I SA/Kr 528/17

|Sygn. akt I SA/Kr 528/17 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 lipca 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2017 r., sprawy ze skargi M.R., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 24 lutego 2017 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, , , - skargę oddala -, Sygn. akt I SA/Kr 528/17. UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z dnia 30 września 2016 roku określił M. R. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 10.461,00 zł od dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia w 2011 roku udziału w nieruchomości lokalowej położonej w budynku nr [...] w K., przy ul. [...], sprzedanego aktem notarialnym Repertorium A Numer: [...] z dnia 5 grudnia 2011 roku. W uzasadnieniu podano, iż na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 5.12.2011 M. R. dokonał odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 1/3 części w nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny nr [...], położony w budynku nr [...] przy ul. [...] w K. wraz ze związanym z nim udziałem w nieruchomości wspólnej oraz udział w nieruchomości składającej się z działki nr [...] o powierzchni 0,0005 ha i działki nr [...] o powierzchni 0,0032 ha za cenę łączną w kwocie 220.000,00 zł. Jak wynika z w/w. aktu notarialnego, przedmiotowe udziały w nieruchomości zostały nabyte 4 stycznia 2011 roku w drodze spadku po zmarłej matce podatnika L. R. Sprzedaż udziałów w nieruchomości została więc dokonana przed upływem 5 lat, licząc od daty nabycia. W ocenie organu podatnik nie wydatkował w całości kwoty dochodu zadeklarowanej w zeznaniu PIT-39 za 2011 rok na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie złożył także korekty zeznania. Na podstawie przeprowadzonego postępowania, w oparciu o przedłożone przez podatnika dowody oraz w świetle obowiązujących przepisów u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku, tj. art. 21 ust 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f, brak było podstaw do uznania wydatku w kwocie 63.488,98 zł, dotyczącego spłaty kredytu mieszkaniowego i kredytu konsumpcyjnego, za wydatek poniesiony na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f Od wskazanej decyzji, podatnik złożył odwołanie zarzucając: 1. naruszenie art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie ustalenie przez organ I instancji faktu, czy dokonana spłata kredytu [...] w kwocie 63.488,98 zł stanowiła wydatek na cel mieszkaniowy. Zdaniem strony organ I instancji winien ustalić albo przynajmniej uprawdopodobnić, czy środki pochodzące z kredytu: [...] jak również wcześniejszego nr [...], zostały wydane na remont domu podatnika, a według strony ustalono jedynie tytuł umowy kredytowej [...] oraz tytuł refinansowanego kredytu z [...] [...], tytuł umowy kredytowej nie jest dowodem na to, że podatnik wydał (lub nie wydał) środków uzyskanych z kredytu na swoje cele mieszkaniowe, 2. nie wykazanie żadnej czynności mającej na celu ustalenie, czy środki uzyskane z kredytu [...], jak również wcześniejszego nr [...] zostały rzeczywiście wydatkowane przez podatnika na jego cele mieszkaniowe poprzez nie zweryfikowanie rocznych zeznań podatkowych, w których M. R. odliczał ulgi remontowe, jak również wniosku z 2005 roku o częściowy zwrot podatku od towarów i usług od zakupionych okien, urząd mógł też przeprowadzić oględziny w myśl art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej, podczas których M. R. wykazałby szczegółowo, jakie prace remontowe zostały wykonane w jego domu, 3. wadliwie przeprowadzone postępowanie dowodowe, wskutek którego organ I instancji ustalił nie stan faktyczny istotny dla sprawy - fakt poniesienia przez stronę wydatków na cele mieszkaniowe, lecz nazwy umów kredytowych, które według strony nie mają dla istoty sprawy znaczenia, oraz 4. nie uwzględnienie wszystkich kosztów pośrednictwa poniesionych przez podatnika, według niego do decyzji wkradł się błąd, ponieważ koszty pośrednictwa wyniosły 9.000,00 zł, a nie 4.500,00 zł, jak wynika z decyzji, w celu potwierdzenia tej okoliczności do odwołania dołączono rachunki dotyczące kosztów pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości wystawione przez P. N. M. K. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 24.02.2017r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia w 2011 roku udziału w nieruchomości w kwocie 10.242,00 zł. Rozstrzygnięcie to wynikało z uwzględnienia wskazanych w odwołaniu dodatkowych kosztów pośrednictwa w kwocie 4500 zł (razem 9000zł). W uzasadnieniu, zakresie podniesionej w odwołaniu okoliczności wydania całej kwoty kredytu konsolidacyjnego NR [...] na własne cele mieszkaniowe, w tym między innymi na prace remontowe wykonywane na przestrzeni kilku lat, wskazano na brak dowodów na poparcie takich twierdzeń, gdyż podatnik nie przedłożył jakichkolwiek dowodów. Samo oświadczenie o poniesieniu takich wydatków bez udokumentowania tego faktu stosownymi dowodami na gruncie obowiązujących od dnia 1 stycznia w 2011 roku przepisów u.p.d.o.f, w stanie faktycznym dotyczącym przedmiotowej sprawy nie mogło zostać uznane za wystarczające. Organ szczegółowo wskazał na informacje uzyskane z banków w zakresie treści umów kredytowych. Bank M. S.A. w piśmie z dnia 29.03.2016 r. poinformował, że M. R. wraz z żoną M. R. posiadają zobowiązania z tytułu kredytu konsolidacyjnego udzielonego na podstawie umowy nr [...] z dnia 29.05.2003r. Zgodnie z tą umową celem kredytu była m.in. spłata innego kredytu mieszkaniowego w wysokości 72.000,00 PLN. Bank wskazał również, iż z dokumentacji załączonej do w/w. pisma wynika, że klient w 2003 r. skorzystał z kredytu udzielonego przez M. będącego marką detaliczną B., funkcjonującą w latach 2001-2013. Z kolei m. Departament C. Wydział I. i N. w W. w piśmie z dnia 28.11.2016 r. poinformował, że w oparciu o posiadane dane, którymi dysponuje, na podstawie umowy nr [...] z dnia 29.05.2003 roku m. S.A. (dawny M.) udzielił podatnikowi pożyczki hipotecznej dla osób fizycznych "M." waloryzowanej kursem CHF przeznaczonej na dowolny cel konsumpcyjny. Ponadto, jak wynika z treści tego pisma M. R. nie był jedynym pożyczkobiorcą pożyczki udzielonej na podstawie umowy nr [...]. Dlatego też, w oparciu o treść art. 182 Ordynacji podatkowej w/w. Bank nie przekazał informacji dotyczących pozostałych podmiotów, których nie dotyczy żądanie upoważnionego organu podatkowego. Biorąc powyższe pod uwagę, chociaż w Umowie o kredyt konsolidacyjny nr [...] sporządzonej w dniu 30.11.2006 roku figuruje między innymi zapis: "na spłatę kredytu mieszkaniowego um. nr [...]", to jednak zgodnie z treścią pisma w/w. Banku z dnia 28.11.2016 r. (K: 103-104) na podstawie umowy nr [...] z dnia 29.05.2003 roku m. S.A. (dawny M.) udzielił M. R. pożyczki hipotecznej przeznaczonej na dowolny cel konsumpcyjny. Z powodu powyższego w zakresie udzielonego w dniu 30.11.2006 roku kredytu konsolidacyjnego nr [...] — zaciągnięty w 2003r. kredyt (tj.: "inny kredyt mieszkaniowy um. nr [...]"). okazał się być: "pożyczką hipoteczną dla osób fizycznych "M." waloryzowaną kursem CHF przeznaczoną na dowolny cel konsumpcyjny. Nadto jak wynika z akt sprawy, w/w. umowa o kredyt konsolidacyjny nr [...] została zawarta z kredytobiorcą, którym są łącznie podatnik i jego małżonka (natomiast, jak wynika z ww. aktów notarialnych, udziały w przedmiotowych nieruchomościach zarówno zbywane jak i nabywane należały do majątku odrębnego podatnika) i jak wyjaśniły w swoich pismach w/w. Banki, dotyczyła w całości potrzeb konsumpcyjnych, które w ogóle nie są objęte zwolnieniem zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. W ocenie organu ustawodawca za cel preferencyjny nie uznał przeznaczenia spłaty pożyczek zaciągniętych na dowolny cel konsumpcyjny, a jedynie na wskazany w przepisach u.p.d.o.f. cel mieszkaniowy. Fakt zaciągnięcia kredytu hipotecznego nie przesądza, że jest to kredyt przeznaczony na preferowany przez ustawodawcę cel mieszkaniowy. Oznacza jedynie, że hipoteka taka stanowi zabezpieczenie pożyczki. Kredyt konsumpcyjny stanowi rodzaj kredytu bankowego, który jest przeznaczony na spłatę dowolnie wybranego celu. W odróżnieniu od pozostałych kredytów bankowych kredyt konsumpcyjny jest instrumentem spełniającym podstawową rolę , a to dowolność jego wykorzystania. Powyższą decyzję zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M. R., zarzucając naruszenie art. 122, 125 § 1, a także art. 181 i art. 187 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez brak przeprowadzenia ustaleń, co do tego, jakie remonty podatnik