to oznacza, że pojazd ten nadal musi być traktowany, jako "samochód osobowy". Dla oceny prawnej, czy skarżący nabył samochód osobowy, czy ciężarowy, decydujące znaczenie ma treść "świadectwa homologacyjnego" tego pojazdu, a nie treść "zaświadczenia o badaniu technicznym" tego pojazdu i nawiązująca do niej treść "umowy kupna -sprzedaży" tego pojazdu i nawiązująca do niej treść "umowy kupna sprzedaży" i towarzysząca jej faktura zakupu dokonanego przez podatnika. Z powyższych względów Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późniejszymi zmianami) stanowiącym, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem l stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe Wojewódzkie Sądy Administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.