I SA/Kr 409/14

|Sygn. akt I SA/Kr 409/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 maja 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: st.sekr.sąd. Iwona Sadowska-Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2014 r., sprawy ze skargi Firmy "B“ Sp. z o.o. w O., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 19 grudnia 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2009 r., - s k a r g ę o d d a l a - Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia 19 grudnia 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), utrzymał w mocy decyzję nr [...] Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 października 2012 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził kontrolę podatkową względem Firmy "B." inż. J. B. Sp. z o.o. z siedzibą w K.(dalej: strona skarżąca). Decyzją z dnia 10 października 2012 r. organ określił stronie skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2009 r. w kwocie 44.713 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że strona skarżąca dopuściła się nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za powyższy okres. Wskazał, że nieprawidłowości te polegały na odliczeniu podatku naliczonego z wystawionych przez Firmę Handlowo Usługową "H" H. R. faktur VAT nr: [...],[...] oraz [...], które nie dokumentowały rzeczywiście wykonanych transakcji. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji wniesiono o jej uchylenie i umorzenie postępowania podatkowego. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zarzucono dokonanie błędnych ustaleń faktycznych poprzez przyjęcie, że strona skarżąca zaniżyła kwotę zobowiązania podatkowego poprzez obniżenie podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, podczas gdy w rzeczywistości wskazane czynności zostały zrealizowane i opłacone w całości. Strona skarżąca zarzuciła również organowi naruszenie art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit. "a" zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. "a" u.p.t.u. poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku. Zaskarżoną decyzją z dnia 19 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji podano, że sporne faktury dotyczyły usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej, kampanii marketingowej oraz przygotowania biznesplanu. Tymczasem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził, że wspomniane transakcje rzeczywiście miały miejsce. D. B. zeznał bowiem, że nie zna R.H., którego ustne doradztwo obejmowała pierwsza z faktur. Z kolei odnośnie prowadzonej kampanii marketingowej, potwierdzono fakt organizacji kilku ze wskazanych przez stronę skarżącą imprez, jednak w żaden sposób nie wynika z tego, by przedsiębiorstwo R.H. brało jakikolwiek udział w tym przedsięwzięciach. Także rzekome sporządzenie biznesplanu nie zostało potwierdzone w toku postępowania, a wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie składała ona tego dokumentu w banku PEKAO S.A. w procedurze uzyskania kredytu. Ponadto wbrew adekwatnym przepisom, dwie z trzech kwestionowanych transakcji zostały opłacone gotówką, pomimo obowiązku przeprowadzenia transakcji bezgotówkowej. Organ wskazał ponadto, że strona skarżąca nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie ww. usług poza spornymi fakturami, a umowy zawarte z R. H. zawierają niekompletne dane. Pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. strona skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na ww. decyzję, wnosząc o jej uchylenie z poprzedzająca ją decyzją organu pierwszej instancji oraz o obciążenie organu kosztami postępowania. Decyzji tej zarzucono naruszenie: 1) przepisów postępowania: a) art. 187 §1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia niniejszej sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zebranego w sprawie, dokonanie jego subiektywnej i wybiórczej analizy, prowadzącej do: – bezpodstawnego odmówienia waloru wiarygodności dokumentacji zgromadzonej w sprawie mimo, iż nie udowodniono jej nierzetelności, – dokonanie rażąco sprzecznych ustaleń w ramach jednego postępowania, że część faktu objętych kontrolą nie dokumentuje rzeczywistych transakcji, a druga część takie transakcje dokumentuje, gdy tymczasem zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw ku takim rozbieżnościom, a organ nie przeprowadził czynności sprawdzających u