I SA/Kr 1643/15

|Sygn. akt I SA/Kr 1643/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 lipca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Inga Gołowska, WSA Wiesław Kuśnierz, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2016 r., sprawy ze skargi J.S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 10 sierpnia 2015 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., , , - s k a r g ę o d d a l a -, Zaskarżoną decyzją z dnia 10 sierpnia 2015r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613, ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego J. S. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 28 maja 2013r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. w kwocie 4.062.264,00 zł utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji w 2008r. J.S. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą Telewizja Kablowa T.. Miejscami prowadzenia działalności były M., D., M. i N. Postanowieniem z dnia 11 maja 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. wszczął wobec J.S. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008r. Postanowienie zostało doręczone osobiście J.S. w dniu 24 czerwca 2011r. pod adresem [...], tj. w miejscu, w którym według ustaleń organu I instancji skarżący przebywał w tym czasie. Niezależnie od prowadzonej kontroli skarbowej, postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2011r. inspektor kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w O. wszczął śledztwo w sprawie podania nieprawdy w złożonym 30 kwietnia 2009r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O. zeznaniu PIT-36L J.S. o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2008, tj. o czyn określony w art. 56 § 1 w zw. z art. 37 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. W dniu 19 sierpnia 2011r. inspektor kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w O. wydał postanowienie o przedstawieniu Panu J. S. zarzutów, że w dniu 30 kwietnia 2009r. w O. w złożonym Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zeznaniu PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2008, z naruszeniem art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1992r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zawyżył o 16.806.486 zł koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej pod firmą "T" J. S. zaliczając do nich odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których w rzeczywistości nie nabył ani nie wytworzył, przez co uszczuplił podatek dochodowy od osób fizycznych wielkiej wartości w kwocie 3.193.233 zł. Postanowienie zostało ogłoszone stronie w dniu 12 grudnia 2011r. W piśmie z dnia 28 września 2012r. pełnomocnik strony podniósł, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. nie był organem właściwym do wszczęcia i prowadzenia kontroli skarbowej, gdyż strona zamieszkiwała co najmniej od dnia 20 października 2009r. na terenie właściwości miejscowej innego organu. Strona utożsamiała miejsce zamieszkania z miejscem zameldowania, przez co nie aktualizowała danych co do adresu zamieszkania. Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. decyzją z dnia 28 maja 2013r. nr [...] określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 4.062.264.00 zł. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia 16 grudnia 2013 r. Nr [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż materiał dowodowy nie daje podstaw do jednoznacznej oceny, jakie było miejsce zamieszkania Pana J.S. w momencie wszczęcia postępowania kontrolnego przez organ I instancji. W tej sytuacji należy przeprowadzić postępowanie, które doprowadzi do ustalenia miejsca zamieszkania strony. Dopiero wynik tego postępowania przesądzi, czy organ I instancji był organem właściwym w sprawie. W dniu 19 marca 2014r. strona złożyła do Urzędu Skarbowego w Z.zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3 (k: 50). W treści zgłoszenia podano jako miejsce zamieszkania strony adres [...]