I SA/Kr 376/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Waldemar Michaldo Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska-Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lipca 2018 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 28 grudnia 2017 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy częściowego umorzenia zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi - s k a r g ę o d d a l a - I. Zaskarżoną decyzją z 28 grudnia 2017r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania M. S. od decyzji Prezydenta Miasta K. z 15 września 2017r. nr [...] w przedmiocie odmowy częściowego umorzenia zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi od lipca 2013r. do grudnia 2016r., za luty 2017r. tj. kwoty [...]zł z odsetkami, działając na podstawie art. 233§1 pkt 1 w zw z art. 67a§1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 201 ze zm. dalej-O.p.) i art. 6q ustawy z 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminie (tekst jedn. Dz. U z 2017r. poz. 1289)-utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ przedstawił następujący stan faktyczny i prawny sprawy: Prezydent Miasta K. wskazał, że M. S. zwróciła się o udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w wysokości [...] zł i odsetek za zwłokę. Organ po przeprowadzeniu postępowania i analizie ,,ważnego interesu podatnika", który przejawia się w trudnej sytuacji zdrowotnej zobowiązanej stwierdził, że umorzenie zobowiązania byłoby zbyt dale idącą ulgą. Bieżące problemy finansowe same w sobie nie mogą stanowić przesłanki umożliwiającej umorzenie zaległości podatkowej. Ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji w której znalazła się podatniczka. W rozpatrywanym przypadku nie zachodzą takie nadzwyczajne okoliczności. M. S. już w 2013r. powinna złożyć deklarację co uczyniła dopiero w 2016r. Organ podniósł także, że już kilkukrotnie udzielał jej ulg w formie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu tych opłat. Łącznie na przestrzeni lat umorzono [...] zł. Podkreślono także, że podatniczka nie jest niezdolna do pracy, jest zarejestrowana w Grodzkim Urzędzie Pracy, w nieruchomości mieszka z 32-letnim synem W. S.. Nie podała jednak co jest źródłem jego dochodu. W odwołaniu od decyzji podatniczka stwierdziła, że decyzja jest dla niej krzywdząca, wskazała na swoją trudną sytuację materialną i zdrowotną, która ulega pogorszeniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w pisemnych motywach decyzji przedstawiło istotę pojęć ,,interes publiczny" i ,,ważny interes podatnika". Zobowiązana utrzymywała się z zasiłku okresowego w wysokości [...] zł, mieszka w K. przy ul. [...], miesięczne opłaty z tego tytułu wynoszą [...] zł, syn prowadzi odrębne gospodarstwo domowe ale reguluje zaległe opłaty za ogrzewanie, wodę, kanalizację. Zobowiązana jest osobą chorą, miesięczne koszty leczenia wynoszą 100,00-150,00 zł. Zadłużenia publicznoprawne zobowiązanej wynoszą [...] zł i 7.000,00 wobec rodziny. Miesięczne opłaty komunalne to [...] zł co jest do zdaniem organu jest do udźwignięcia. Kolegium zaznaczyło-odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych-że trudna sytuacja materialna sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie ulgi. Zdaniem Kolegium niskie dochody, podeszły wiek nie uniemożliwiają całkowicie spłaty zadłużenia chociażby w systemie ratalnym. Zaakcentowano również, że zobowiązana może ubiegać się o rozłożenie zaległości na raty lub o częściowe umorzenie. II. W skardze do Sądu na powyższą decyzję, M. S. stwierdziła, że nie zgadza się z decyzjami i wniosła o uchylenie decyzji obu organów, umorzenie zaległości ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie. W piśmie procesowym z 4 lipca 2018r. pełnomocnik z urzędu, podtrzymał stanowisko skarżącej. III. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm. dalej-p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145§1 p.p.s.a. W wypadku braku podstaw do uwzględnienia skargi, sąd oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Stosownie do art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżony akt administracyjny, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przepis art. 67a§1 pkt 3 O.p. stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b O.p. (bez znaczenia w sprawie), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Powołany przepis wyraźnie stanowi, że organ "może" m. in. umorzyć zaległości podatkowe, co oznacza, że regulacje te należą do sfery uznania administracyjnego. Prawo wyboru rozstrzygnięcia przysługuje zatem organowi. Może on-ale nie musi-umorzyć zaległości, przy czym nawet stwierdzenie istnienia w sprawie przewidzianych przepisami przesłanek nie obliguje organu do zastosowania wskazanej ulgi. Podkreślić jednak należy, że uznanie administracyjne nie powinno i nie może oznaczać dowolności. Przy wydawaniu decyzji o charakterze uznaniowym organ obowiązany jest do wnikliwej i rzetelnej analizy całokształtu okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione określone w przepisach przesłanki. Dopiero tak przeprowadzona gruntowna analiza stanu faktycznego sprawy stanowi materiał będący podstawą do wydania decyzji o charakterze uznaniowym. Tym samym, sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, że Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu administracji. Innymi słowy, o tym, czy zaległości powinny być umorzone czy też nie, rozstrzyga nie Sąd, lecz organ, który, jak zaznaczono powyżej, może je umorzyć, ale nie musi. Tak więc kontroli nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu podlega zatem sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Ocena, czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być więc dokonana przez organ tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, art. 187§1 i art. 191 O.p. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że przesłanki "ważnego interesu" podatnika nie należy utożsamiać tylko i wyłącznie z sytuacją majątkową . Oczywiście w orzecznictwie sądowym jest ona przedstawiana jako najbardziej typowa okoliczność, przez którą definiuje się pojęcie "ważnego interesu", niemniej jednak nie można wykluczyć również innych sytuacji, które to pojęcie obejmuje. Samo pojęcie nie jest zresztą na gruncie prawa podatkowego zdefiniowane. Zasady przyznawania ulg i umorzeń zostały ustalone przez ustawodawcę w sposób bardzo ogólny, a kryteria ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego są bardzo pojemne, co uzasadnia konieczność, przy każdej rozpatrywanej sprawie, nie tylko wyjaśnienie tych pojęć lecz również powoduje potrzebę zbadania czy w danym konkretnym przypadku nie zaszły okoliczności spełniające ww. kryteria. Po ustaleniu czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a§1 pkt 3 O.p. tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, organy są zobligowane w sposób należyty wyważyć interes publiczny z indywidualnym ważnym interesem strony. Należy podkreślić, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" mają na gruncie Ordynacji podatkowej równorzędny charakter. Nie jest przy tym do zaakceptowania sprzeczność interesu jednostkowego z interesem publicznym (L. Etel, komentarz do art. 22 Ordynacji podatkowej, źródło: Lex). Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a§1 pkt 3 O.p. organ podejmuje decyzję polegającą na odmowie umorzenia zaległości podatkowych, to negatywne rozstrzygnięcie powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Innymi słowy, uznając, że podatnik znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego 4 lutego 2014r. sygn. akt: II FSK 3213/12-CBOSA). Z powyższego wynika, że decyzja uznaniowa może być przez sąd uchylona w wypadkach stwierdzenia, iż została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, a także gdyby dokonał wykładni występujących w art. 67a O.p. pojęć niezgodnie z ogólnymi zasadami prawa. Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy przepisów prawa. Zbadały bowiem sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, dokonując oceny zaskarżonej decyzji, nie stwierdził aby naruszała ona prawo w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie. Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych oraz w ramach swojego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. W toku postępowania organ uznał, że w niniejszej sprawie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika", która przejawia się trudną sytuacją zdrowotną Skarżącej. Zważywszy na wcześniejsze rozważania przypomnieć należy, iż takie ustalenie nie obliguje jeszcze organu do automatycznego udzielenia ulgi podatkowej. Obowiązkiem organu jest zbadanie materiału dowodowego pod kątem przesłanki "interesu publicznego", co też organ uczynił. Organ wskazał, że poprzez jednolity dla wszystkich sposób i termin płacenia podatków przejawia się zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa wynika równowaga interesu indywidualnego i publicznego, a granicą ochrony słusznych interesów jednostki jest dobro ogółu. Tym samym w interesie publicznym leży, aby należności stanowiące dochód jednostek samorządowych regulowane były w sposób terminowy i sumienny. Należy więc stwierdzić, iż nie zaszła przesłanka interesu publicznego dla umorzenia zaległości podatkowej. W treści przepisu 67a§1 O.p. "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" połączone są spójnikiem "lub", oddającym logiczną alternatywę zwykłą, co oznacza, że hipoteza normy dekodowanej z ww. przepisu aktualizuje się zarówno przy zajściu tylko jednej, jak i obu z tych przesłanek. W badanej sprawie organ uznał, iż zaszła tylko przesłanka "ważnego interesu podatnika". Po rozstrzygnięciu kwestii zaistnienia lub niezaistnienia przesłanek organ następnie powinien przystąpić do podjęcia decyzji uznaniowej. Na uznaniowość decyzji wskazuje występująca w treści przepisu partykuła "może", która jasno wskazuje, iż organ nie jest zobligowany do podjęcia decyzji o określonej treści, tzn. nie musi dokonać umorzenia przy zajściu jednej lub obu przesłanek. Nie zmienia to jednak faktu, że ostateczna decyzja, w szczególności decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowej mimo zajścia jednej z przesłanek dla możliwości takiego umorzenia, powinna być w sposób czytelny i logiczny uzasadniona. W uzasadnieniu organ stwierdził, że umorzenie byłoby zbyt daleko idącą ulgą wobec Skarżącej. Za istotny uznał organ fakt wielokrotnych wcześniejszych umorzeń zaległości tj. opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi udzielonych Skarżącej przez Prezydenta Miasta K.. Argument ten należy uznać za słuszny. Wcześniejsze umorzenia nie powinny rodzić oczekiwania kolejnych umorzeń. Umorzenie zaległości w określonej sytuacji nie jest bowiem uprawnieniem podatnika, a jedynie pozostającą w gestii uznania organu ulgą, przyznawaną w wyjątkowych okolicznościach. Z punktu widzenia interesu publicznego w sytuacji powtarzalności umorzeń może dojść do negatywnego skutku w postaci uznania umorzeń za sposób na rozliczanie się z obowiązku ponoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi co należy uznać za niedopuszczalne, ponieważ umorzenie zaległości z tytułu tych opłat jest instytucją nadzwyczajną, a zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 1991r. sygn. akt: SA/Gd 295/91). Należy podkreślić, że obowiązek ten znajduje wyraz w art. 84 Konstytucji, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Umorzenie jest bowiem instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (wyrok NSA w Gdańsku z 15 maja 1991r. sygn. akt: SA/Gd 295/91, POP 1994, z. 1, poz. 7). Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 16 maja 2005r. sygn. akt: III SA/Wa 80/04, LEX nr 230795, w którym podkreślił, że jednym z przejawów równości wobec prawa jest to, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji RP). Uzyskanie ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy indywidualnej decyzji podatnik zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. W orzecznictwie pojawia się również teza, że z uwagi na charakter podatku od nieruchomości nie jest przesłanką do umorzenia zaległości w tym podatku wskazanie przez podatnika notorycznego braku środków pieniężnych na zapłatę podatku jako ważnego interesu podatnika (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 20 maja 2004r., sygn. akt: III SA 2919/03-CBOSA). Właściwie zatem zostało podkreślone, że skarżącym udzielano już w przeszłości wielu ulg podatkowych. Skarżąca z umarzania zaległości podatkowych