I SA/Kr 517/07

Sygn. akt I SA/Kr 517/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 4 września 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Asesor: WSA Inga Gołowska (spr), Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2008r., sprawy ze skargi K. B., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 2.662 zł (dwa tysiące sześćset sześćdziesiąt dwa złote). W wyniku przeprowadzenia postępowania kontrolnego wobec K. B., organ I instancji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] znak: [...]wydaną na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz. U z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21§3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 28 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości w wysokości 240.500, 00 zł. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, że podatnik będąc współwłaścicielem w - części nieruchomości dokonał sprzedaży następujących nieruchomości: - w dniu [...] kwietnia 2001r. sprzedał nieruchomość składającą się z działki nr [...] położoną w B. ( KW [...]) za cenę 115.000,00 zł, (zobowiązanie podatkowe powstało w dniu [...] maja 2001r.), - w dniu [...] września 2001r. sprzedał nieruchomość zabudowaną składającą się z działek nr [...] i [...] (KW [...]) za cenę 600.000, zł, (zobowiązanie podatkowe powstało w dniu [...] października 2001r.), - w dniu [...] sierpnia 2001r. sprzedał nieruchomość składającą się z działki nr [...] (KW [...]) za cenę 1.690.000,00 zł. (zobowiązanie podatkowe powstało w dniu [...] września 2001r.) Podatnik K. B. nabył w 2000r. do majątku odrębnego połowę udziału we współwłasności działek nr [...] i [...]. Nieruchomość składająca się z powyższych działek , której drugim współwłaścicielem był B. B. została w dniu [...] września 2000r. aneksem do umowy Spółki Cywilnej K. B. i B. B. P.P.H.U. ,,M" z siedzibą w B., wniesiona aportem na majątek tej spółki i do dnia sprzedaży działki te ujęte były w ewidencji środków trwałych spółki. Opisana sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości dokonana została przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego , w którym nastąpiło jej nabycie i nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż udziałów nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Co do działek nr [...] i [...] które były składnikiem majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, ich sprzedaż nie stanowiła realizacji przedmiotu działalności gospodarczej. Sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu tej działalności. Z włączonych do akt sprawy dokumentów jednolitego tekstu umowy Spółki Jawnej ,,P" B & B i pełnego odpisu z KRS nie wynika aby obrót nieruchomościami stanowił jej przedmiot działalności. Dodatkowo podniesiono, że dochodu ze sprzedaży lub zamiany nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami z innych źródeł. Podatek jest ustalany w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu i jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego chyba , że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) , nadto podatnik zobowiązany jest do złożenia w terminie płatności podatku deklaracji. Zgodnie z art. 45 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody wymienione w art. 28 cyt. ustawy nie podlegają wykazaniu w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Podatnik K. B. ani nie zadeklarował ani nie uiścił należnego zryczałtowanego podatku jak również nie złożył oświadczenia , że przychód ze sprzedaży tych nieruchomości wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odwołanie od powyższej decyzji złożył K. B. działający przez pełnomocnika radcę prawnego T. M., zarzucając błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, naruszenie prawa materialnego tj. art.10 ust.1 pkt.8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego wadliwą interpretację i niewłaściwe zastosowanie. Odwołujący się wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania a nadto wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zarzutów zawartych w odwołaniu. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że podatnik wbrew twierdzeniom organu złożył w dniu [...] października 2001r. oświadczenie , że przychód ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy a nadto organ dokonał wadliwej interpretacji w wyniku której przyjął, że jedynie zbycie w ramach realizacji przedmiotu działalności gospodarczej jest zbyciem w wykonaniu działalności. Interpretacja ta jest potwierdzona orzecznictwem sądów administracyjnych jednakże nie zasługuje na uznanie i nie jest akceptowana przez praktykę i doktrynę. Przez zbycie w wykonaniu działalności gospodarczej, należy postrzegać zbycie nieruchomości wykorzystywanej uprzednio do działalności gospodarczej, która to nieruchomość a w szczególności z niej korzystanie generowało przychód w ramach działalności gospodarczej. Pogląd ten jest zgodny ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego z dnia [...].(znak: [...]). Jest ono zgodne z duchem ustawy oraz celem ustawodawcy. Podatnik podniósł także, że art.10 ust. 1 pkt 8 lit. a cyt. ustawy stanowi o odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Z uwagi na fakt , że pojęcie nieruchomości nie jest definiowane w przepisach prawa podatkowego zastosowanie ma tu art. 46§1 Kodeksu cywilnego. Definicja nieruchomości w sposób jednoznaczny wskazuje , że budynki i ich części trwale związane z gruntem nie stanowiące odrębnego przedmiotu własności nie są nieruchomościami w rozumieniu Kodeksu cywilnego a jedynie jej częściami. Zgodnie więc z wykładnią literalną to za źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a cyt. ustawy można uznać jedynie te grunty. Zbycie więc budynków i ich części znajdujących się na gruncie a wykorzystywanych w działalności gospodarczej winny stanowić przychód z działalności gospodarczej. Podatnik więc wystawił faktury VAT na sprzedaż rzeczy nie stanowiących grunty. Co do wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji to podniesiono, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą a w sytuacji zajęcia rachunków bankowych jak również ruchomości w ramach postępowania egzekucyjnego kontynuacja działalności gospodarczej będzie niemożliwa. Organ II instancji, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] znak: [...] wydaną na podstawie art. 233§1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)- uchylił w całości decyzję organu kontroli skarbowej i określił: - zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów osób fizycznych z tytułu sprzedaży w dniu [..]. kwietnia 2001r. z kwotę 115.000, 00 zł udziału w wysokości - części nieruchomości niezabudowanej , składającej się z działki nr [...] o pow. 0,4655ha położonej w B.i przy ul. G. na kwotę 11.500, 00 zł, - zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów osób fizycznych z tytułu sprzedaży w dniu [...] sierpnia 2001r. z kwotę 1.690.000, 00 zł udziału w wysokości - części nieruchomości niezabudowanej , składającej się z działki nr [....] o pow. 1.0193 ha położonej w B. przy ul. G.j na kwotę 169.000,00 zł, - zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów osób fizycznych z tytułu sprzedaży w dniu [...] września 2001r. z kwotę 600.000, 00 zł udziału w wysokości - części nieruchomości niezabudowanej , składającej się z działek nr [...] i [...] o łącznej pow. 0,6880 ha położonej w B. przy ul. P. na kwotę 60.000, 00 zł. W motywach rozstrzygnięcia podniesiono, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej działając bez podstawy prawnej dokonał zsumowania wysokości kilku zobowiązań podatkowych powstałych w tym samym roku podatkowym zatem zasadnym było uchylenie rozstrzygnięcia organu I instancji. W pozostałym zakresie organ odwoławczy uznał, że organ I instancji właściwie zinterpretował art.10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych albowiem zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje. Pogląd ten został wypowiedziany w sprawie o podobnym stanie faktycznym i znajduje aprobatę w literaturze. Co do działki nr [...] przedmiotem sprzedaży był udział w nieruchomości zabudowanej. W ocenie organu odwoławczego pogląd odwołującego się w zakresie definiowania pojęcia nieruchomość jest wewnętrznie sprzeczny ponieważ z treści art. 46 i art. 48 Kodeksu cywilnego jednoznacznie wynika, że pojęciem ,,nieruchomość" objęty jest grunt i budynki trwale związane. Nieruchomości oznaczone jako działki nr [...] i [...] nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeśli chodzi o kwestię złożonego przez podatnika oświadczenia w trybie art. 21 ust. 1pkt 32 lit. a to skutki złożonego oświadczenia są ograniczone w czasie i upadają po upływie dwóch lat od dnia dokonania sprzedaży. Skoro od dnia sprzedaży upłynęło znacznie więcej czasu niż dwa lata , to fakt złożenia lub niezłożeni oświadczenia obecnie nie ma żądnego znaczenia. Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia [....] znak: [...] wydanym na podstawie art. 224§2 oraz §4 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - odmówił wstrzymania wykonania decyzji z uwagi na okoliczność , iż egzekucja jest prowadzona z wynagrodzenia za pracę a egzystencja podatnika doznaje wystarczającej ochrony nadto podatnik posiada majątek. Skargę do Sądu złożył K. B. działający przez pełnomocnika, radcę prawnego T. M. zarzucając naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8. lit. a w zw z ust. 2 , w zw z art.14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oparcie rozstrzygnięcia na przepisie niezgodnym z Konstytucją , naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej i art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej poprzez ich niezastosowanie wniósł o: wystąpienie do Trybunału Konstytucyjnego o zbadanie zgodności z Konstytucją art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji organu I instancji jak również wniósł o przyznanie prawa pomocy w zakresie częściowym poprzez zwolnienie od obowiązku uiszczenia opłaty sadowej od skargi. Postanowieniem z dnia 31 lipca 2007r. sygn.akt: I SA/Kr 517/07 Referendarz Sądowy oddalił wniosek skarżącego o zwolnienie od kosztów sądowych z uwagi na niewskazanie , iż zostały spełnione przesłanki zwolnienia od kosztów. Na skutek rozpatrzenia złożonego sprzeciwu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowieniem dnia 24 września 2007r. oddalił wniosek o zwolnienie od kosztów sądowych. W wyniku wniesionego zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie , postanowieniem z dnia [...] lutego 2008r. sygn.akt: [...] oddalił zażalenia podnosząc w uzasadnieniu , iż zapłata kosztów sądowych nie przekroczy możliwości finansowych skarżących. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że stanowisko organów podatkowych jest błędne z uwagi na brak tożsamości przedmiotu umowy w ramach nabycia i sprzedaży. Podstawą faktyczną określenia zobowiązania podatkowego dla organu podatkowego było istnienie tożsamości nieruchomości zarówno w zakresie ich nabycia a następnie zbycia. Przedmiotem umowy nabycia udziału nieruchomości zawartej w dniu [...] września 2000r. była nieruchomość oznaczona jako działka nr [...] zaś przedmiotem sprzedaży z dnia [...] kwietnia 2001r. była nieruchomość oznaczona jako działka nr [...]. Przedmiotem umowy nabycia nieruchomości w dniu 1[...] maja 2000r. była nieruchomość składająca się z działek nr [...] i [...] gdy tymczasem przedmiotem umowy zbycia z dnia [...] września 2001r.była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Organy podatkowe dokonały także wadliwej interpretacji pojęcia ,,nieruchomość" ponieważ zdaniem skarżącego pojęcie nieruchomości odnosi się tylko do gruntu. Budynki i budowle , które były przedmiotem umowy stanowiły jedynie części składowe i nie są zgodnie z art.46 Kodeksu cywilnego nieruchomościami a zasada ,,superficies solo cedit" nie ma znaczenia na gruncie prawa podatkowego. Nadto zarzucono wadliwą interpretację pojęcia ,,w wykonywaniu działalności gospodarczej" opartą na niekoniecznie legalnych orzeczeń sądów administracyjnych. Odwołanie się do wpisu w KRS w zakresie przedmiotu działalności podatnika należy uznać za wybieg interpretacyjny. Pojęcie ,,w wykonywaniu działalności gospodarczej" tworzy dla podatników swoista pułapkę , jest niejasne, nieprecyzyjne i jest niezgodne z Konstytucją .Co do zarzutu naruszenia art.122 Ordynacji podatkowej skarżący podniósł, iż pomimo złożenia oświadczenia o zamiarze wykorzystania przychodu uzyskanego ze sprzedaży na cele mieszkaniowe i dołączenia dokumentu do akt sprawy organ podatkowy nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania wyjaśniającego. W odpowiedzi na skargę Organ II instancji wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie, argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej - p.p.s.a.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującymi prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Analiza akt przeprowadzonego postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania , iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności określoną w art. 127 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 12 stycznia 2005r. sygn.akt: SA/Sz 2273/03 LEX nr 153825). Dwuinstancyjność postępowania oznacza, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji powoduje, iż sprawa rozpoznawana jest ponownie przez organ odwoławczy. Organ ten rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie.(por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18 stycznia 2006r. sygn.akt: I SA/Bk 37/05 LEX nr 194572). Ograniczenie się organu odwoławczego do stwierdzenia , że ustalenia dokonane przez organ I instancji są prawidłowe , narusza zasadę dwuinstancyjności. Ten sposób procesowania pozbawia podatnika ukształtowanych przepisami prawa procesowego gwarancji ochrony jego interesu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zaznaczyć, że podatnik składając odwołanie od decyzji organu kontroli skarbowej , dołączył kserokopię oświadczenia złożonego w dniu [...] października 2001r. z którego wynikało, że przychód ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 29 września 2001r. zostanie wydany na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okoliczność ta została zupełnie pominięta przez organ odwoławczy. Organ II instancji nie podjął żadnych czynności zmierzających do wyjaśnienia czy podatnik rzeczywiście przeznaczył przychód ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu [...] września 2001r. na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 a, i tym samym zaniechano ponownego rozpoznania sprawy zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania. Dodatkowo należy podnieść, że w wypadku opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, zaległość z tego tytułu nie istnieje, jeżeli podatnik złożył oświadczenie o zamiarze wydatkowania uzyskanych z tego tytułu środków na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176). Oznacza to, że w ten sposób wyraził wolę skorzystania z ulgi podatkowej związanej z wydatkowaniem uzyskanego przychodu na wskazane w ustawie podatkowej cele. (por. wyrok NSA z dnia 07 lipca 2005r. sygn. akt: FSK 2028/04 LEX nr 173253). Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zwolnieniem z mocy prawa ("wolne od podatku dochodowego są ...") i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są (...): wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego (por. uchwała 7 NSA z dnia 23 czerwca 2003r. sygn. akt: FPS 1/03 ONSA 2003/4/117). Decyzja organu II instancji została zatem wydana z naruszeniem art. 127 Ordynacji podatkowej z uwagi na nieuwzględnienie załączonego do odwołania oświadczenia o zamiarze wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. a ustawy a w konsekwencji wadliwie zastosowano przepis prawa materialnego tzn. art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określając zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży w dniu [...] września 2001r. nieruchomości. Sąd orzekający w niniejszej sprawie korzystając z uprawnienia jakie daje art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.) -uznał, że w świetle podstawowego celu sądowej kontroli wykonywania administracji publicznej sprawowanej przez sądy administracyjne, określonego w art. 1§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.)-ma obowiązek wydania orzeczenia usuwającego z obrotu prawnego akt niezgodny z prawem a za taki należy uznać również decyzję z [...] wydaną przez organ I instancji. Art. 135 uszczegóławia zasadę niezwiązania wojewódzkich sądów administracyjnych granicami skargi, upoważniając ten Sąd do orzekania także o aktach lub czynnościach niezaskarżonych rozpoznawaną skargą ale wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy, sprawy administracyjnej. Z tych względów, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja zapadła z naruszeniem art.127 Ordynacji podatkowej, art. 28 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych co spowodowało konieczność jej uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.). Stwierdzenie przez Sąd, że na podstawie art.152 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.) uchylona decyzja nie podlega wykonaniu oznacza, że decyzja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający tę decyzję nie jest jeszcze prawomocny. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ administracji winien dokonać analizy dokumentu oświadczenia z dnia [...] października 2001r. złożonego do akt sprawy, powinien prawidłowo zastosować przepisy prawa oraz uwzględnić wskazanie i dokonaną przez Sąd ocenę prawną. O kosztach sądowych orzeczono w oparciu o art. 200, art. 205§2, art. 209 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm.) oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lt. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).