. Wyrokiem z dnia 16 czerwca 2014r. sygn. akt I SA/Kr 470/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. uchylił decyzję organu II instancji. W uzasadnieniu orzeczenia sąd stanął na stanowisku, iż kwestia faktycznego miejsca zamieszkania przez Pana J.S. w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego powinna zostać rozpatrzona przez organ odwoławczy w ramach zarzutu zgłoszonego przez skarżącego w odwołaniu, nawet, gdy materiał dowodowy odnoszący się do tej kwestii nie jest jednoznaczny, a nawet sprzeczny. Organ ma bowiem możliwość uzupełnienia postępowania dowodowego w tym zakresie w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej. Zdaniem sądu nie została spełniona przesłanka z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej stanowiąca, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Pismem z dnia 17 grudnia 2014r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z.zawiadomił skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem niniejszego postępowania w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiążącego się z niewykonaniem tego zobowiązania podatkowego. Pismo zostało doręczone za pośrednictwem poczty w dniu 25 grudnia 2014r. Ustosunkowując się do ww. zawiadomienia pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia 14 lipca 2015r. stwierdził, iż na potwierdzeniu doręczenia tegoż pisma nie figuruje podpis skarżącego oraz nie ustanowiono pełnomocnika do odbioru przesyłek na Ukrainie. Wyrażono opinię, iż nie jest wiadomym komu faktycznie doręczono przedmiotowe zawiadomienie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. ponownie rozpoznając sprawę utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na wstępie organ rozważał kwestię przedawnienia zobowiązania i stwierdził, że zasadniczo termin przedawnienia upływał w dniu 31 grudnia 2014r. Jak już wyżej wskazano w dniu 19 kwietnia 2011r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe, którego przedmiotem było zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. Strona została powiadomiona o prowadzonym postępowaniu w dniu 12 grudnia 2011r. w wyniku ogłoszenia postanowienia o przestawieniu zarzutów w tym postępowaniu. Tak więc w tej sytuacji zasadnym jest przyjęcie, iż zobowiązanie podatkowe skarżącego, którego dotyczy niniejsze postępowanie zostało zawieszone w dniu 19 kwietnia 2011 r. Dodatkowo, pismem z dnia 17 grudnia 2014r. skarżący został kolejny raz zawiadomiony o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, którego przedmiotem jest zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącego brak podstaw do przyjęcia, iż przesyłka ta została doręczona nieprawidłowo. Dokument zwrotnego potwierdzenia odbioru zawiera dane adresata oraz podpis, tak więc zasadnym jest przyjęcie, iż przesyłka została wydana jej adresatowi, tj. Panu J. S., a zatem doręczenie było prawidłowe. Rozważając kwestię właściwości organu I instancji do wszczęcia i prowadzenia postępowania w niniejszej sprawie organ wskazał na treść art. 9a ustawy z dnia 28 września 2011 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011r. Nr 41 poz. 214 ze zm.), art. 45 ust. 1 oraz ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stwierdził, że Pan J. S. złożył zeznanie podatkowe za rok 2011 w dniu 30 kwietnia 2012r. w Urzędzie Skarbowym w O., wskazując w jego treści jako miejsce zamieszkania miejscowość O.. Strona składała zeznania podatkowe za poprzednie lata, tj. 2008, 2009 oraz 2010 również w tym samym urzędzie skarbowym, wskazując na to samo miejsce zamieszkania. W tej sytuacji, biorąc pod uwagę treść składanych zeznań podatkowych, jak i art. 45 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasadnym jest przyjęcie, iż skarżący sam zadeklarował jako miejsce swojego zamieszkania w okresie 2008-2011 włącznie miejscowość O.. Dlatego też należy uznać, iż miejscem zamieszkania skarżącego w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego, tj. w dniu 24 czerwca 2011r. była O.. Dodatkowo zauważono, iż dane ewidencyjne z bazy Urzędu Skarbowego w O. na dzień wszczęcia postępowania przez organ I instancji wskazywały na to, że miejscem zamieszkania i miejscem zameldowania, jak i adresem rejestracyjnym, prowadzonej działalności gospodarczej w dniu wszczęcia postępowania jest O.. Z zaświadczenia wydanego przez Urząd Miasta O. wynika, iż adresem zamieszkania skarżącego w dniu wszczęcia postępowania była O., ul. S. Zmiana danych co do miejsca zamieszkania została zgłoszona przez skarżącego organom skarbowym dopiero w dniu 27 września 2012r. Organ przywołał także z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004r. Nr 269 poz. 2681 ze zm.) i wskazał na obowiązek aktualizowania danych przez podatnika, konkludując, że skoro z danych z rejestrów organów podatkowych jak i innych organów wskazywały, iż na dzień wszczęcia postępowania miejscem zamieszkania skarżącego jest O. to właściwy organ wszczął postepowanie. Na ocenę co do miejsca zamieszkania skarżącego nie ma wpływu okoliczność, iż postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało doręczone poza tym miejscem zamieszkania. Miejscowość Z., w której dokonano doręczenia była jednym z miejsc prowadzenia działalności skarżącego, wykazanym w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Przechodząc do kwestii merytorycznych organ wskazał, iż skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej o kwotę 16.827.193.84 zł, zaniżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 388,51 zł oraz zaniżył wartość przychodu o kwotę 18.770,49 zł. Zawyżenie kosztów uzyskania przychodów polegało na ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2008 r. po stronie kosztów kwoty: 1) 8.403.242.99 zł i 8.403.243 zł łącznie 16.806.485,99 zł oznaczonych jako "amortyzacja sieci telewizji kablowej", gdyż kwota ta nie wynika z faktycznie poniesionych wydatków, 2) 3.102,70 zł, według faktur wyszczególnionych na stronie 48 zaskarżonej decyzji, która to kwota została wydatkowa na cele prywatne skarżącego, 3) 9.426,23 zł wydatkowanej na zakup motocykla czterokołowca (quada), który to pojazd nie był użytkowany w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącego, 4) 251,37 zł wydatkowanej na zakup styropianu wg faktury VAT z dnia 2.09.2008 r. nr 433/1. który to materiał został zużyty na cel prywatny skarżącego, 5) 1.179.963,25 zł jako wartości nieodpisanej środka trwałego, w sytuacji, gdy prawidłowa wartość wynosiła 1.172.035,70 zł, co spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu o kwotę 7.927,55 zł. Zaniżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 388,96 zł wynikało z różnicy pomiędzy wartością nieodpisaną środka trwałego, ujętą w podatkowej księdze przychodów i rozchodów skarżącego, a wartością wyliczoną przez osobę prowadzącą te księgi, tj. Panią R. K. zawartą w piśmie wniesionym do organu I instancji w dniu 3 września 2012r. Wartość w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wynosiła 1.179.963,25 zł zaś wartość podana przez Panią R. K. 1.180.362,21, zaś po korekcie błędu polegającego na przyjęciu do wyliczenia kwoty 2.788 zł zamiast 2.778 z pozycji 1998 księgi - 1.180.352,21 zł. Przy czym, opisana tutaj różnica 388,96 zł została ujęta przez organ I instancji przy wyliczaniu prawidłowej wysokości wartości nieodpisanej środka trwałego, która wynosiła 1.172.035,70 zł. Zaniżenie przez skarżącego przychodów wynikało z pominięcia kwoty 18.770,49 zł stanowiącej odszkodowanie wypłacone przez firmę PZU S.A. w W. za szkodę komunikacyjną z dnia 26 czerwca 2006 r. dotyczącą pojazdu stanowiącego majątek firmy skarżącego. Organ odwoławczy w trzydziestostronicowym uzasadnieniu decyzji wskazał na dokumenty i pozostałe okoliczności, na których oparł swoje ustalenia, wyjaśnił powody rozstrzygnięcia i ocenił dowody. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. pełnomocnik skarżącego zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej oraz zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. był organem właściwym do przeprowadzenia postępowania kontrolnego pomimo niezebrania całego materiału dowodowego w sprawie, 2) art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, pomimo wydania jej z naruszeniem przepisów o właściwości, 3) art. 180 § 1 i art. 180 w związku z art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 36 pkt 1, art. 37 ust. 1 i ust. 1a ustawy o doradztwie podatkowym, poprzez zaakceptowanie wszczęcia i prowadzenia postępowania kontrolnego w oparciu o dowody uzyskane sprzecznie z prawem, 4) art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego w wyniku czego dokonano oceny niekompletnego materiału dowodowego i jednocześnie dokonanie oceny tego niekompletnego materiału dowodowego w sposób dowolny z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, 5) art. 9a ust. 2, 4 oraz 