rozliczał i przeprowadził w okresie poprzedzającym zbycie udziałów, a co miałoby wynikać z rozliczeń podatkowych skarżącego, w tym składanych w zakresie ulg remontowych za lata 2003-2007. Nadto w jego ocenie brak wskazania w umowie kredytowej z bankiem celu w postaci potrzeb mieszkaniowych wynikał z braku takiej szczegółowej formy usługi kredytowej banku, w sytuacji, gdy powodem zaciągnięcia kredytu i wydatkowania uzyskanych z tego tytułu środków był remont mieszkania, a zatem zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Wobec tego doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez nieuwzględnienie zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 25 pkt 2b u.p.d.o.f. W oparciu o powyższe wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji i o zasądzenie kosztów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i w całości podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Skarga nie jest zasadna i podlega oddaleniu. Skarżony organ zasadnie określił wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia w udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku w sytuacji, gdy sprzedaży tej dokonano przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W poddanej sądowej kontroli sprawie nie były sporne okoliczności nabycia nieruchomości i uzyskania przychodu z jej zbycia, lecz spełnienie przesłanek determinujących uzyskania zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 25 pkt 2b u.p.d.o.f., zwłaszcza przez pryzmat oceny prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego oraz ustaleń poczynionych przez organy podatkowe. W świetle art. 21 ust. 25 pkt 2b w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Według art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, a dodatkowo wedle pkt 2 lit. b, wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a tj. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. na cele określone w pkt 1, czyli w niniejszej sprawie na remont własnego budynku mieszkalnego. Z przywołanego przepisu, który jako wprowadzający warunki skorzystania ze zwolnienia podatkowego i wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, musi być wykładany ściśle, wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że opisane tam zwolnienie dotyczy wyłącznie dochodów w nim określonych, pod warunkiem, że zostaną one wydatkowane w sposób tam wskazany. Oznacza to, że zwolnieniu z tego przepisu podlegają tylko takie kwoty (przychody) uzyskane ze zbycia nieruchomości, które zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe podatnika. W ocenie sądu zasadnie i prawidłowo skarżony organ uznał, iż wydatki skarżącego poniesione w okresie od 7.11.2011 r. do 6.12.2013 r., na spłatę wskazanych przez niego kredytów - w świetle prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego, w tym na podstawie informacji pozyskanych od banków - zaciągniętych na cele konsumpcyjne, nie spełniają warunku do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, ponieważ w świetle przywołanych przepisów istotny jest cel zaciągnięcia kredytu, na spłatę którego przeznaczone zostały środki z przychodu. Muszą to być cele wymienione w omawianym przepisie, a nie przewidziano w tym uregulowaniu przeznaczenia kredytu na spłatę innego kredytu, choćby ten ostatni w sposób bezpośredni lub pośredni służył finansowaniu potrzeb mieszkaniowych podatników. (por. wyrok NSA z dnia 24 września 2009 roku o sygn. akt II FSK 649/08). O ile w zakresie udzielonego w dniu 30.11.2006 roku umową o kredyt konsolidacyjny nr [...] kredytu, w tym kwoty 72.000,00 zł wskazano przeznaczenie na spłatę: "innego kredytu mieszkaniowego um. nr [...]", to istotne były właśnie ustalenia w zakresie tego pierwotnego zobowiązania, gdyż kredyt konsolidacyjny ma jedynie charakter wtórny do pierwotnie zaciągniętego zobowiązania. W zakresie zaś umowy nr [...] z dnia 29.05.2003 roku ustalenia, których skarżący nie podważył, prowadzą do wniosków, iż bank udzielił podatnikowi pożyczki hipotecznej dla osób fizycznych "M." waloryzowanej kursem CHF przeznaczonej na dowolny cel konsumpcyjny. Ponadto, jak wynika z treści pisma banku M. R. nie był jedynym pożyczkobiorcą pożyczki udzielonej na podstawie umowy nr [...], kiedy zaś udziały w przedmiotowych nieruchomościach zarówno zbywane jak i nabywane