I SA/Kr 172/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Grażyna Jarmasz Sędziowie: WSA Ewa Rojek WSA Bogusław Wolas (spr) Protokolant: Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2005r. sprawy ze skargi "F. Spółka z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 23 grudnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 2.715,00 zł (słownie: dwa tysiące siedemset piętnaście złotych). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] września 2002 r. określił F.Spółce z o. o. w K.zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok w wysokości 3 093 162 zł i oraz nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych za ten rok w wysokości l 393 zł. Przeprowadzona kontrola wykazała bowiem, że spółka zawyżyła kwotę zadeklarowanych kosztów uzyskania przychodów, wykazanych w złożonym zeznaniu CIT-8 za 2001 rok W związku z tym dokonano ich korekty o równowartość odpisów amortyzacyjnych w wysokości 92.039 zł 17 gr., które wyliczono od wartości początkowej środków trwałych oddanych przez podatnika w 2001 roku w użytkowanie kontrahentom, co zostało przez kontrolujących uznane za naruszenie art. 16 a ust. 1 oraz art.16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż przepis ten nie zezwalał na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania. Zawarte w tym zakresie umowy nie miały także związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, gdyż spółka oddała w nieodpłatne użytkowanie urządzenia warsztatowe niezwiązane ze sprzedażą produktów F. , a służące między innymi do ustawiania świateł, zbieżności kół oraz pomiaru poziomu hałasu. Zakwestionowano także wydatek w wysokości 19 588 zł 87 gr. poniesiony w związku z zakupem od Firmy P.... usługi o nazwie "Przegląd pakietu sprawozdawczego sporządzonego zgodnie z wymogami F. G." , ponieważ zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodu stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy." Nie miał on bowiem związku z przychodami podatnika, gdyż poniesiono go dla potrzeb spółki włoskiej "F. I." , a nie "F. P.". Podkreślono przy tym, że w spornym okresie czasu spółka włoska nie była udziałowcem strony skarżącej. Nie uznano także za koszty uzyskania przychodu wartości naliczonych, lecz nie zapłaconych odsetek od zobowiązań w łącznej kwocie 13 700 zł 78 gr., oraz naliczonego podatku VAT w kwocie 66 727 zł. Równocześnie podwyższono zadeklarowane przez stronę koszty uzyskania przychodu o kwotę 179.647 zł dotyczącą rezerw, ponieważ spółka bezzasadnie wyłączyła ją z kosztów uzyskania przychodów 2001 roku. Za prawidłowe uznano natomiast ujęcie przez podatnika w kwocie zadeklarowanych kosztów uzyskania przychodów sumy odpisów amortyzacyjnych od urządzeń wspomagających sprzedaż rozprowadzanych przez niego produktów, które zostały oddane klientom do używania nieodpłatnie z uwagi na treść art. 16 a ust. 1 cyt. ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji w całości z uwagi na naruszenie przez organ pierwszej instancji art. 15, ust.1, art. 16 ust. 1 i art. 16 a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 122, art. 187, art. 188. art. 191 i art. 216 ordynacji podatkowej. Zarzuciła, że przegląd pakietu sprawozdawczego obejmował dane dotyczące podatnika oraz wzajemnych rozrachunków w grupie "F. I." i umożliwił kontrole finansową "F. P." spółki z o. o. w Krakowie przez "F. I" oraz prawidłową współpracę obu podmiotów, które pozostają w zależności gospodarczej. Jego wykonanie było przy tym niezbędne także z uwagi na odrębne zasady księgowości jakie obowiązywały obie spółki do 2002 r. . W związku z tym wydatek poniesiony; na ten cel stanowił koszt funkcjonowania osoby prawnej, związany z uzyskaniem przychodów Ponadto umowy, na mocy których oddano w użytkowanie środki trwałe, nie miały charakteru nieodpłatnego gdyż czynności stanowiące ich przedmiot były świadczeniami wzajemnymi. Spółka uzyskiwała bowiem długoletnie umowy z odbiorcami, poprzez które zapewniała sobie stały przychodów w możliwie najdłuższym czasie. Świadczy to także o prostym i bezpośrednim związku wydatków związanych z zakupem urządzeń warsztatowych z osiągniętymi przychodami. Wskazano także, iż umowy te pozwoliły spółce na zachowanie