5 ustawy o kontroli skarbowej poprzez jego niezastosowanie w wyniku czego wadliwie przyjęto, że właściwym miejscowo organem do przeprowadzenia postępowania był Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O., 6) art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2 zdanie drugie i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez nieustalenie jaka była faktyczna wartość niezamortyzowanych wydatków poniesionych na modernizację sieci telewizji kablowej w wyniku czego uznano, że niezamortyzowana część wydatków poniesionych na modernizację sieci telewizji kablowej z tytułu jej sprzedaży nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga zgodnie z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlega oddaleniu. Według przepisu art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i mogącego mieć wpływ na ten wynik naruszenia przepisów prawa procesowego. Oceniając zarzuty skargi, ale i całokształt sprawy należy wskazać, iż to trzy zasadnicze kwestie wymagają zbadania i oceny. Pierwszą z nich jest zbadanie przedawnienia zobowiązania, kolejną właściwość organu i wreszcie ostatnią prawidłowość prowadzenia postępowania i oceny zebranych przez organy materiałów dowodowych. Odnosząc się do kwestii przedawnienia to należy stwierdzić, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008r. upływał z dniem 31 grudnia 2014r. Bezsporną i niekwestionowaną przez skarżącego jest podniesiona przez organ okoliczność, iż w dniu 12 grudnia 2011r. ogłoszono skarżącemu postanowienie o przedstawieniu zarzutów w prowadzonym postępowaniu karnym skarbowym dotyczącym tego zobowiązania. Na postanowieniu widnieje podpis skarżącego. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012r. w sprawie o sygn. akt [...] Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169 poz. 1387 oraz z 2007r. Nr 221 poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej w upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Biorąc pod uwagę treść przepisu i sens przywołanego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego należy wskazać, iż w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bowiem przed upływem tego terminu skarżący został poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego dotyczącego tego zobowiązania (przedstawiono mu zarzuty). Już ta okoliczność jest wystarczająca dla uznania skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Jak wynika z akt sprawy postepowanie to cały czas się toczy, a zatem bieg terminu przedawnienia nadal jest zawieszony. Oceniając właściwość organu należy wskazać, iż w świetle okoliczności faktycznych sprawy organ pierwszej instancji był właściwy do wszczęcia i prowadzenia postępowania. W sprawie nie jest sporne, iż skarżący składał deklaracje podatkowe za okres od 2008 do 2011 roku w Urzędzie Skarbowym w O., tam był zarejestrowanym podatnikiem. W O. skarżący był zameldowany, był to także adres rejestracyjny prowadzonej działalności gospodarczej. Takie dane posiadał zarówno urząd skarbowy, jak i Urząd Miasta O.. Formalna zmiana danych związanych z miejscem zamieszkania skarżącego nastąpiła dopiero we wrześniu 2012r., a więc już po wszczęciu postępowania kontrolnego wobec skarżącego, a to nastąpiło 24 czerwca 2011r. Zatem na dzień wszczęcia postępowania zarówno wszelkie dane wynikające z rejestrów, jak i faktyczne działania skarżącego (składanie rocznych zeznań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych) wskazywały jednoznacznie na właściwość organu, który wszczął postępowanie. Zarzuty zawarte w skardze, a dotyczące choćby tego, że doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania nastąpiło na adres [...], co oznacza, że tam było miejsce zamieszkania skarżącego nie są wystarczające, dla uznania niewłaściwości organu. Adres w Z.był jednym ze zgłoszonych przez skarżącego miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Należy odróżnić kwestie związane z doręczaniem korespondencji, a właściwością organu. Jak trafnie wskazał organ w sprawie doręczenia na adres [...] zastosowanie znajduje art. 148 Ordynacji podatkowej (doręczenie w miejscu pracy/ prowadzenia działalności przez adresata, czy w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie). Należy podkreślić, iż miejsce zamieszkania