I SA/Kr 496/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Wiesław Kuśnierz sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) sędzia WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 sierpnia 2017 r. sprawy ze skarg K.G. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 lutego 2017r. znak: [...].{...} w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów na postępowanie egzekucyjne; I. uchyla zaskarżone postanowienia i poprzedzające je postanowienia organu I instancji; II. uchyla postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24.02.2016 r. nr [...]i[...] oraz poprzedzające je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 20.11.2015 r. nr [...]i[...], III. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz K.G. koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych). Naczelnik Urzędu Skarbowego, jako organ egzekucyjny, prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego K. G. na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] wystawionych w dniu 21.09.2015 r. przez wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego na należności z tytułu podatku od spadków i darowizn w wysokości odpowiednio 1602,00 zł i 591,20 zł. Organ egzekucyjny wszczął w dniu 15.10.2015r. egzekucję do majątku zobowiązanego dokonując zajęcia wierzytelności w "A." sp. jawna D. G., J.G. (zawiadomienie o zajęciu z dnia 9.10.2015 r. nr [...] wraz z zawiadomieniem o zajęciu. Dłużnik zajętej wierzytelności pismem z dnia 26.10.2015 r. powiadomił organ egzekucyjny o istniejącej wierzytelności. Pismem z dnia 26.10.2015 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 26.10.2015 r.) zobowiązany złożył zarzuty nieistnienia obowiązku określonego w doręczonych tytułach wykonawczych, braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, oraz niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: upea). W zarzutach zobowiązany podnosił, że posiada nadpłatę wynikającą z zasądzonych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 13.03.2014r. sygn. akt I SA/Łd 1198/13 oraz wyrokiem z dnia 13.03.2014r. sygn. akt I SA/Łd 1199/13 kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Ponadto w dniu 6.10.2015r. (zobowiązany) dokonał wpłaty pozostałej kwoty za pośrednictwem Poczty Polskiej SA na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego, a zatem na dzień 23.10.2015r. nie posiadał żadnych zobowiązań w stosunku do urzędu skarbowego. Zobowiązany zauważył także, że upomnienie wysłane do niego nie spełniało wymogów stawianych przez treści przepisu art. 15 upea. Podał także, że niewłaściwie wypełniono tytuł wykonawczy, czym naruszono przepis art. 27 § 1 pkt 3 upea. Postanowieniami z dnia 20.11.2015 r. nr [...] i nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego wymienione wyżej zarzuty uznał za niezasadne. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniami nr -[...] i [...] z dnia 24.02.2016 r. Organ egzekucyjny mając na uwadze ostateczne stanowisko wierzyciela, wydał w dniu 6.04.2016r. postanowienia nr [...]i [..] uznające za nieuzasadnione zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie w./w. tytułów wykonawczych. Organ egzekucyjny w uzasadnieniu postanowień powołał się na rozstrzygnięcia wierzyciela w pierwszej i drugiej instancji, gdzie szczegółowo i jednoznacznie wyjaśniono wątpliwości strony. Odnośnie zarzutów zobowiązanego dotyczących art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 7 upea, organ egzekucyjny był związany stanowiskiem wierzyciela. Natomiast odnośnie zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10, organ egzekucyjny zauważył, że zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 upea, a w szczególności w § 1 pkt 3 jest niezasadny. W myśl art. 27 § l pkt 3 upea, tytuł wykonawczy winien zawierać treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Organ egzekucyjny wyjaśnił, że przekazany przez wierzyciela tytuł wykonawczy spełniał wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 3 upea. W części E tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) wskazany został rodzaj należności pieniężnej - podatek od spadków i darowizn, jako podstawa prawna obowiązku - orzeczenie, jego numer i datę wydania. Oznaczono również rodzaj odsetek - odsetki za zwłokę oraz podano stawkę odsetek. Kwota zaległości istniała na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. Postanowienia te zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniami z 13.06.2016r. Następnie jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 9.11.2016r. sygn. akt I SA/Kr 984/16 uchylił postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z uwagi na brak własnej oceny podniesionego w skardze zarzutu uiszczonych na rachunek wierzyciela w dniu 6.10.2015r. kwot 620,60 zł i 632,20 zł oraz braku zaliczenia na poczet należności egzekwowanych wskazywanych przez dłużnika kwot przysługujących mu z tytułu zasądzonych kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpoznając sprawę postanowieniami z dnia 24 lutego 2017r. znak: p[...] i [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art.144 kpa i art. 17 i art. 18 oraz art. 23 § 4 pkt 1, art. 34 w zw. z art. 33 upea utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał szczegółowo na rozliczenie egzekwowanych spornymi tytułami wykonawczymi zobowiązań skarżącego podając, dlaczego nadpłaty podnoszone przez