I SA/Kr 2087/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk Sędziowie: NSA Józef Gach WSA Maria Zawadzka (spr) Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2004r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 12 września 2001 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty skargę oddala Pismem z dnia [...] marca 2001 roku A. i D. W. zwrócili się z żądaniem stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok od odprawy pieniężnej w kwocie [...] zł wypłaconej A. W. przez płatnika Zakład I. Spółka z o.o. w K. Jednocześnie złożyli korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000 PIT-36, w której nie wykazali wypłaconej A. W. odprawy pieniężnej, jako dochodu do opodatkowania. Decyzją z dnia [...] czerwca 2001 roku nr [...] Drugi Urząd Skarbowy, działając na podstawie art. 79 § 2 pkt 1 lit.a, art.207 i art.208 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz.926 ze zm./ umorzył postępowanie podatkowe w sprawie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok od A. W. i D. W. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok od odprawy pieniężnej w kwocie [...] zł wypłaconej A. W. przez płatnika Zakład I. Spółka z o.o. w K. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy stwierdził, iż odprawa pieniężna wypłacona A. W. na podstawie porozumienia z dnia [...] sierpnia 2000 roku "Pakietu spraw pracowniczych i socjalnych Fabryki I. - Spółka Akcyjna w K. z dnia [...] października jest świadczeniem otrzymanym w ramach stosunku pracy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W odwołaniu od decyzji A. W. i D. W. domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji, podnosząc, iż w zeznaniu podatkowym po stronie dochodów błędnie wpisali kwotę [...] zł otrzymaną, przez A. W., jako odprawę z tytułu rozwiązania z nim stosunku pracy, przed upływem okresu gwarancyjnego wynikającego z "Pakietu Spraw Pracowniczych" podpisanego przez inwestora obejmującego pakiet większościowy akcji spółki. Zdaniem skarżących, odprawa ta była de facto odszkodowaniem wynikającym z przepisów prawa cywilnego, a zatem zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 3 powołanej ustawy, a potwierdzeniem słuszności przyjętej przez skarżących interpretacji jest wyrok NSA z dnia 23 września 1999 roku sygn.akt III SA 2391/98. Decyzją z dnia 12 września 2001 roku nr. [...], Izba Skarbowa, działając na podstawie, art.233 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła, iż stosownie do art.12 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie z art. 21 ust1 pkt 3 ustawy wolne od podatku dochodowego są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw, z wyjątkiem: przewidzianych w prawie pracy odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę odpraw wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy W przedmiotowej sprawie, w myśl Pakietu Spraw Pracowniczych i Socjalnych Fabryki I. S.A. w K., zawartego w dniu [...] października 1997 roku, w przypadku rozwiązania umów o pracę z przyczyn dotyczących pracodawcy, w trybie ustawy z dnia 28 grudnia 1989 roku /Dz.U. nr 4 poz. 19 z 1990r. ze zm./, pracownikom zwalnianym w okresie 48 miesięcy od daty zakupu akcji przysługiwały odprawy pieniężne - niezależnie od świadczeń przysługujących na mocy obowiązujących przepisów. Natomiast z zawartego porozumienia z dnia [...] sierpnia 2000 roku, pomiędzy spółką I. S.A. w K. oraz spółką I. sp. z o.o., a skarżącym A. W. wynika, iż w związku z wypowiedzeniem umowy o pracę Zakład I. sp. z o.o. gwarantuje wypłacenie skarżącemu odprawy, o której mowa w rozdziale II pkt 2.3 Pakietu Spraw Pracowniczych i Socjalnych, to jest w trybie przepisów ustawy z dnia 28 grudnia 1989 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy oraz o zmianie niektórych ustaw. Z powyżej wymienionych dokumentów, zdaniem organu podatkowego wynika, iż wypłacone skarżącemu świadczenie nie można zakwalifikować jako odszkodowania wypłaconego na podstawie umowy cywilnoprawnej, ponieważ postanowienia tejże umowy nie zostały spełnione. Wypłacone pieniądze pozostają w ścisłym związku z dotychczasowym stosunkiem pracy i jako takie stanowią źródło przychodów, o którym mowa w art. 12 powołanej ustawy. Z pkt 3, powyżej wymienionego porozumienia z dnia [...] sierpnia 2000 roku wynika, iż wykonanie tego porozumienia kończy spór pomiędzy stronami na tle rozwiązania umowy o pracę i strony nie będą wzajemnie zgłaszać żadnych roszczeń z tym związanych, a odprawa wypłacona skarżącemu w związku z wypowiedzeniem umowy o pracę zostanie wypłacona w trybie przepisów ustawy z dnia 28 grudnia 1989 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy oraz o zmianie niektórych ustaw. Powołany przez skarżącego wyrok NSA w Warszawie z dnia 23 września 1998 roku, sygn. akt. III SA 2391/98 został podjęty w konkretnej sprawie i nie może mieć zastosowania w tej sprawie. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący A. W. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji, z powodu rażącego naruszenia przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący ponownie podniósł, iż jego zdaniem wypłacona mu odprawa jest de facto odszkodowaniem za niedotrzymanie podpisanej przez inwestora umowy, a więc odszkodowaniem wynikającym z przepisów prawa cywilnego na podstawie art. 471 k.c. i art. 393 § 1 k.c., a nie z przepisów kodeksu pracy. Jest, więc świadczeniem zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust1 pkt 3 ustawy. Z porozumienia zawartego przez niego z pracodawcą jednoznacznie wynika, iż odprawę wypłacono zgodnie z zapisem pakietu, a nie w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 grudnia 1989 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy oraz o zmianie niektórych ustaw. Na poparcie swoich twierdzeń skarżący ponownie powołał się na wyrok NSA w Warszawie z dnia 23 września 1998 roku, sygn.akt. III SA 2391/98 został, jego zdaniem, podjęty w podobnej sprawie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w całości podtrzymała swoje stanowisko i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. W myśl art.9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaj dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 ustawy, zawierający katalog przychodów wolnych od podatku dochodowego. Ustawodawca, określił w art.10 ust.1 pkt 1 ustawy, iż źródłami przychodów tworzących podlegający opodatkowaniu dochód są między innymi: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym również spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej, praca nakładcza. Art.12 ustawy określa zakres przychodów z tych źródeł, stanowiąc, iż za przychody ze stosunku uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie z treścią art. 21 ust.1 pkt 3 ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych przepisów ustaw, z wyjątkiem: przewidzianych w prawie odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę odpraw wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy. Poza sporem pozostaje fakt, iż wypłata świadczenia pieniężnego, od którego pobrany został przez płatnika sporny podatek dochodowy, nastąpiła w wyniku realizacji zobowiązania wynikającego, nie z przepisów prawa, ale umowy, jaka została zawarta między nowym pracodawcą, a związkami zawodowymi. Jej celem było zabezpieczenie interesów pracowników w związku z jego prywatyzacją. Zgodnie, zatem z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2002 roku sygn. akt SA/Sz 2254/00, jeżeli podstawy do wypłaty skarżącemu świadczeń, od których został pobrany podatek dochodowy, nie stanowił żaden przepis prawa, lecz wyłącznie postanowienia umowne, to niezależnie od tego, między jakimi podmiotami porozumienie zostało zawarte, kwoty wypłacone skarżącemu stanowiły rekompensatę za zgodne z prawem, aczkolwiek przedwczesne w stosunku do gwarantowanego okresu zatrudnienia rozwiązanie stosunku pracy, a zatem uzyskany stąd przychód nie zalicza się do kategorii przychodów zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie art.21 ust.1 pkt 3 ustawy, a więc nie zachodzą podstawy do stwierdzenia istnienia nadpłaty w podatku dochodowym wynikającej z pobrania podatku od tej wypłaty przez płatnika. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z dnia 22 listopada 2001 roku sygn.akt SA/Sz 1235/00, zgodnie, z którym umowne zobowiązanie, w ramach swobody zawierania umów (obowiązek gwarantowania zatrudnienia prawnie nie istnieje), stwarza po stronie zobowiązanego, obowiązek wypłacenia umówionego świadczenia, a po stronie uprawnionego, roszczenie o spełnienie tego świadczenia, w razie wcześniejszego rozwiązania umowy o pracę, niezależnie od tego, czy zdarzenie to spowodowało szkodę, czy nie. Świadczenie to skarżący uzyskuje na podstawie umowy, a nie na podstawie przepisów prawa, ponieważ nie istnieje przepis prawa, który przewidywałby odszkodowanie za sam fakt, zgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę. Tak, więc świadczenie otrzymane przez A. W. od zakładu pracy, nie było, pomimo, iż nadana mu została taka nazwa, odszkodowaniem, bowiem jego wypłata nie była uzależniona od wystąpienia szkody, a od samego faktu rozwiązania umowy o pracę przed upływem okresu zagwarantowanego w na podstawie porozumienia z dnia [...] sierpnia 2000 roku "Pakietu spraw pracowniczych i socjalnych Fabryki I. Spółka Akcyjna w K. z dnia [...] października". Rozpoznając sprawę oparto się na art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153 poz. 1271 ze zm./, stanowiącym, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe Wojewódzkie Sądy Administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z powyższych względów Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi (Dz.U. nr. 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.