należały do majątku odrębnego podatnika. W obliczu normatywnej treści przywołanych przepisów potrzeby konsumpcyjne nie są objęte zwolnieniem, co oczywiście wynika już z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., wszak ustawodawca za cel preferencyjny nie uznał przeznaczenia spłaty pożyczek, zaciągniętych na dowolny cel konsumpcyjny, a jedynie na wskazany w przepisach u.p.d.o.f. cel mieszkaniowy. Przy tym fakt zaciągnięcia kredytu hipotecznego nie przesądza, że jest to kredyt przeznaczony na preferowany przez ustawodawcę cel mieszkaniowy. Oznacza jedynie, że hipoteka taka stanowi zabezpieczenie pożyczki. Słusznie podkreślają organy, że kredyt konsumpcyjny stanowi rodzaj kredytu bankowego, który jest przeznaczony na spłatę dowolnie wybranego celu, a w odróżnieniu od pozostałych kredytów bankowych kredyt ten jest instrumentem spełniającym kryterium dowolność jego wykorzystania. Zatem wydatków poniesionych w związku ze spłatą tego kredytu nie można było uznać za spełniające warunki do uzyskania na ich podstawie zwolnienia. W świetle powyższego odrzucić należy zarzuty odnoszące się do braku ustaleń, co do wskazywanych w skardze faktycznych wydatków na remont, a pochodzących ze środków uzyskanych z tego spornego kredytu. Podkreślenia wymaga, że na poparcie swoich twierdzeń skarżący nie przedłożył w toku postępowania jakichkolwiek dowodów, domagając się takich dowodów ze strony organów podatkowych. Samo oświadczenie skarżącego o poniesieniu owych wydatków bez udokumentowania tego stanu rzeczy stosownymi dowodami, nie może być na gruncie przepisów u.p.d.o.f, dotyczących zwolnienia podatkowego uznane za wystarczające. W sytuacji, kiedy organy ustaliły w oparciu o treść umów bankowych i przekazane informacje, iż wydatki na spłatę kredytu nie mają charakteru uprawniającego do uzyskania zwolnienia, to na podatniku ciążył obowiązek wykazania poniesienia określonych wydatków warunkujących jego istnienie. Słusznie zauważają organy, że nie można ich obciążać obowiązkiem nieograniczonego poszukiwania dowodów. W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004r., sygn. akt: III SA/Wa 1452/02). Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego t.j., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w Ordynacji podatkowej. Z nakreślonej perspektywy to na podatniku spoczywało wykazanie, iż wydatki nie czynił na dowolne cele konsumpcyjne, lecz przeznaczał je na cele mieszkaniowe. Nie doszło więc do naruszenia obowiązku respektowania przez organy znanych im z urzędu okoliczności faktycznych mających znaczenie prawne (art. 122 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej), gdyż obowiązek ten nie może być nieograniczony, a przy tym zasada prawdy materialnej musi być, w sprawie takiej jak przedmiotowa, realizowana przy uwzględnieniu zasady współpracy podatnika przy wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy. Istotą niniejszego sporu nie było przecież, czy podatnik dokonywał prac remontowych, lecz jakie konkretnie środki w sposób udokumentowany na nie przeznaczył. Skoro skarżący udokumentował jedynie wydatki na spłatę kredytu (raty kredytowe), to organ zasadnie dokonał weryfikacji charakteru tego kredytu w świetle wymogu przeznaczenia uzyskanych z niego środków na cele mieszkaniowe. Przepisy dotyczące przedmiotowego zwolnienia zostały sformułowane w taki sposób, iż podatnik ma prawo powoływać się na określone konkretne wydatki ponoszone nawet w dość odległym czasie, a zatem to na podatniku spoczywa obowiązek ich udokumentowania, jeśli stanowić ma to dla niego podstawę do uzyskania zwolnienia. Wskazywane zaś w skardze bardzo odległe okresy składania zeznań w zakresie ulg remontowych czy częściowego zwrotu podatku od towarów i usług z racji dokonywanych prac remontowych, oznacza de facto powoływanie się na całokształt sytuacji prawnopodatkowej skarżącego, zatem na całości składanych w przeciągu kilkunastu lat rozliczeń podatkowych z sugestią, aby organy podatkowe samodzielnie znajdowały i przyporządkowały wydatki na poczet potrzebnych podatnikowi sum dla uzyskania zwolnienia podatkowego, a zatem miało miejsce bezpodstawne przerzucanie obowiązku dowodowego na organy podatkowe. Mając powyższe na uwadze sąd, w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a. oddalił skargę.