skarżącego nie pokryły zaległości w podatku od spadków i darowizn. Dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił tytuł wykonawczy nr SI 1/3193/15 na kwotę 1602.00 zł i tytuł został przekazany do wykonania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, jako właściwego miejscowo organu egzekucyjnego. Po wystawieniu tytułu wykonawczego nr [...] zostały dokonane przez zobowiązanego następujące wpłaty: - dnia 06.10.2015 r. w kwocie 620,60 zł - dnia 06.10.2015 r. w kwocie 632,20 zł Powyższe wpłaty rozliczono w sposób następujący: - wpłatę w kwocie 620.60 zł zaliczono na należność główną 590.60zł (zaległość wynikająca z decyzji z dnia 21.04.2015r. nr _[...] na odsetki za zwłokę 29,87 zł (tytuł wykonawczy [...] - wpłatę w kwocie 632,20 zł zaliczono na należność główną 591,73 zł (zaległość wynikająca z decyzji z dnia 21.04.2015r. nr [...]na odsetki za zwlokę 29,40zł, na koszty upomnienia 11,60 zł (tytuł wykonawczy nr [...] W związku z powyższymi wpłatami z dnia 6.10.2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w skierował do Naczelnika Urzędu Skarbowego w pismo z dnia 8.10.2015 r. nr [...], w którym dokonał aktualizacji tytułu wykonawczego nr [...]do kwoty 1.011,27 zł z uwagi na wpłatę z dnia 6.10.2015r. w kwocie 620,60 zł. W wyniku przesłanych aktualizacji Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 20.10.2015r. zmniejszył do kwoty 1.011,27 zł należność dochodzoną na postawie tytułu wykonawczego nr [...]Natomiast w zakresie tytułu wykonawczego nr [...]w związku z wpłatą z dnia 6.10.2015r. w kwocie 632,20 zł zaktualizowano tytuł wykonawczy do kwoty 0 zł i Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 20.10.2015r. zakończył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tego tytułu. Odpowiadając na zarzut, iż upomnienie wysłane do zobowiązanego nie spełniało wymogów stawianych przez treści przepisu art. 15 upea, organ podał, że upomnienie wystawiono w związku z istniejącymi zaległościami. Natomiast odnośnie zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 upea organ zauważył, że przekazane przez wierzyciela tytuły wykonawcze z dnia 21.09.2015r. spełniały wymóg określony w art. 27 § l pkt 3 upea, bowiem w części E (dane dotyczące należności pieniężnych) tytuł wykonawczy wskazuje rodzaj należności pieniężnej - podatek od spadków i darowizn, jako podstawę prawną obowiązku - orzeczenie, jego numer i datę wydania. Skargi na w./w. postanowienia wniósł do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie K. G.zarzucając naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 1 kpa, poprzez utrzymanie w mocy postanowień organu I instancji pomimo, iż postanowienia pierwszoinstancyjne winny być uchylone, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego naruszył treść przepisu art. 34 § 4 upea poprzez nieuznanie zgłoszonych w sprawie przez zobowiązanego zarzutów, - art. 45 ust. 1 i art. 78 Konstytucji poprzez niemożność zaskarżenia postanowień wierzyciela z dnia 24 lutego 2016 r. wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujących w mocy postanowienia z dnia 20 listopada 2015 r. wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w związku z nowelizacją ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dokonaną ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, - art. 77 w związku z art. 7 i art. 107 kpa poprzez całkowite pominięcie argumentów skarżącego podniesionych w zarzutach oraz w zażaleniu, oraz brak ustosunkowania się do wszystkich zarzutów stawianych tytułowi egzekucyjnemu, czym została naruszona zasada prawdy obiektywnej, przekroczono zakres uznania administracyjnego oraz nie doszło do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy administracyjnej. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zaskarżone postanowienia są wadliwe z uwagi na naruszenie przez organy art. 77 w związku z art. 7 i art. 107 kpa w zw. a z art. 18 upea w następstwie błędnego ustalenia okoliczności wpływających na ocenę zarzutów nieistnienia obowiązku określonego w doręczonych skarżącemu tytułach wykonawczych, a w konsekwencji przedwczesne uznanie w oparciu o art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 upea zgłoszonego zarzutu za nieuzasadniony. Stosownie do wskazań WSA w Krakowie przedstawionych w uzasadnieniu wyroku z 9.11.2016r., sygn. akt I SA/Kr 984/16 skarżony organ miał dokonać oceny podniesionego w skardze zarzutu uiszczonych na rachunek wierzyciela w dniu 6.10.2015r. kwot 620,60 zł i 632,20 zł. Ocena ta była konieczna do ustalenia, jaki powyższe wpłaty miały wpływ na istnienie obowiązku określonego w doręczonych skarżącemu po tej dacie tytułach wykonawczych. Wiodącą kwestią było zatem rozważenie, kiedy w kontrolowanej sprawie nastąpiło wszczęcie postępowania egzekucyjnego w administracji, a następnie jaki skutek prawny w świetle art. 33 § 1 pkt 1 upea miały wpłaty dłużnika dokonane dnia 6.10.2015 r. w kwotach 620,60 zł i 632,20 zł. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyodrębniają i rozróżniają postępowanie egzekucyjne oraz egzekucję administracyjną. I tak administracyjne postępowanie egzekucyjne obejmuje, oprócz stosowania środków egzekucyjnych, także inne czynności procesowe, podejmowane przez podmioty inne niż organ egzekucyjny, np. przez wierzyciela. Egzekucja administracyjna oznacza natomiast stosowanie przez powołane do tego organy egzekucyjne konkretnych środków przymusu służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym. Związek pomiędzy egzekucją i postępowaniem egzekucyjnym wyraża się w tym, że egzekucja odbywa się w ramach tego postępowania i nie może się odbyć inaczej niż w tym postępowaniu. Wśród elementów różniących omówione pojęcia znajduje się także moment wszczęcia postępowania egzekucyjnego i samej egzekucji. Datą wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest dzień doręczenia organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym, co znajduje wyraz w regulacji art. 18 upea w zw. z art. 61 § 3 k.p.a. Inaczej w przypadku wszczęcia egzekucji administracyjnej, który to moment reguluje art. 26 § 5 upea. Zgodnie z wyżej wymienionym przepisem wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Decyduje tu zatem reguła wyprzedzenia - która z czynności została dokonana wcześniej. Stosownie do powyższego postępowanie egzekucyjne jest wszczynane wcześniej niż sama egzekucja. W rozpoznawanej sprawie zostało ono wszczęte z dniem wystawienia spornych tytułów wykonawczych. Natomiast wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło w dniu doręczenia dłużnikowi zobowiązanego tj. A" sp. jawna D.G.J.G. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności tj. 15.10.2015r. Art. 33 1 § 1 pkt 1 upea stanowi, iż podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Wykonanie obowiązku w całości lub w części stanowi również podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego zawartą w treści art. 59 § 1 pkt 1 upea. W myśl tego przepisu postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Wskazane przepisy nie są zatem tożsame. Dopuszczalność umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na wykonanie obowiązku (wspomniany art. 59 § 1 pkt 1 upea) ustawodawca obwarował koniecznością wykonania obowiązku przed wszczęciem tego postępowania. Takiego ograniczenia nie przewiduje natomiast art. 33 pkt 1 upea (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 marca 2011 r., sygn. I SA/Wr 105/11). Dokonując gramatycznej wykładni tego przepisu należy wskazać, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie w całości lub w części obowiązku, jeżeli nastąpiło ono przed podjęciem przez organ pierwszej czynności egzekucyjnej zmierzającej do wyegzekwowania tego obowiązku. Tym samym niezasadny będzie zarzut istnienia przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy obowiązek istnieje w chwili wszczęcia egzekucji administracyjnej, czyli inaczej w chwili rozpoczęcia prowadzenia egzekucji. Jednocześnie skutecznym zarzutem może być wykonanie obowiązku, które nastąpiło po wystawieniu tytułu wykonawczego, gdyż w przeciwnym razie organ nie mógłby rozpoznać zarzutu bez naruszenia art. 29 § 1 upea (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2008 r., II FSK 172/07). Z uwagi na to istotna w sprawie nie jest data wszczęcia postępowania egzekucyjnego, którą zaakceptował skarżony organ dla oceny zasadności zarzutu wykonania w całości lub w części obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Znaczenie ma natomiast moment wszczęcia egzekucji i podjęcia przez organ czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości. Stąd też organ ponownie rozpoznając sprawę winien ustalić czy wykonanie obowiązku podlegającego egzekucji (w całości lub w części) nastąpiło przed doręczeniem dłużnikowi zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu. W części lub w całości, w jakiej obowiązek wykonany został przed wskazanym wyżej zdarzeniem zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej wniesiony w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 upea należy uznać za uzasadniony. W tym zakresie zarzuty skarg okazały się zasadne. Natomiast chybione są pozostałe zarzuty i argumentacja skarżącego przywołana na ich poparcie. Skarżony organ wykonał bowiem co do zasady zalecenia WSA w Krakowie przedstawione w uzasadnieniu wyroku z 9.11.2016r., sygn. akt I SA/Kr 984/16, zwłaszcza w aspekcie dokonania własnej oceny okoliczności wpływających na zarzut nieistnienia obowiązku określonego w doręczonych skarżącemu tytułach wykonawczych. Ocena ta okazała się częściowo nieprawidłowa, a to w zakresie pominięcia kwestii, czy wykonanie obowiązku podlegającego egzekucji (w całości lub w części) nastąpiło przed doręczeniem dłużnikowi zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu i jaki to miało wpływ na kwestię istnienia zobowiązania i ewentualnego umorzenia postępowania w całości lub części w zakresie poszczególnych tytułów wykonawczych. Nie doszło w związku z tym do naruszenia wskazanych w skardze przepisów Konstytucji, natomiast kwestia zgodności nowelizacji p.p.s.a. z Konstytucją stanowiąca polemikę skarżącego z ustawodawcą, który wprowadził określone zasady zaskarżania rozstrzygnięć administracyjnych, nie podlega ocenie sądu w niniejszym postępowaniu, który związany jest mocą obowiązujących przepisów, dopóki nie zostaną wyeliminowane w oparciu o określone Konstytucją instrumenty prawne. Mając powyższe na uwadze sąd w oparciu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienia. Z tożsamych względów w oparciu o art. 135 p.p.s.a. uchylił również postanowienia wierzyciela, jako wydane w zakresie rozpoznawanej sprawy administracyjnej i podobnie wadliwe. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 200 p.p.s.a.