jednolitej polityki cenowej wobec odbiorców, umożliwiając stabilizację cen zbytu. Podkreślono przy tym, że sporne umowy należą do kategorii umów nienazwanych, o których mowa w art. 353 kodeksu cywilnego, a ich charakter jest bliższy umowie leasingu niż umowie użyczenia. Zaznaczono także , iż organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego nie odniósł się do wniosku strony o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadka, czym naruszył art. 188 i art.216 ordynacji podatkowej. Powołano się również na pismo Ministerstwa Finansów wskazujące na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez producentów wyrobów od urządzeń przekazanych do nieodpłatnego używania sprzedawcom tych wyrobów, oraz na pisma dotyczące charakteru umowy użyczenia. Przytoczono także tezę wyroku Sądu Najwyższego wydanego w sprawie sygn. akt III RN 76/00, z której wynika prawo podatnika do swobodnego wyboru zgodnego z prawem i rzeczywistością a jednocześnie bardziej korzystnego dla niego rozwiązania w podejmowaniu decyzji gospodarczych oraz wskazano sygnatury szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapadłych w odniesieniu do kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów w kontekście unormowań zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Strona nie zakwestionowała natomiast wyłączenia przez organ podatkowy z kosztów uzyskania przychodu wartości naliczonych, lecz nie zapłaconych odsetek od zobowiązań, oraz naliczonego podatku VAT , a także podwyższenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 179 647 zł. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] grudnia 2002 roku utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji, uznając, że prawidłowo wyłączył on z kosztów uzyskania przychodu kwotę odpisów amortyzacyjnych wyliczoną od wartości początkowej urządzeń nie związanych ze sprzedażą produktów rozprowadzanych przez spółkę. Powołano się przy tym na art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyjaśniono, że za świadczenie odpłatne może być uznane tylko takie za które świadczący otrzymuje wymierny ekwiwalent, natomiast z treści umów, nie wynika aby zawarte w nich porozumienia miały wpływ np. na cenę produktów. Tym bardziej, iż przychód wynikający z używania przekazanych urządzeń osiągają podmioty gospodarcze faktycznie je użytkujące, a nie ich właściciel, natomiast związek pomiędzy wielkością sprzedaży np. oleju silnikowego a użytkowaniem miernika hałasu jest nieuchwytny. O odpłatnym charakterze umów nie świadczą także złożenie przez odbiorców spółki oświadczenia, iż bezpośrednią przyczyną zawarcia umów na dostawę produktów firmy F. było przekazanie urządzeń warsztatowych . Oświadczenia te wskazuje jedynie na to, że sporne umowy służyły ich stronom do nawiązania możliwych w danych warunkach rynkowych stosunków handlowych. Wyjaśniono również , iż powołane przez stronę pismo Ministerstwa Finansów dotyczy sytuacji, w której pomiędzy używaniem urządzeń przez klienta właściciela tych urządzeń a przychodem samego właściciela istnieje wyraźna korelacja, wskazująca na związek, o którym mowa w art. 15 ust.1l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za bezzasadny uznano zarzut, iż organ pierwszej instancji w toku postępowania kontrolnego nie odniósł się do wniosku strony o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadka, bowiem Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...]września 2002 roku odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę. Odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na sporządzenie przeglądu pakietu sprawozdawczego wyjaśniono, że był on przydatny głównie firmie "F. I.", a nie stronie skarżącej bowiem służył zapewnieniu kontroli rozrachunków pomiędzy "F. P." i "F. I.". W związku z czym dokumentacja ta nie została sporządzona na potrzeby podatnika , ale zgodnie z potrzebami .. F. I." . Zatem wydatek poniesiony na ten cel nie stanowi kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych . W skardze strona wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania Zarzuciła przy tym naruszenie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 i art. 16a ustawy z 15. lutego 1992 roku podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 122, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 216 ordynacji podatkowej. Podkreśliła, że umowy na mocy których oddano do używania kontrahentom spółki urządzenia warsztatowe nie miały charakteru nieodpłatnego lecz ich celem było świadczenie usług wzajemnych, na co wskazują § 1 i § 7 umowy. Przekazanie urządzeń było nie tylko integralną częścią całej umowy, ale także warunkiem jej zawarcia, a tym samym uzyskanie przychodów. Ponadto strona skarżąca zapewniła sobie osiąganie stałych przychodów co także stanowiło wymierną korzyść. W związku z tym wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kwoty wartości amortyzacji na podstawie art. 16 a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było nieprawidłowe. Wskazano również, że organy podatkowe błędnie uznały powyższe umowy za użyczenie, miały one bowiem charakter umów nienazwanych o których mowa w art. 353 k c , które ściśle wiązały się ze sprzedażą towarów. Dlatego należy uwzględnić pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...]kwietnia 1997 r. nr [...], które dopuszcza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń warsztatowych oddanych do używania kontrahentom spółki. Przytoczono treść wyroku NSA, w którym uznano za koszty uzyskania przychodów wydatki na cele marketingowe, które - co do zasady - stanowią koszt uzyskania przychodów. Także wydatek poniesiony na zakup " Przeglądu pakietu sprawozdawczego sporządzonego zgodnie z wymogami F. G." stanowił koszt związany z funkcjonowaniem osoby prawnej, a zatem był kosztem uzyskania przychodów. Natomiast organy podatkowe oparły się na niepełnej analizie faktów z pominięciem realiów rynkowych oraz na błędnym założeniu, że wydatek ten nie przyniósł stronie skarżącej korzyści wynikającej ze współpracy z "F. I.". Obie spółki umówiły się przy tym, że koszty sporządzenia przeglądu pakietu sprawozdawczego pokryje strona polska. Było to konieczne z uwagi na ścisłą zależność gospodarczą pomiędzy podatnikiem a spółką włoską, zwłaszcza w kontekście istniejących różnic pomiędzy polskimi przepisami o rachunkowości a Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości. Koszt obciążał stronę skarżącą , gdyż to ona była zainteresowana dalszą współpracą. Spółka "F. I." jest właścicielem znaku towarowego używanego przez podatnika, a także właścicielem know - how, które wykorzystuje strona polska w swojej działalności gospodarczej, co stanowi o powiązaniu handlowo - organizacyjno - prawnym obu podmiotów i daje włoskiej spółce prawo do "ścisłej" kontroli działalności polskiego partnera, a zatem również do żądania sporządzania dokumentacji w rodzaju wyżej wymienionego przeglądu, podobnie jak banki mają prawo do żądania sporządzenia wniosku kredytowego na koszt potencjalnego kredytobiorcy. Iza Skarbowa wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie . Wyjaśniono, że "F. P."Spółka z o. o. w Krakowie zakupiła w celu oddania do używania kontrahentom zarówno urządzenia bezpośrednio związane ze sprzedażą rozprowadzanych przez siebie produktów, jak i urządzenia warsztatowe służące wykonywaniu innych usług, wykraczających poza sprzedaż olejów silnikowych np. mierniki hałasu czy urządzenia do ustawiania świateł. Ponadto stwierdzono, że część tych urządzeń spółka oddała kontrahentom odpłatnie, a część nieodpłatnie. Ustaleń tych dokonano w oparciu o odpłatne i nieodpłatne umowy zawarte przez stronę z kontrahentami w przedmiocie oddania do używania kontrahentom spółki urządzeń warsztatowych, a także na podstawie sporządzonego samodzielnie przez podatnika zestawienia dwóch grup dowodów zakupu oraz oddania do użytkowania urządzeń warsztatowych według kryterium przydatności tych urządzeń dla sprzedaży produktów stanowiących przedmiot działalności Spółki ,.F. P.". Podatnikowi nie przysługiwało prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych . ;które nie były związane z działalnością gospodarczą spółki i jednocześnie stanowiły przedmiot umów o charakterze nieodpłatnym . Bowiem uprawnienie to dotyczy jedynie takich składników majątku, które zgodnie z art. 16a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykorzystywane są przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub stanowią przedmiot umowy najmu, dzierżawy, lub innych umów, czyli stanowią przedmiot umów o charakterze odpłatnym. Jednocześnie brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c cyt. powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zezwala na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania. Za nieuzasadniony uznano argument , że o odpłatnym charakterze spornych umów decyduje fakt, że celem ich zawarcia było nawiązanie stosunków handlowych z kontrahentem, co z kolei pozostawało w związku z przychodami spółki. Zasadą jest bowiem, że spółka prawa handlowego powstaje i działa w celu osiągania dochodu. Dlatego wszystkie jej działania, w tym również zawieranie umów z kontrahentami sprowadzają się do maksymalizacji wyniku finansowego. Nie oznacza to jednak, że każdą umowę, w której stroną jest podmiot gospodarczy uznać należy za porozumienie odpłatne, tylko z tego powodu, że za umową tą w każdym przypadku winna stać potencjalna korzyść finansowa. Takie założenie prowadziło by do stwierdzenia, że w działalności gospodarczej podmioty nie zawierają umów o charakterze nieodpłatnym, ponieważ wszystkie porozumienia wiążą się z przychodem. Ponadto nieodpłatny charakter umów wynika bezpośrednio z ich treści, ponieważ zawarto je ze wszystkimi kontrahentami spółki i zakładały one sprzedaż jej produktów według cen obowiązujących w dniu sprzedaży , niezależnie od faktu oddania urządzeń warsztatowych do używania. W związku z tym oddanie na ich podstawie w nieodpłatne używanie urządzeń warsztatowych innych niż związane ze sprzedażą produktów F. nie wiązało się z uzyskanym przez podatnika przychodem. Przychód osiągnęły natomiast podmioty gospodarcze faktycznie je użytkujące. Powyższej oceny nie zmieniły także oświadczenia kontrahentów spółki, iż bezpośrednią przyczyną zawarcia umów, na mocy których nabywali produkty sprzedawane przez nią było przekazanie spornych urządzeń warsztatowych . Posłużono się nimi tylko do nawiązania możliwych w danych warunkach rynkowych stosunków handlowych. Za pozbawione znaczenia uznano także argumenty, odnośnie podobieństwa umów, na podstawie których oddano do nieodpłatnego używania sporne urządzenia do umowy leasingu, gdyż organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania dokonały oceny treści zawartych umów z punktu widzenia brzmienia art. 15 ust. 1, art. 16 a ust.1oraz art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wykazały naruszenie tych przepisów. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczą natomiast rozstrzygnięć, które zapadły w sprawach indywidualnych, a zatem także ich treść pozostaje bez znaczenia w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Ponadto dotyczyły one wydatków o charakterze marketingowym, do których nie można zaliczyć kwoty amortyzacji dokonanej od wartości początkowej urządzeń warsztatowych, nie związanych ze sprzedażą produktów Skarżącego. Również wydatek na przegląd pakietu sprawozdawczego nie pozostaje w związku z uzyskaniem przychodu o którym mowa w art. 15 ust 1ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych . Ze zgromadzonych danych i ich analizy korzystała bowiem "F. I." i w związku z tym powinna ponosić ich koszty. W związku z tym istnienie ścisłych powiązań o charakterze organizacyjnym i handlowym pomiędzy stroną skarżącą a "F. I." , ani też duże zainteresowanie strony polskiej dalszą kontynuacją współpracy , nie uzasadniają ponoszenia przez nią tych kosztów. Nie ma znaczenia podobieństwo przeglądu pakietu sprawozdawczego do usług prawnych, podatkowych lub księgowych . Zawsze bowiem gdy nabywa się tego typu usługi, które są adresowane do innego podmiotu , to wydatki z nimi związane stanowią koszt uzyskania przychodu tych podmiotów , które z nich korzystają. Także zawarcie przez obie spółki umowy zobowiązującej polską stronę do sporządzenia spornego przeglądu nie może zmienić ustawowych przesłanek zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Za nieuzasadniony uznano przy tym argument, odnośnie podobieństwa celu jakiemu miał służyć przegląd pakietu sprawozdawczego do wniosku kredytowego, gdyż wniosek kredytowy zawsze dotyczy sytuacji finansowej kredytobiorcy i wiąże się z ewentualną umową kredytową, czyli bardzo ściśle dotyczy interesu wnioskodawcy, w odróżnieniu od treści przeglądu, która dotyczy rozrachunków strony dokonywanych w ramach grupy kapitałowej, a zatem służy celom zarządzania tą grupą - co wynika również z jego pełnej nazwy - i co decyduje o stwierdzeniu, że" wydatek poniesiony na jego sporządzenie winien obciążać Spółkę "F. G. Izba Skarbowa nie dopatrzyła się też naruszenia przez organ podatkowy pierwszej instancji wymienionych w skardze przepisów ordynacji podatkowej . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga jest uzasadniona. Definicja kosztów uzyskania przychodu została bowiem określona w art. 15 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U z 1993 r. nr 106 poz. 482 z późniejszymi zmianami ) zgodnie z którym są nimi koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 powyższej ustawy. Konstrukcja tego przepisu w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodu . Zasady zaliczania do nich poszczególnych wydatków zostały jednak wyjaśnione w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego , który dokonał wykładni 15 ust 1 powołanej wyżej ustawy . Wynika z niej, iż podatnik ma możliwość odliczenia do celów podatkowych wszelkich faktycznie poniesionych kosztów , pod warunkiem iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiąganego przychodu z tytułu działalności gospodarczej . W związku z tym kosztami uzyskania przychodu są zarówno wydatki mające bezpośredni lub pośredni związek z przychodem, jak też ogólne koszty działalności firmy, choć trudno je powiązać z konkretnym przychodem. Należy przy tym podkreślić, iż o zasadności poniesienia konkretnego wydatku decyduje wyłącznie podmiot prowadzący działalność gospodarczą . W związku z tym jeżeli podejmuje on decyzję o jego poniesieniu , gdyż uważa to za celowe z punktu widzenia prowadzonej działalności, to organy podatkowe nie mogą skutecznie kwestionować uznania takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu , o ile biorąc pod uwagę czynniki obiektywne i charakter działalności danego podmiotu , uznać można , że poniesienie tego wydatku było konieczne i mało służyć uzyskaniu przychodu, nawet gdy nie doprowadziło do tego celu. Z tego względu nie budzi wątpliwości, co potwierdzaj ą pisma Ministra Finansów z dnia [...]kwietnia 2001 r. nr [...], oraz z dnia [...]marca 2002 r. nr [...] , że wydatki poniesione na badanie sprawozdania finansowego prowadzonego na podstawie decyzji organów jednostki, która nie ma ustawowego obowiązku poddania badaniu jej rocznych sprawozdań finansowych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu , pod warunkiem iż badanie to jest związane ze zwykłym tokiem działalności podmiotu. Zasada ta znajduje także pełne zastosowanie gdy podatnik zleca wykonanie dodatkowego badania sprawozdania finansowego, które jest wymagane przez jego kontrahentów , i to zarówno wtedy gdy wymaga tego bank , w którym spółka ubiega się o uzyskanie kredytu, jak i wtedy gdy stara się nawiązać albo utrzymać korzystne kontakty handlowe zapewniające jej znaczącą część obrotu. W związku z tym nieuzasadnione jest twierdzenie organów podatkowych , iż objęty sporem w niniejszej sprawie przegląd pakietu sprawozdawczego, wykonany był tylko w celu osiągnięcia przychodu przez całą grupę kapitałową, w związku z czym jego koszty powinna ponieść spółka "F. G." . Strona skarżąca jest częścią tej grupy , przy czym istotną część przychodów uzyskuje z tytułu sprzedaży produktów dostarczanych przez podmioty związane z "F. G." . Dlatego w celu utrzymania tych przychodów była zobowiązana do spełniania stawianych przez grupę kapitałową wymogów, w tym także w zakresie księgowości. Istotne jest przy tym, iż przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest podatek dochodowy od osoby prawnej "F. P." Spółki z o. o. w K, a w szczególności czy wydatek na "Przegląd pakietu sprawozdawczego sporządzonego zgodnie z wymogami F. G." został poniesiony w celu osiągnięcia przez nią przychodu . Skoro jak wykazano wyżej związek taki w przypadku strony skarżącej występuje, to bez znaczenia jest czy także inni kontrahenci uzyskali z tytułu