kontrahenta ani nie uzyskał od niego żadnych informacji dot. tych usług, skutkujące przyjęciem, iż tenże materiał dowodowy stanowi wystarczającą podstawę do uznania, iż rozstrzygnięcie organu l instancji zawiera niezbędną podstawę faktyczną i prawną i tym samym winno być utrzymane w mocy przez organ II instancji. W konsekwencji powyższego nastąpiło bezzasadne przyjęcie, że spółka "B." zaniżyła kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, poprzez obniżenie podatku należnego od kwoty podatku naliczonego z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, podczas gdy w rzeczywistości wskazane czynności zostały zrealizowane i opłacone w całości; b) art. 122 O.p. przez zaniechanie podjęcia niezbędnych czynności w celu wyjaśnienia okoliczności związanych ze współpracą skarżącego z R.H., w tym przede wszystkim brak kontroli krzyżowej u tego kontrahenta skarżącej, jak również jego przesłuchania, podczas gdy wynik tych czynności byłby kluczowy dla zgromadzenia pełnego i wyczerpującego materiału dowodowego; c) art. 199a § 3 O.p. przez podważenie rzetelności umów dotyczących usług, które zostały udokumentowane spornymi fakturami, pomimo nieuzyskania stosownego orzeczenia sądu; 2) prawa materialnego: a) art. 86 § 1 i 2 pkt 1 lit. "a" w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. "a" u.p.t.u., poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie, że nie przysługuje prawo do odliczenia podatku; b) art. 193 § 2 O.p., poprzez odmowę uznania waloru prawdziwości ksiąg podatkowych skarżącego, a w konsekwencji przyjęcie, iż nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu i jako takie nie mogą uznane być za dowód w sprawie, podczas gdy we wskazanych księgach widnieją rzeczywiste transakcje. W uzasadnieniu skargi zostało podniesione, że ewentualne obalenie domniemania prawdziwości ksiąg podatkowych mogło zostać dokonane jedynie na skutek rzetelnego i szczegółowego zbadania transakcji dokonanych między stroną skarżącą a R.H.. Mogło się to odbyć jedynie poprzez przesłuchanie R.H. oraz przeprowadzenie stosownych czynności sprawdzających (kontroli krzyżowej) w jego siedzibie. Nie jest również dopuszczalna sytuacja, kiedy organ podatkowy uznaje część transakcji z danym podmiotem za rzeczywiście wykonane, zaś część neguje. Organy podatkowe przerzuciły przy tym ciężar dowodu na stronę skarżącą, czym rażąco naruszyły zasadę prawdy obiektywnej. Skoro organ miał wątpliwości co do faktycznie zawartej umowy, powinien wystąpić do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie istnienia bądź nieistnienia przedmiotowego stosunku prawnego, czego jednak nie uczynił. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nie podzielił ponadto zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Wskazano również, że brak przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie H. nie przesądza o dokonanej ocenie, że usługi stwierdzone kwestionowanymi fakturami faktycznie nie miały miejsca. Zgromadzono bowiem wystarczający materiał dowodowy pozwalający ustalić tę okoliczność. Brak było również podstaw aby występować do sądu powszechnego ze stosownym powództwem. W niniejszej sprawie bowiem spór nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego wynikającego z przedmiotowych umów, lecz skutków podatkowych tych umów, a konkretnie czy doszło do wykonania usług, o których mowa w tych umowach. W tym zaś zakresie organy podatkowe władne są samodzielnie przeprowadzić postępowanie podatkowe i rozstrzygnąć o wszystkich istotnych z prawno podatkowego punktu widzenia okolicznościach sprawy. Zgromadzony zaś materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał, że usługi opisane w zakwestionowanych fakturach nie zostały w rzeczywistości wykonane. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy podkreślić, że istotę sporu stanowi odpowiedź na pytanie, czy właściwie został ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy pozwalający na stwierdzenie, że Firma Handlowo – Usługowa "H" H. R. nie wykonała usług, które zostały wskazane w zakwestionowanych fakturach. Ustalenie to ma bowiem bezpośrednie znaczenie dla stwierdzenia, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, zwłaszcza wskazane w zarzutach art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej u.p.t.u.) Zatem w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegał zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, czyli że organ podatkowy nie naruszył prawa przy jego ustalaniu, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez organ podatkowy przepisy prawa materialnego. Dokonując oceny stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe albowiem stan faktyczny zdaniem Sądu został ustalony z zachowaniem reguł procedury podatkowej, jak również właściwie została dokonana ocena przeprowadzonych dowodów. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, 180, 187 O.p., zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego materiału dowodowego, odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń, a w sporządzonym uzasadnieniu rozstrzygnięcia bardzo obszernie i szczegółowo wyjaśnił, jakim dowodom odmówił wiarygodności, a także wskazał na dowody, którym dano wiarę. Należy też podkreślić, że strona skarżąca nie zdołała podważyć oceny dowodów, które dają podstawę do przyjęcia prawidłowości stanowiska organów podatkowych, dokonanej przez organy obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe oraz dowody zebrane w toku postępowania. Strona skarżąca nie przedstawiła jednak żadnych dowodów, które potwierdziłyby prawidłowość jej twierdzeń, iż usługi opisane w zakwestionowanych fakturach faktycznie zostały wykonane przez Firmę Handlowo – Usługową "H" H. R. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. W istocie zarzuty strony skarżącej koncentrowały się na braku przeprowadzenia czynności kontrolnych u jej kontrahenta oraz braku przesłuchania R. H. Brak jest przy tym w skardze polemiki z twierdzeniami organu odnośnie oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Odnosząc się do szczegółowych zarzutów strony skarżącej należy stwierdzić, że organ podejmował próby przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie R. H., które jednak okazały się nieskuteczne. Prawidłowo przy tym organ wskazał, że brak czynności sprawdzających oraz przesłuchania R. H., nie wpłynęły na prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia. Pozostałe zebrane dowody jednoznacznie bowiem wskazują, że usługi wskazane na zakwestionowanych fakturach nie miały w rzeczywistości miejsca. Stwierdzić należy, że jeżeli na podstawie określonych dowodów organ podatkowy dochodzi do wniosku, że pewien fakt został już wystarczająco udowodniony, nie ma obowiązku przeprowadzania dalszych dowodów, aby jeszcze dobitniej ten fakt potwierdzić. Na uwagę zasługuje również fakt, że strona skarżąca była w istocie bierna w toku prowadzonego postępowania i nie występowała z żadną inicjatywą dowodową, domagając się na przykład przesłuchania świadka R. H., który jej zdaniem mógłby potwierdzić stanowisko strony skarżącej. Prawdą jest, że w postępowaniu podatkowym główny ciężar ustalenia faktów spoczywa na organie podatkowym. Nie oznacza to jednak zupełnej bierności strony takiego postępowania, gdyż w wielu wypadkach tylko ona dysponuje wiedzą, mogącą potwierdzić okoliczności dla niej korzystne. Jak słusznie podnosi organ w odpowiedzi na skargę, z zadania ustalenia prawdy obiektywnej wywiązał się prawidłowo. Organy w uzasadnieniach decyzji logicznie uzasadniły jakimi przesłankami się kierowały dokonując oceny materiału dowodowego. Jeszcze raz należy podkreślić, że strona skarżąca nawet nie usiłowała podważać dokonanej oceny dowodów. Słusznie zatem podniósł organ w odpowiedzi na skargę, że w sprawie nie przerzucono na stronę skarżącą ciężaru dowodu. Odnośnie pierwszej z zakwestionowanych faktur dotyczącej wystawionej tytułem "Doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej", sama strona skarżąca składała sprzeczne wyjaśnienia odnośnie przedmiotu tej usługi. Ponadto stwierdziła, że usługa ta wykonywana była w formie ustnej konsultacji. Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z wyjaśnieniami strony skarżącej konsultacje te miał prowadzić D. B.. Podczas jego przesłuchania stwierdził jednak, że nie zna R. H., z którym rzekomo miał takie konsultacje prowadzić. Skoro zatem sama strona skarżąca nie była w stanie stwierdzić, czego tak naprawdę dotyczyły usługi, istniało uzasadnione przypuszczenie, że nie zostały one wykonane. Organ próbując weryfikować twierdzenia strony skarżącej, wezwał ją do przedstawienia jakiegokolwiek dowodu, że czynności te faktycznie miały miejsce. Żadne jednak dowody, które choćby uprawdopodabniały wykonanie usługi, nie zostały przedstawione. Biorąc powyższe pod uwagę, organ miał pełne podstawy do stwierdzenia, że usługi wskazane na tej fakturze nie zostały wykonane. Wyjaśnienia strony skarżącej w tym zakresie są niespójne, nielogiczne i sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego. Trudno bowiem uznać, że jeżeli zleca się skomplikowane usługi doradcze, które według strony skarżącej miały dotyczyć w pierwszej wersji na inwestycji budynku użyteczności publicznej przy ul. S. Zgodnie zaś z drugą wersją miały dotyczyć m.in. spraw dofinansowania, wytycznych w danych programach oraz weryfikacji możliwości udziału w danym programie. Zgodnie z trzecią wersją usługi te miały dotyczyć sprawdzenia możliwości pozyskania środków na budowę hotelu i kliniki dla rozszerzenia działalności spółki. Nie sposób wobec powyższego przyjąć, aby tego typu konsultacje mogły być prowadzone jedynie w formie ustnych telefonicznych rozmów, zaś sama spółka nie posiadała żadnych dowodów na ich prowadzenie. Kolejna zakwestionowana faktura dotyczyła "wykonania kampanii reklamowej". Według wyjaśnień strony skarżącej kampania ta związana była z wprowadzaniem modelu Mazda i miała dotyczyć wskazywania miejsca organizowania imprez masowych, na których spółka wystawiała samochody. Ponadto zleceniobiorca miał wykonać ulotki reklamowe, które roznosił na terenie S.. Fakt zorganizowania imprez potwierdził dyrektor Centrum Handlowego w C., jednakże nie potwierdził on udziału R. H. bądź firmy H. w zawieraniu umów ze stroną skarżącą. Spółka twierdziła również, że imprezy organizowane były na parkingach strzeżonych, jednak nie wskazała na jakich. Podała także, że impreza organizowana była na terenie wypożyczalni S., jednak właściciel tej wypożyczalni nie potwierdził faktu jej organizacji. Jak słusznie zatem stwierdził organ, poza umową i fakturą brak jest jakichkolwiek dowodów, że usługa została faktycznie wykonana. Wersja strony skarżącej nie znajduje zatem potwierdzenia w jakichkolwiek dowodach zgromadzonych w sprawie. Oznacza to, że organ miał pełne podstawy do zakwestionowania usługi wykazanej na tej fakturze. Ostatnia zakwestionowana faktura dotyczyła "wykonania biznesplanu wraz z analizą i badaniem rynku". Według wyjaśnień strony skarżącej biznesplan został złożony w Banku PEKO S.A. Odział w Olkuszu. Bank ten nie potwierdził jednak, że plan taki został złożony, jak również nie potwierdził, aby strona skarżąca złożyła w nim jakiekolwiek dokumenty celem uzyskania dofinansowania. Nie przekazała również organom podatkowym żadnych dokumentów związanych z rzekomo wykonanym biznesplanem. W takich okolicznościach zasadnym było ustalenie przez organ podatkowy, że usługa nie została wykonana. Ponadto prawidłowo wskazuje organ i to w odniesieniu do wszystkich kwestionowanych faktur, że z doświadczenia życiowego wynika, iż podmioty gospodarcze zajmujące się świadczeniem usług budowlanych (faktur dotyczących takich usług organy podatkowe nie zakwestionowały), nie świadczą usług niematerialnych takich jak: kampanie reklamowe, usługi doradcze, czy sporządzanie biznesplanów. Ze stanowiskiem takim nie sposób się nie zgodzić. Właściwie organ zwrócił także uwagę na niekompletność danych zawartych w umowach. Jedyną odpowiedzią strony skarżącej było stwierdzenie, że organ powinien w takim wypadku wystąpić do sądu powszechnego ze stosownym powództwem. Działanie takie jest charakterystyczne dla strony skarżącej, która nie wdając się w merytoryczną polemikę z twierdzeniami organu, ogranicza się jedynie do krytyki podejmowanych działań, choć nie przedstawia żadnych merytorycznych kontrargumentów. Strona skarżąca podniosła zarzut, że skoro organ podatkowy nie zakwestionował wszystkich faktur, czyli w niniejszej sprawie faktur dotyczących usług budowlanych, nie mógł zakwestionować innych faktur. Stwierdzenie takie przeczy w ocenie Sądu zasadom logicznego rozumowania, a ponadto świadczy, wbrew tendencjom piszącego, o rzetelności organów podatkowych. Oznacza bowiem, że organ przeprowadził postępowanie szczególnie wnikliwie i starannie. Nie przyjął a priori, że będzie "za wszelką cenę" kwestionował wszystkie faktury wystawione przez jeden podmiot, nawet jeżeli część z tych faktur nie potwierdza faktycznie dokonanych usług. Organy podatkowe badając rzetelność rozliczeń podatnika mają zarówno prawo, jak i obowiązek dokładnego