uczyniła normę swojego postępowania, przyjmując bierną postawę w podejmowaniu działań zmierzających do zapłaty podatków. Ulga w zapłacie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ma stanowić pomoc dla podatnika i nie może być traktowana, jako stała korzyść przyznawana przez organy podatkowe. W uzasadnieniu organ stwierdził również, że sytuacja polegająca na wielokrotnych umorzeniach zaległości z tytułu tych opłat jest nie do pogodzenia z poczuciem sprawiedliwości społecznej oraz niesprawiedliwa w stosunku do innych podatników regulujących swoje zobowiązania, niejednokrotnie mimo poważnych problemów finansowych. Taki pogląd nie wątpliwie znajduje odbicie we wspomnianych wyżej regulacjach konstytucyjnych. W uzasadnieniu organ wskazał również na fakt, że Skarżąca nie jest osobą niezdolną do pracy (jest zarejestrowana w urzędzie pracy), oraz na fakt, iż syn Skarżącej partycypuje w kosztach utrzymania. Te spostrzeżenia niewątpliwie wspierają odmowną decyzję organu. W tym miejscu podkreślić należy, że w niniejszej sprawie sytuacja finansowa Skarżącej powinna być oceniania również przez pryzmat sytuacji majątkowej wszystkich członków rodziny, z którymi Skarżąca pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym. Ponoszenie wydatków związanych z utrzymaniem tegoż gospodarstwa obciąża nie tylko samą zobowiązaną, ale również rozciąga się na pozostałych członków rodziny, którzy powinni partycypować w ich regulowaniu. To takich wydatków należy również niewątpliwie zaliczyć opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi wytworzonymi w budynkach mieszkalny, w których gospodarstwo domowe jest prowadzone. Zatem sytuacja finansowa osoby zobowiązanej do opłacenia należności i występującej z wnioskiem o ich umorzenie oceniana jest przez pryzmat uzyskiwanych dochodów i ponoszonych wydatków przez osoby wspólnie gospodarujące i zamieszkujące z zobowiązanym. Do tej oceny z kolei niezbędne jest podanie przez Skarżącą informacji i złożenia odpisów dokumentów wymienionych w wezwaniu do uzupełnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Skarżąca w piśmie z 1 czerwca 2017r. była wzywana o dostarczenie niezbędnych informacji dotyczący zarówno wydatków jak i dochodów Skarżącej jak i osób pozostających z nią we wspólnym gospodarstwie (,,wszystkich członków wspólnego gospodarstwa domowego" k. 25 akt adm. ). Z obowiązku tego jednak nie wywiązała się. Powołane wyżej okoliczności, zdaniem Sądu, pozwalają na podważenie kompletności, a także wiarygodności podanych informacji. Stąd zasadne jest stwierdzenie, iż Skarżąca w złożonym oświadczeniu przedstawiła jedynie informacje mogące świadczyć o złej sytuacji materialnej jej i osób pozostających z nią we wspólnym gospodarstwie domowym. Wobec wybiórczego potraktowania przez Skarżącą skierowanego do niej wezwania o uzupełnienie wniosku, przejawiającego się w przedłożeniu jedynie części żądanych dokumentów i informacji, stwierdzić należy, że Organy a za nimi Sąd nie miały możliwości dokonania rzetelnej oceny sytuacji majątkowej i finansowej Skarżącej oraz pozostających z nią we wspólnym gospodarstwie domowym członków rodziny. Godzi się zauważyć, że NSA w wyroku z 28 czerwca 2018r. sygn. akt: II FSK 3987/17, w sprawie dotyczącej skarżącej M. S. wskazał, że ,,rozluźnienie rygorów w zakresie przyznawania ulg podatkowych, w szczególności najdalej idącego umorzenia zaległości podatkowej, stanowiłoby w istocie zachętę do powszechnego lekceważenia dyscypliny finansowej. Przewidziana w art. 67a§1 pkt 3 O.p. instytucja umorzenia zaległości podatkowych stanowi wszak wyjątek od ogólnego obowiązku ponoszenia przez podatników ciężarów podatkowych i nie może być traktowany jako regułę stosowaną przy każdej trudnej sytuacji finansowej podatnika." Mając powyższe względy na uwadze Sąd uznał, że organ odwoławczy, podejmując zaskarżoną decyzję, nie wykroczył poza granice przyznanego mu uznania administracyjnego. Zaskarżona decyzja została wydana po rozpatrzeniu przez organ odwoławczy wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a także w sposób należyty uzasadniona. Z wyżej wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017r. poz. 1369 ze zm.).