I SA/Kr 215/14

|Sygn. akt I SA/Kr 215/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 sierpnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2014 r., ze skargi I.D., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 6 grudnia 2013 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy częściowego umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., , - s k a r g ę o d d a l a -, , , , , Skarżąca I.D. w 2012 r. zbyła mieszkanie w wyniku czego uzyskała dochód wysokości 31,629,53 zł. W następstwie nieuregulowania w terminie wykazanego w zeznaniu podatkowym za 2012r. (PIT-39) zobowiązania podatkowego w kwocie 6.010 zł, powstała u skarżącej zaległość podatkowa. W pismach z dnia 15 i 25 lipca 2013 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o częściowe umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. w zakresie kwoty 4.010 zł wraz z odsetkami za zwłokę, umorzenie kosztów egzekucyjnych, ponadto o możliwość spłaty pozostałej kwoty zaległości w ratach. W uzasadnieniu wniosku, skarżąca powołując się na trudną sytuację życiową i finansową, poinformowała, iż nadal poszukuje pracy, załączyła zaświadczenie z Urzędu Pracy, iż od dnia 18 września 2012 r. jest zarejestrowana jako osoba bezrobotna bez prawa do zasiłku. Skarżąca wyjaśniła, że wszystkie środki ze zbytej nieruchomości przeznaczyła na remont lokalu, zakup mebli i urządzeń AGD, a obecnie nie posiada środków finansowych nawet na częściową spłatę należnego zobowiązania podatkowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej decyzją z dnia 5 września 2013 r., nr [...] odmówił częściowego umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 4.010 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 89 zł, obliczonymi na dzień wpływu wniosku do urzędu skarbowego. Organ podatkowy w uzasadnieniu rozstrzygnięcia przedstawił sytuację skarżącej podając, że nie osiąga żadnych dochodów, zarejestrowana jest jako osoba bezrobotna, bez prawa do zasiłku. Ponadto jest osobą rozwiedzioną, pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z pełnoletnią córką, uczennicą liceum, otrzymującą 500 zł alimentów. Skarżąca nie posiada żadnego majątku ruchomego i nieruchomości, jest najemcą lokalu mieszkalnego o pow. 26,88 m2 w K. ul. S., które pozostaje w zarządzie Gminy Miejskiej K.. Na miesięczne wydatki dwuosobowego gospodarstwa domowego składają się: czynsz 355 zł, opłata za gaz 120 zł, energia elektryczna – 70 zł, internet – 50 zł, opłata TV – 30 zł. Koszty wyżywienia, leczenia, zakupu odzieży itp. wynosiły 500 zł. Łącznie koszty i wydatki stanowią kwotę 1.125 zł miesięcznie. Wskazano, że skarżąca posiada oszczędności w kwocie 3.000 zł, pozostałe po remoncie mieszkania, z przeznaczeniem na bieżące opłaty. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania skarżąca przeznaczyła na spłatę długów, remont wynajmowanego mieszkania oraz utrzymanie. Skarżąca poszukuje pracy i zamierza podjąć własną działalność gospodarczą (aktualnie odmowa dofinansowania z urzędu pracy). Rozpatrując wniosek skarżącej pod kątem przesłanek określonych w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy I instancji nie kwestionował trudnej sytuacji materialno - bytowej i problemów zdrowotnych skarżącej jednak uznał, że okoliczności powstania zaległości podatkowej (skarżąca zbyła mieszkanie w ramach podziału majątku po rozwodzie z mężem) nie stanowią wystarczającej podstawy udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie. Uznano też, że sytuacja skarżącej nie świadczy o trwałej niezdolności do uregulowania należnej kwoty. W odwołaniu do ww. decyzji organu podatkowego I instancji, skarżąca podniosła, że częściowe umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 4.010 zł jest jedynym rozwiązaniem. Mimo to, w sytuacji odmowy przyznania tej ulgi w spłacie zaproponowała rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej. Nadto poinformowała, że została zatrudniona na umowę o pracę oraz, że dokonała jednorazowej wpłaty w kwocie 1.000 zł i w miarę możliwości będzie spłacać zaległość podatkową po 100 zł lub 50 zł. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją z dnia 6 grudnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia w organ odwoławczy podtrzymując stanowisko organu pierwszej instancji przyznał, że sytuacja materialna jak i zdrowotna skarżącej (pozostaje w leczeniu neurologicznym i psychiatrycznym) jest skomplikowana. Nie mniej jednak wskazano na przejściowość tego stanu rzeczy i powołano tu fakt podjęcia zatrudnienia przez skarżącą (wynagrodzenie 1720 zł brutto) oraz przypomniano, że organ postanowieniem z dnia 5 września 2013 r., nr [...] umorzył koszty egzekucyjne w kwocie 365,08 zł, powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tyt. wykonawczego o nr [...], a decyzją z dnia 5 września 2013 r., nr [...] rozłożył na dwanaście miesięcznych rat (w tym 11 po 100 zł) zapłatę zaległości podatkowej w kwocie 6.010 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 152 zł. Na powyższą decyzję skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W skardze wyraziła niezadowolenie z zapadłego rozstrzygnięcia podkreślając brak uwzględnienia przez organy jej ważnego interesu. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wnosząc o jej oddalenie. Dodano, że w dniu 9 października 2013 r. skarżąca dokonała jednorazowej wpłaty w wysokości 1100,48 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że decyzje dotyczące ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego i terminowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział jednakże w przepisie art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania indywidualnej ulgi podatkowej (w formach określonych w pkt 1 - 3), w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, rachunku ekonomicznego i in.). Wnioskowana ulga jest formą pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007r., sygn. akt I FSK 1026/06. Wprowadzenie do art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2010r., sygn. akt I FSK 31/08, pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2002 w sprawie III SA 830/00, prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GL 906/10, wyrok NSA z dnia 31 października 2012r., sygn. akt II FSK 510/11, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że organ rozważył wszystkie okoliczności sprawy istotne dla rozstrzygnięcia zarówno te wskazane przez stronę jak i te ustalone w toku postępowania. Uwzględniono zły stan zdrowia skarżącej, jej kłopoty natury osobistej oraz problemy finansowe. Ważąc interes podatnika organ podatkowy miał na uwadze również interes budżetu państwa, przy czym ważny interes podatnika nie utożsamiano z uwolnieniem się od obowiązków ponoszenia ciężarów publicznoprawnych. Pod pojęciem interesu publicznego rozumiano takie działania organów podatkowych, które umożliwiają realizowanie należnych budżetowi państwa dochodów, z których są finansowane potrzeby społeczeństwa, a rozstrzygając w sprawie umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej organ podatkowy miał na uwadze jedną z podstawowych zasad podatkowych, tj. powszechności opodatkowania i równości wobec prawa, wymagającą równomiernego obciążenia podatkowego wszystkich podatników. W tym znaczeniu organ uwzględnił fakt podjęcia zatrudnienia przez skarżącą, fakt posiadania przez nią oszczędności, a także okoliczność, że środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania skarżąca nie wygospodarowała kwoty należnego podatku przeznaczając je na inne cele. Sąd podkreśla, że organ starając się pomóc skarżącej w jej trudnej sytuacji uwzględnił jej wniosek i rozłożył istniejącą zaległość na raty, przy czym 11 z nich opiewa na kwotę 100 zł. Znamiennym jest też fakt, że skarżąca w dniu 9 października 2013r. dobrowolnie dokonała jednorazowej wpłaty w wysokości 1100,48 zł. Potwierdza to słuszne przekonanie organu o przejściowości jej kłopotów finansowych i nieistnieniu sytuacji, w której zapłata należności jest definitywnie niemożliwa. W ocenie Sądu powyższa okoliczność oraz fakt że skarżąca podejmowała próby rozpoczęcia własnej działalności, a ostatecznie zdobyła zatrudnienie świadczy o tym, że jest osoba przedsiębiorczą, która stara się doprowadzić do likwidacji zadłużenia z tytułu zaległości podatkowych. Sąd zwraca jednocześnie uwagę, iż wniosek o umorzenie zaległości podatkowej może być ponawiany i każdorazowo podlega ocenie organu podatkowego. W szczególności w przypadku zmiany stanu faktycznego lub uzyskaniu nowych dowodów skarżąca może ponownie wystąpić do organu pierwszej instancji z wnioskiem o umorzenie pozostałej zaległości i wówczas ponownie sprawa umorzenia będzie rozstrzygana przez organ. Wydanie bowiem decyzji w przedmiocie umorzenia należności nie korzysta z tzw. powagi rzeczy osądzonej. Mając powyższe na względzie należy uznać, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącą i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że skarżąca znajduje się w trudnej życiowo sytuacji, ale oceniając przesłanki ważnego interesu podatnika szczegółowo uzasadnił powody, dla których uznał, iż wnioskowana należność nie może zostać umorzona. Ponadto analiza akt postępowania pozwoliła stwierdzić, iż nie nastąpiło żadne naruszenie przepisów mogące uzasadniać nieważność postępowania. Z uwagi na to orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.