ustalenia, czy czynności wymienione na wszystkich fakturach są zgodne z rzeczywistością. Strona skarżąca zmierza natomiast do zastosowania zasady polegającej na przyjęciu, że jeżeli jedna faktura jest prawdziwa, również pozostałe faktury są prawdziwe. Nie wytrzymuje to jednak zasad logicznego rozumowania, jak również istoty kontroli dokonywanej przez organy podatkowe, pomijając już fakt, że nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Postępowanie dowodowe w powyższym zakresie zostało więc przeprowadzone z uwzględnieniem zasad wynikających z Ordynacji podatkowej. Sama strona skarżąca nie wskazuje przy tym, jakie jeszcze inne dowody, miał przeprowadzić organ podatkowy. Oznacza to tym samym, że organy wyczerpały możliwości dowodowe, zaś przeprowadzone dowody pozwoliły na odtworzenie rzeczywistego obrazu zdarzeń. Nie sposób zatem stwierdzić, aby organy naruszyły zasadę prawdy obiektywnej przy ustalaniu stanu faktycznego. W ocenie Sądu ocena przeprowadzonych dowodów została dokonana zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania. Organy wyciągnęły prawidłowe wnioski, nie sposób więc zgodzić się z zarzutami skargi związanymi z naruszeniem przepisów postępowanie w zakresie ustalenia i oceny stanu faktycznego. Sąd nie podziela także zarzutu naruszenia art. 199a § 3 O.p. Przepis ten stanowi, że jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Spór w sprawie nie dotyczył natomiast istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz ustalenia faktu realizacji czynności określonych spornymi fakturami. Przedmiotem rozważań są więc ustalenia faktyczne a nie ustalenia, co do prawa. Trzeba pamiętać, że instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego (wyrok NSA z 22 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1611/06, Lex nr 331325). Ponieważ poza zakresem normy z art. 199a § 3 O.p. pozostają okoliczności faktyczne sprawy, Sąd nie stwierdził naruszenia wskazanego przepisu. Również zarzuty dotyczące odmowy uznania waloru prawdziwości ksiąg podatkowych strony skarżącej mimo, że nie udowodniono ich nierzetelności, nie zasługują na uwzględnienie. Jak wynika z art. 193 O.p. § 1 O.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Stosownie zaś do § 2 tego przepisu, księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. W niniejszej sprawie organ podatkowy po stwierdzeniu, że księgi strony skarżącej prowadzone były w sposób nierzetelny, sporządził protokół badania tych ksiąg i określił w nim za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów i protokół został doręczony stronie. Organ podatkowy wypełnił wobec powyższego obowiązki, które zostały na niego nałożone przez art. 193 O.p. Przeprowadzone zaś postępowanie podatkowe w pełni potwierdziło ustalenia organów, że księgi podatkowe w zakwestionowanej części są nierzetelne. W konsekwencji nie mogą one korzystać ze szczególnej mocy dowodowej wskazanej w omawianym przepisie. Wobec dokonanych ustaleń i stwierdzenia, że skarżący nie dokonał nabycia usług od podmiotu wykazanego w zakwestionowanych fakturach, organ zasadnie stwierdził, że faktury te są nierzetelne w zakresie dotyczącym sprzedawcy. Jak wynika bowiem z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Przepis ten wprowadza zatem wyjątek od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., który daje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak z kolei wynika z ust. 2 pkt 1 lit. a) tego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Samo dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę, stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z uprawnienia do obniżenia podatku należnego. Zgodnie z utrwalonym już w orzecznictwie sądowym poglądem, uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi niż to stwierdza faktura podmiotami. W niniejszej sprawie występuje pierwsza z omawianych sytuacji. Strona skarżąca dysponowała wprawdzie fakturami, lecz zdarzenie gospodarcze, które zostało w niej określone w ogóle nie zaistniało. Z tych przyczyn zarzuty skargi uznano za nieuzasadnione. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, kierując się art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) nie dostrzegł w zaskarżonej decyzji uchybień obowiązującym przepisom, które powodowałyby konieczność jej uchylenia. Wobec powyższego, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalono.