I SA/Bk 37/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, Sędziowie sędzia NSA Janusz Lewkowicz (spr.), asesor WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 11 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej zlikwidowanej spółki cywilnej "P[...]" w podatku od towarów i usług za miesiące: II-X 1999 r. oddala skargę. Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2002 r. [...] Urząd Skarbowy w B. wszczął z urzędu postępowanie w zakresie podatku do towarów i usług za miesiące styczeń — październik 1999 r. oraz przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe "PC [...]" s.c. w B., ul. [...]. [...] Urząd Skarbowy w B. w decyzji z dnia [...] maja 2003 Nr [...] określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny za miesiąc styczeń 1999 r., zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące luty - październik 1999 r., ustalił dodatkowe zobowiązanie za miesiące luty - październik 1999 r. oraz orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącej A. S. i J. G. wspólników zlikwidowanej s.c. "PC [...]" za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące luty – październik 1999 r. Od powyższej decyzji skarżący wniósł odwołanie do Izby Skarbowej w B. Izba Skarbowa w B. o rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. Nr [...] uchyliła w całości zaskarżoną decyzję i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. [...] Urząd Skarbowy w B., po ponownym przeanalizowaniu sprawy decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego J. G. za zaległości podatkowe zlikwidowanej spółki cywilnej "PC [...]" z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty – październik 1999 r. oraz za odsetki za zwłokę przypadające od tych zaległości podatkowych. Wskazał, że materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli skarbowej wskazuje, że spółka cywilna "PC [...]" nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez przedsiębiorstwo "N." w latach 1998-2000. Podkreślił, że z zeznań N. P. wynika, że M. B. nigdy nie był pracownikiem firmy "N." i nigdy nie był upoważniony ustnie lub pisemnie do sprzedaży w imieniu tej firmy tuszy i tonerów, a zatem wystawione przez niego faktury VAT w 1999 r. ( w ilości 38 sztuk), z pieczęcią dostawcy o nazwie "N." i podpisem wystawcy N. P. nie dokumentują faktycznie dokonanej transakcji zakupu – sprzedaży pomiędzy kontrahentami uwidocznionymi na tych fakturach. Od decyzji [...] Urzędu Skarbowego w B. pełnomocnik skarżącego wniósł odwołanie. Na etapie postępowania odwoławczego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. zwrócił się z prośbą do Sądu Rejonowego w B. o przesłanie odpisów wyroków M. R. B. i N. L. P., które następnie postanowieniem włączył jako dowód w postępowaniu podatkowym (wyroki Sądu Rejonowego w B. III Wydział Karny: sygn. akt [...] z dnia [...] kwietnia 2004 r. w sprawie M. R. B. o oraz sygn. akt III [...] z dnia [...] lutego 2004 r., w sprawie N. L. P., w których sąd uznał te osoby za winne zarzuconych im czynów). Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wyjaśnił, iż po rozwiązaniu spółki cywilnej traci ona podmiotowość prawną, co skutkuje tym, że określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na rozwiązanej spółce cywilnej może nastąpić tylko w ramach decyzji wydanej przeciwko obu byłym wspólnikom spółki cywilnej w trybie art. 115 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu sprzed l stycznia 2003 r.). Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B., że spółka cywilna "PC [...]" nie miała prawa do obniżania podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur VAT wystawianych przez firmę "N." w latach 1998-2000. W okresie od stycznia do października 1999 r. spółka dokonała odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego z faktur dokumentujących sprzedaż tuszy i tonerów wystawionych przez firmę "N." N. P., które to faktury potwierdzały czynności w rzeczywistości niedokonane (tzw. "puste faktury"). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w B. powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku sygn. akt SA/Bk 700/03 z dnia 14 listopada 2003 r., w którym Sąd stwierdził, "że o tym, jaka była rola M. B. w tym procederze, czy działał on jako legalny przedstawiciel firmy "N." rozprowadzając towar tej firmy (niezależnie od sposobu jego pozyskania), czy też N. P. przyjął osobliwą linię obrony w postępowaniu karnym, może zdecydować tylko wynik postępowania karnego". W uzasadnieniu decyzji podkreślono, iż Sąd Rejonowy w B. uznał N. L. P. za winnego zarzucanego mu czynu, w tym m.in. za to, " że w okresie od grudnia 1998 r. do czerwca 2000 r. w W., w krótkich odstępach czasu w wykonaniu z góry powziętego zamiaru w celu osiągnięcia korzyści majątkowej prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "N." z siedzibą w W. i z tego tytułu będąc osobą uprawnioną do wystawiania faktur sprzedaży VAT, poświadczył nieprawdę w 66 fakturach VAT wystawionych na rzecz firmy "PC [...]" s.c. z siedzibą w B. reprezentowaną przez A. S. w ten sposób, że celem wprowadzenia do legalnego obrotu gospodarczego towarów niewiadomego pochodzenia w postaci części i akcesoriów komputerowych na zlecenie M. B. oraz J. K. sporządzał i podpisywał faktury sprzedaży VAT stwierdzające nieprawdę w postaci sprzedaży towarów wiedząc, iż nie jest ich faktycznym nabywcą a przez to osobą uprawnioną do ich zbycia oraz, że opisane w fakturach zdarzenia gospodarcze faktycznie mają jedynie uwiarygodnić pochodzenie towaru faktycznie nabywanego z innego źródła przez M. B., otrzymując w zamian od M. B. korzyści majątkowe w wysokości 3-5 % wartości każdej wystawionej faktury" (wyrok z 16.02.2004 r., sygn. akt [...], pkt 7 str. 8). W uzasadnieniu decyzji powołano również wyrok, w którym Sąd Rejonowy w B. uznał M. R. B. winnego zarzucanego mu czynu (wyrok z dnia 06.04.2004 r., sygn. akt [...], pkt 5 str. 5-6). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że wyroki Sądu Rejonowego w B. w sprawach karnych potwierdzają słuszność stanowiska zajętego przez organ podatkowy pierwszej instancji, jednocześnie podnosząc, że zgodnie z art. 19 ust. l ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, przy czym (art. 19 ust. 2) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach zakupu. Podkreślono, że podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest faktura, która potwierdza rzeczywistą sprzedaż, wystawiona zgodnie z art. 32 ustawy o VAT. Spółka cywilna "PC [...]" nie zawarła z firmą "N." umów sprzedaży towarów, ponieważ wystawione faktury nie dokumentowały rzeczywistego obrotu. Organ odwoławczy stwierdził, że w tej sytuacji [...] Urząd Skarbowy w B. prawidłowo powołał przepis § 54 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), z treści którego wynika, iż w przypadku, gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W skardze z dnia 18 stycznia 2005 r. skarżący J. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając organom podatkowym naruszenie: • art. 19 ust. l i 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, • § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, • art. 122, art. 187 § l, art. 181, art. 210 § l pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez jego wadliwą wykładnię. Skarżący nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w B. podniósł, iż postępowanie karne dotyczy legalizacji towaru niewiadomego pochodzenia i nie dotyczy tylko M. B. i N. P., ale również A. S. współpracującego ze wspólnikami zlikwidowanej spółki cywilnej "PC [...]". Wynik postępowania karnego prowadzonego wobec A. S., w ocenie Skarżącego, może mieć istotny wpływ na postępowanie podatkowe prowadzone wobec wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej "PC [...]". W związku z czym podniósł, że "oparcie się w postępowaniu podatkowym na niepełnych rozstrzygnięciach z postępowania karnego jest przedwczesne". Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych skarżący wywiódł, że prawidłowa decyzja może zostać podjęta tylko wówczas, gdy organ rozporządza całokształtem materiału dowodowego, pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego (wyrok NSA z 25.02.2000 r., I SA/Wr 659/96). W dalszej części uzasadnienia skargi podniósł, że w świetle art. 187 § l Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a w przypadku zebrania niepełnego materiału dowodowego organ ma obowiązek uzupełnić go, aż do uzyskania pewności, co do istnienia określonego stanu faktycznego sprawy (powołano się przy tym na wyroki NSA z dnia 17.04.1996 r. sygn. akt SA/Lu 1011/95, z dnia 08.05.1998 r. sygn. akt I SA/Wr 659/96). Skarżący podniósł również, że zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, w sytuacji, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji (wyrok NSA z dnia 29.09.1997 r., sygn. akt I SA/Wr 700/97). Uzasadniając naruszenie art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązującego organy do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego skarżący wskazał, że przywołanie tylko części materiału dowodowego ze sprawy karnej powoduje, że ocena dokonana jest jeszcze przed formalnym zakończeniem postępowania karnego, w którym nastąpi wszechstronna ocena materiału dowodowego. Skarżący podniósł, że dla niniejszej sprawy znaczenie ma ustalenie wiarygodności poszczególnych zeznań i wyjaśnień złożonych w postępowaniu karnym, dotyczących całości sprawy, a w dalszej kolejności ustalenia stanu faktycznego i odpowiedzialności karnej oraz podatkowej. W związku z tym wywodzi, że "toczące postępowanie stanowi dla organu podatkowego dostateczną podstawę do zawieszenia postępowania podatkowego, gdyż ustalone w postępowaniu karnym ustalenia, w szczególności w zakresie postępowania dowodowego, stanowić będą podstawę w postępowaniu podatkowym do prawidłowych ustaleń faktycznych". Zatem, w ocenie skarżącego, zasadne jest wstrzymanie postępowania do czasu wyjaśnienia najistotniejszych okoliczności w toczącym się postępowaniu karnym. Skarżący zarzucił również, iż trudno jest w przedmiotowej sprawie ustalić podstawę opodatkowania z uwagi na nie wyjaśnienie okoliczności zakupu towarów przez "PC [...]". Podnósł, że z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 7 i 77 § l Kpa wynika, konieczność uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego obrazu stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Podkreślił, że zebrany materiał dowodowy może być uznany za "wyczerpujący", jeśli ustalone zostały wszystkie fakty prawotwórcze w sposób niesporny, nie pomijając żadnego z nich, ani też nie pozostawiając bez wyjaśnienia sprzeczności w materiale dowodowym. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podnosząc, iż zarzuty skargi dotyczą w większości odmowy zawieszenia postępowania do czasu zakończenia postępowania karnego wobec A. S. Sprawa zawieszenia postępowania w zakresie określania podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 1999 r. oraz przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej "PC [...]" do czasu zakończenia postępowania karnego - została rozstrzygnięta ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. Jednocześnie za niezasadny uznał zarzut niepełnego zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie. Podkreślił, że A. S. był pełnomocnikiem spółki cywilnej PC [...] i niezależnie od tego prowadzi firmę "T.", zatem postępowanie karne dotyczące A. S. nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej rozwiązanej spółki cywilnej PC [...]. Nie zgodził się również z zarzutem skargi, iż trudno w sprawie ustalić podstawę opodatkowania, bowiem nie do końca wyjaśniono okoliczności zakupu towarów przez PC [...]. W trakcie prowadzonego postępowania organy podatkowe oparły się na materiałach z kontroli skarbowej przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. w zakresie rzetelności i prawidłowości ustalania i wpłacania podatku od towarów i usług za 1999 r., zakończonej wynikiem kontroli Wskazano, że powołane w decyzji zeznania N. P., oraz wyroki Sądu Rejonowego w B. w sprawach karnych przeciwko M. R. B. sygn. akt [...] z dnia 06.04.2004 r. 9 (k-65, t.I) i N. L. P. sygn. akt [...] z dnia 16.02.2004 r. (k-66, t. I) w sposób jednoznaczny przemawiają za tym, że faktury sprzedaży tuszy i tonerów opatrzone pieczęcią dostawcy o nazwie "N." i podpisem wystawcy N. P. nie dokumentują faktycznie dokonanych transakcji zakupu - sprzedaży pomiędzy kontrahentami uwidocznionymi na tych fakturach. Wskazano, że skoro faktury te potwierdzają czynności w rzeczywistości nie dokonane tzw. "puste faktury", to stosownie do treści § 54 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, póz. 1024 ze zm.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W tym stanie faktycznym i prawnym sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych -Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając sprawę Sąd nie stwierdził, podnoszonych w skardze, naruszeń przepisów prawa. Skarga zawiera zarzuty skierowane w większości do postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji, a dotyczące nienależytego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Z akt sprawy wynika, że organ orzekający w I instancji oparł rozstrzygnięcie w głównej mierze na wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i zeznaniach N. P. i M. B. Tym niemniej należy zwrócić uwagę, iż postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne (art. 127 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.). Zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego jest zaliczana do podstawowych zasad postępowania, jest to również zasada konstytucyjna wyrażona w art. 78 Konstytucji RP. Zgodnie z nią każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji podlega w wyniku wniesienia odwołania ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. Sprawa powinna być zatem dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta najpierw przez organ pierwszej a następnie przez organ drugiej instancji. Konsekwencją powyższej zasady jest ukształtowanie postępowania odwoławczego, w ten sposób, że organ odwoławczy w myśl art. 233 Ordynacji podatkowej nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, lecz zobowiązany jest do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Zatem dwuinstancyjność postępowania oznacza, że złożenie przez stronę odwołania od decyzji organu pierwszej instancji powoduje, iż sprawa rozpoznawana jest ponownie przez organ odwoławczy. Organ ten rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie. Z akt administracyjnych wynika, że organ pierwszej instancji włączył jako dowód w postępowaniu podatkowym wyroki Sądu Rejonowego w B. III Wydział Karny: sygn. akt [...] z dnia [...] kwietnia 2004 r. w sprawie M. R. B. oraz sygn. akt [...] z dnia [...] lutego 2004 r., w sprawie N. L. P. Z wyroków tych wynika bezsprzecznie, że N. L. P. w okresie od 1998 do 2000 r. prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą "N." z siedzibą w W. i z tego tytułu będąc osobą uprawnioną do wystawiania faktur sprzedaży VAT, poświadczył nieprawdę w 66 fakturach VAT wystawionych na rzecz "PC [...]" s.c. z siedzibą w B. w ten sposób, że sporządzał i podpisywał faktury sprzedaży VAT stwierdzające nieprawdę w postaci sprzedaży towarów wiedząc, iż nie jest ich faktycznym nabywcą i osobą uprawnioną do dalszej odsprzedaży. Jednocześnie z zeznań N. L. P. z dnia [...].06.2002 