jest zawsze okolicznością, zarówno obiektywną (miejsce, gdzie się faktycznie przebywa), jak i subiektywną (z zamiarem stałego pobytu) i celem zapewnienia bezpieczeństwa obrotu prawnego w postępowaniu przed organami podatkowymi i organami kontroli skarbowej, ustawodawca na podatnika nałożył obowiązek wskazywania tego miejsca, poprzez złożenie stosownych informacji (druki). Skoro zatem skarżący składał zeznania, był zameldowany, zgłosił miejsce zarejestrowania działalności gospodarczej pod właściwością Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O., nie można uznać, iż organ ten jest niewłaściwy, tylko dlatego, że korespondencje doręczano skarżącemu w Z. Argumenty podniesione w skardze, iż skarżący był błędnie przekonany, iż miejscem jego zamieszkania jest miejsce zameldowana nie mogą być uwzględnione. Nie ulega wątpliwości, iż dopiero w dacie poinformowania organu o zmianie miejsca zamieszkania zmieniła się właściwość organu, a to nastąpiło dopiero jesienią 2012r. Odnosząc się do ostatniej kwestii, a to prawidłowości prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zebranych dowodów to należy wskazać, iż i w tym zakresie zarzuty zawarte w skardze okazały się nieuzasadnione. Oceniając prawidłowość ustalenia stanu faktycznego stwierdzić należy, że ustalony przez organy stan faktyczny podlega kontroli z punktu widzenia kompletności, zupełności zebranego materiału dowodowego i prawidłowości jego oceny. W rozpoznanych sprawach Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy albowiem w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia spraw zebrały wystarczający materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny spraw stał się w związku z tym stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Należy podkreślić, że z wyrażonej w przepisie art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy materialnej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Sąd stwierdza, że dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzjach ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Odmienna ocena dowodów przez skarżącego, nie przesądza, że oceny organów są błędne. Zawarte w decyzjach wnioski, znajdują swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym zawartym w aktach spraw, który został poddany całościowej ocenie. W toku prowadzonego postępowania organ zwrócił się do skarżącego o przedłożenie dokumentacji za 2008 rok związanej z działalnością gospodarczą. Pismo nie zostało odebrane. Kolejnym pismem, zwrócono się ponownie o przedłożenie dokumentacji za 2008 rok w terminie 5 dni od dnia jego doręczenia. Pismo zostało odebrane przez pełnomocnika w dniu 29 lipca 2011r., który w odpowiedzi oświadczył, iż w związku z planowym urlopem w okresie 1 do 16 sierpnia 2011 r. nie jest w stanie sprostać wezwaniu. Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2011r. organ I instancji włączył do akt prowadzonego postępowania dokumenty zgromadzone w postępowaniu przygotowawczym nr [...] tj. : wykaz dokumentów zwróconych firmie T.J. S. z dnia 17 marca 2009r., wykaz dokumentów zwróconych firmie T.J. S. z dnia 1 lipca 2008 r., umowy sprzedaży z dnia 28 maja 2008r. i z dnia 28 czerwca 2008r. zawartą pomiędzy skarżącym a firmą V. S.A., spis z natury towarów na dzień 31 grudnia 2007r., akt notarialny z dnia 15 grudnia 2008 r. Rep[...], umowę najmu z dnia 31 lipca 2008 r., ewidencję środków trwałych za 2009r., wydruk komputerowy podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2008 r., ewidencję zakupu i sprzedaży VAT za 2008r. W materiałach zgromadzonych w postępowaniu przygotowawczym brak było dokumentów źródłowych za 2008 rok w postaci faktur stanowiących podstawę zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Po kolejnym wezwaniu pełnomocnik skarżącego poinformował, iż przedłożenie żądanej dokumentacji jest niemożliwe, gdyż mocodawca jej nie posiada. W związku z tym zwrócono się do skarżącego o odtworzenie dokumentacji źródłowej oraz innej stanowiącej podstawę zapisów w księgach i ewidencji za okres objęty postępowaniem kontrolnym w terminie 30 dni do dnia doręczenia pisma. W dniu 30 listopada 2011r. przedłożono plik duplikatów faktur dotyczących zakupów firmy T.J.S. za 2008r., kolejną część przedłożono w dniu 