tego wydatku przychód. Niezasadne jest przy tym twierdzenie organów podatkowych, iż porozumienia pomiędzy podatnikiem , a jego zagranicznymi kontrahentami w sprawie ponoszenia kosztów przeglądu pakietu sprawozdawczego naruszają ustawowe regulacje. Umową tą nie zmieniono bowiem wynikających z ustawy zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ale określono tylko wzajemne obowiązki stron. Uzasadnione są także podniesione w skardze zarzuty dotyczące wyłączenia przez organy podatkowe z kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od urządzeń warsztatowych przekazanych odbiorcom produktów sprzedawanych przez spółkę. Co prawda zgodnie z art. 16 a amortyzacji podlegają tylko środki trwałe , tzn. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki, lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, a także inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto zgodnie art. 16 ust 1 pkt 63 c nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania. O nieodpłatnym używaniu możemy jednak mówić tylko wtedy gdy nie jest ono związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu . Występuje zatem w sytuacji gdy otrzymujący daną rzecz nie jest zobowiązany do wykonania jakichkolwiek świadczeń. W omawianej sprawie przypadek taki nie występuje . Umowy o dostawę produktów F. muszą być bowiem rozpatrywane jako całość, w ramach której obie strony zobowiązały się do różnorodnych świadczeń. Nie można oceniać tylko poszczególnych świadczeń w oderwaniu od całości. Podatnik zobowiązał się nie tylko do dostarczania klientom produktów F. zgodnie z ofertą handlową, ale także do wyposażenia odbiorców w specjalistyczne urządzenia stanowiące własność F. , oraz do przekazania im wszystkich oznaczeń niezbędnych do wyróżnienia zakładów jako autoryzowanych miejsc sprzedaży produktów F.. Klienci zobowiązali się natomiast do nabycia w przeciągu kilku lat określonej ilości produktów F., oznakowania przekazanych urządzeń w sposób jednoznacznie wskazujący , że stanowią one własność F., ponoszenia kosztów utrzymania i eksploatacji, oraz kosztów napraw awarii nie objętych gwarancją, a także do umieszczenia na swoim terenie , w budynkach i pomieszczeniach znaków firmowych F. innych oznaczeń wskazujących na sprzedaż produktów F.. Byli również zobowiązani do zapłaty ceny według cennika obowiązującego w momencie dostawy, przy czym w § 7 ust 1 umowy strony zastrzegły , że klienci nie ponoszą kosztów amortyzacji przekazanych urządzeń, gdyż wynagrodzenie za ich używanie jest wkalkulowane w ceny dostarczonych produktów F.. Ponadto w § 7 ust 2 i 3 umowy przewidziano możliwość nabycia przez klientów, na ich pisemny wniosek , własności przekazanych im urządzeń po upływie 60 miesięcy kalendarzowych licząc od miesiąca następującego po miesiącu w którym podpisano umowę za cenę wynoszącą 1 zł plus VAT Możliwość ta została jednak uwarunkowana dokonaniem zakupu umówionej ilości produktów F. i zapłacenia za nie umówionej ceny. Z zapisów tych wynika zatem w sposób jednoznaczny, iż przedmiotem zawartych przez stronę skarżącą umów nie było nieodpłatne przekazanie urządzeń warsztatowych. Zostały one bowiem wydane w ramach wzajemnych świadczeń stron. Kontrahenci zobowiązali się przy tym nie tylko do ponoszenia kosztów ich eksploatacji i napraw , ale także do oznakowania znakami firmowymi F. nie tylko otrzymanych urządzeń , ale także budynków warsztatowych. Możliwość ich nabycia po upływie umówionego okresu czasu została przy tym ściśle związana z prawidłowym wykonaniem przez kontrahentów obowiązków wynikających z umowy. Ponieważ sporne umowy nie miały charakteru nieodpłatnego, oddane na ich podstawie do używania urządzenia warsztatowe były środkami trwałymi i strona skarżąca mogła dokonywać ich amortyzacji . Z tych też względów orzeczono jak w sentencji na podstawie wyżej powołanych przepisów oraz na podstawie art. 145 § 1 ust 1 lit a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi . Rozpoznając ponownie sprawę organy podatkowe uwzględnią wyżej przedstawioną wykładnię. Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153 poz. 1271 z późniejszymi zmianami ) stanowiącym , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.