r. wynika, że nigdy nie sprzedawał żadnego towaru firmie "PC [...]" w B., zaś M. B. nie był pracownikiem firmy "N." i nie posiadał upoważnienia do sprzedaży tuszy bądź tonerów w imieniu firmy "N.". Dowody te w sposób jednoznaczny wskazują, że faktury wystawione w 1999 r. na rzecz spółki cywilnej "PC [...]" opatrzone pieczęcią dostawy o nazwie "N." i podpisem wystawcy N. P. nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży towarów i nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zgodzić się również należy ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, zaprezentowanym w odpowiedzi na skargę, że toczące się postępowanie karne przeciwko A. S., będącemu pełnomocnikiem spółki cywilnej "PC [...]" i właścicielem firmy "T." nie ma wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy i nie mogło stanowić podstawy do zawieszenia toczącego się postępowania. Z prawomocnie zakończonych postępowań karnych toczących się przeciwko M. R. B. i N. L. P. wynika, że kwestionowane przez organy podatkowe faktury nie dokumentowały rzeczywistego obrotu między podmiotami wskazanymi na fakturach, zatem były tzw. fakturami "pustymi". Powyższe wynika również z kontroli przeprowadzonej w przedmiotowej spółce przez Urząd Kontroli Skarbowej w B. w zakresie rzetelności i prawidłowości ustalania i wpłacania podatku od towarów i usług za 1999 r. Z powyższych względów, za niezasadny należało również uznać zarzut nieustalenia podstawy opodatkowania z uwagi na nie wyjaśnienie okoliczności zakupu towarów przez "PC [...]". Wbrew twierdzeniom skarżącego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pozwala na ustalenie okoliczności zakupu towarów przez spółkę cywilną "PC [...]" i określenie właściwej podstawy opodatkowania. W świetle powyższych ustaleń za niezasadne należało uznać zarzuty skarżącego naruszenia art. 122, art.187§1, art.181 i art. 210§1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności nie dopatrzył się błędów w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego – art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.12.1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (najprawdopodobniej chodzi o §54 ust. 4 pkt. 5 lit. "a" rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997 r. obowiązującego w 1999 r. – dopisek sądu). Podkreślić należy, że stosownie do art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z 8.1.1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług. Zasada ta może być realizowana jedynie z uwzględnieniem pewnych ograniczeń wynikających między innymi z przepisów wykonawczych, w tym rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), gdzie w §54 sformułowane zostały określone ograniczenia i uwarunkowania dotyczące możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ulega wątpliwości, że podatek VAT jest podatkiem sformalizowanym, tym niemniej spełnienie jedynie wymogów formalnych co do wystawionych bądź otrzymywanych faktur nie wystarczy dla skorzystania z określonych uprawnień wynikających z ustawy. Podkreślić należy, że koniecznym warunkiem do dokonania odliczeń podatku naliczonego od podatku należnego jest udokumentowanie za pomocą prawidłowo wystawionych faktur rzeczywistych transakcji handlowych. Wystawione faktury muszą odnosić się do prawdziwych zdarzeń gospodarczych i być jedynie ich formalnym odzwierciedleniem. Wskazać w tym miejscy należy na wyrok NSA z dnia 12 września 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 678/99 (opubl. Poradnik VAT 2001 r. Nr 4, s. 41)., w którym sąd stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku skumulowania dwóch okoliczności: otrzymania faktury stwierdzającej nabycie towaru lub usługi oraz otrzymania towaru lub wykonania usługi. Rozłączne spełnienie omawianych warunków skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Skład orzekający w sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony we wspomnianym wyroku. W niniejszej sprawie wystawione w 1999 r. faktury przez firmę "N.", mimo spełnienia warunków formalnych dokumentu, jakim jest faktura nie stwierdzają rzeczywistego nabycia towarów między wymienionymi w fakturze podmiotami. Zakładając nawet, jak twierdzi to skarżący, że spółka cywilna "PC [...]" otrzymała towar wymieniony w tych fakturach, to z akt administracyjnych w sposób jednoznaczny wynika, że ich sprzedawcą nie była firma "N." lecz pochodziły one z innego, nieznanego źródła. Oznacza to, że wskazana w tych fakturach kwota podatku, zgodnie z §54 ust. 4 pkt. 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie mogła stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Konkludując wskazać należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydając zaskarżoną decyzję prawidłowo zastosował przepisy art. 19 ust.1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz § 54 ust. 4 pkt. 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jak również nie naruszył przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przeprowadzonego postępowania dowodowego. W tym stanie rzeczy nie można uznać za słuszne zarzuty skarżącego naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.