9 grudnia 2011r. Dodatkowo skarżący poinformował, iż brakująca dokumentacja księgowa, podatkowa oraz inna związana z działalnością gospodarczą, którą prowadził w kontrolowanym okresie nigdy nie była i nadal nie jest w jego posiadaniu. Zdaniem skarżącego dokumenty księgowe za 2008 rok nie zostały mu przekazane i znajdują się Biurze Rachunkowym Pani R. K. W celu uzyskania danych pozwalających na odtworzenie informacji wynikających z brakujących dokumentów księgowych za 2008 r, organ I instancji zwrócił się do Urzędu Skarbowego w O., Urzędu Komunikacji Elektronicznej, a także kontrahentów Pana J.S. ustalonych w oparciu o uzyskane kserokopie wydruków podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W wyniku powyższych czynności uzyskano kserokopie faktur VAT, materiałów z kontroli i postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. oraz informacje składane przez skarżącego do Urzędu Komunikacji Elektronicznej. Ponadto uzyskano zeznania świadków - byłych pracowników Pana J.S. Tak szczegółowe wskazanie na działania podjęte przez organ prowadzący postępowanie ma na celu wykazanie, iż zarzuty związane z naruszeniem przez organ art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione. Organ podjął wszelkie czynności celem ustalenia rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i rozliczeń dokonywanych przez skarżącego. Zgromadzone dokumenty pozwoliły na właściwe dokonanie rozliczenia za sporny okres, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, bez konieczności dokonywania szacowania, gdyż dokonane ustalenia były wystarczające dla przyjęcia prawidłowości rozliczenia. Sąd zwraca uwagę, iż skarżący w żaden sposób nie współdziałał z organem, a to jego obowiązkiem było należyte prowadzenie dokumentacji, celem prawidłowego wyliczenia przychodu, kosztów jego uzyskania, a w konsekwencji podatku dochodowego za 2008 rok. Przy tym organy oparły się na różnych dokumentach (wskazanych wyżej), a zarzuty dotyczące nieprawidłowego działania doradcy podatkowego RK, w kontekście dokonanych ustaleń nie mają znaczenia w sprawie, bowiem gołosłownym jest stwierdzenie pełnomocnika skarżącego, iż część dowodów została uzyskana sprzecznie z prawem. Pełnomocnik skarżącego zarzucając organowi nieustalenie, jaka była faktyczna wartość niezamortyzowanych wydatków poniesionych na modernizację sieci telewizji kablowej nie wskazuje - w kontekście okoliczności sprawy, a w szczególności braku przedłożenia przez skarżącego dokumentacji, z której wynikałyby poniesione koszty – w jaki racjonalny sposób organ powinien tą faktyczną wartość ustalić. Jeszcze raz należy podkreślić, iż to obowiązkiem skarżącego było należyte prowadzenie i przedłożenie organowi stosownej dokumentacji. Organy przy tym dokonały wielu ustaleń, uzyskały dokumenty, ewidencje i rejestry, przesłuchały świadków i na ich podstawie ustaliły okoliczności sprawy. Skarżący nie wskazał na inne dowody z dokumentów przydatne dla rozstrzygnięcia sprawy. Zatem ustalenia organów dotyczące zawyżenia kosztów uzyskania przychodów i zaniżenia przychodu znajdują potwierdzenie w opisanym w zaskarżonej decyzji materiale dowodowym. W kontekście normy prawnej wynikającej z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa należy stwierdzić, iż organy obu instancji (bowiem także organ pierwszej instancji) w treści uzasadnienia wskazały na fakty, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dano wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Dodatkowo należy wskazać, że ustawodawca w przepisie art. 210 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazał elementy, które powinna zawierać decyzja wydana w sprawie podatkowej, natomiast w § 4 tego artykułu stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawierać powinno, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy ( wyrok NSA z dnia 8 listopada 2000 r., III SA 760/99, niepubl.). Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego (także prowadzonego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. Tym wymogom organy w niniejszej sprawie sprostały. W związku z tym Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a zarzuty skargi nie znajdują potwierdzenia. Dlatego też orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.