I SA/Kr 708/16

|Sygn. akt I SA/Kr 708/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 listopada 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2016 r., sprawy ze skarg K.S. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2016 r. nr [...],[...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za odsetki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za styczeń 2012 r. oraz za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2013 r. - skargi oddala - Decyzjami z dnia 27 kwietnia 2016r. nr [....] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa - utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 27.11.2015r. nr [...] i [...] orzekające o odpowiedzialności podatkowej K. S. (dalej: skarżący) całym swoim majątkiem, solidarnie ze Spółką P.Sp. z o.o. w K, za odsetki od niezapłaconej w trakcie roku należnej zaliczki miesięcznej za 01/2012r. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2013r., jak również kosztów postępowania egzekucyjnego. Rozstrzygnięcia powyższe zapadły w następującym stanie faktycznym. P. Sp. z o.o. nie uregulowała terminowo należności z tytułu podatku dochodowego za 2012r. W związku z tym narosły odsetki w kwocie 118 zł. Spółka ta nie uregulowała również należności z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2013r. (łącznie: 105.597.70 zł) oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości. W stosunku do spółki wszczęte zostało postępowanie egzekucyjne, które zostało umorzone postanowieniem z dnia 06.10.2014r., z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Po ustaleniu występowania wszystkich przesłanek pozytywnych do przeniesienia odpowiedzialności organ I instancji decyzjami z dnia 27.11.2015r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za wyżej wymienione należności. W odwołaniach od decyzji skarżący zarzucił, że zaskarżone decyzje są pełne jednostronnych ustaleń niekorzystnych dla niego, tj.: brak w nich jakichkolwiek ustaleń dotyczących stanu kont bankowych spółki w latach 2012-2013 (tj. czasu, w którym według US doszło do nieprawidłowości), brak w nich szczegółowego wyliczenia kwot opłat egzekucyjnych i innych kosztów (takie wyliczenie nie można uznać za wystarczające poprzez cytowanie przepisów z jakich te opłaty mogą być naliczane), bezzasadnie zostały wysłane pisma do firm "C. i E", bowiem spółka nigdy z nimi nie współpracowała, w związku z czym nie mogło być żadnych zobowiązań ani należności, nadto nie wyjaśniono też co się stało z niektórymi składnikami majątku Spółki (samochodami). Skarżący podniósł, że dokumenty z Sądu w K, na które powołuje się urząd skarbowy nie obrazują w pełni działań skarżącego podjętych w doprecyzowaniu wniosku o upadłość. Ponadto według jego wiedzy – wbrew twierdzeniom organu – podatek CIT za styczeń 2012r. został w całości zapłacony. Wskazał także, że jednorazowa zwłoka w płaceniu podatku nie jest dostatecznym wyznacznikiem braku płynności finansowej, zaznaczając że było to tylko jedno zobowiązanie, a nie co najmniej dwa (przepis mówi nie o jednym zobowiązaniu). Taka sytuacja miała miejsce dopiero na przełomie kwiecień/maj 2013r. w płatności podatku VAT i dlatego wówczas został złożony wniosek o upadłość spółki. Skarżący zarzucił także, że w decyzji brak jest jakichkolwiek wyjaśnień na temat wniosku o upadłość spółki złożonego przez W.P., jak również skarżący uznał, że żaden przepis dotyczący odpowiedzialności członka zarządu nie uzależnia jej uniknięcia od skutecznego złożenia wniosku o upadłość (zdaniem skarżącego ustawa wskazuje tylko na fakt złożenia takiego wniosku), a urząd nie ma kompetencji ustalenia daty, w której należało złożyć wniosek o upadłość i badać czas 14 dni od zaistnienia okoliczności zobowiązującej do złożenia wniosku. Dalej skarżący podniósł, że od początku lipca 2013r., kiedy wiadomo już było, że nastąpi zbycie udziałów spółki, nie miał wpływu na jej działalność, a majątek spółki został przejęty przez nowego właściciela. Organ odwoławczy po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji podane zostały przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika i na ich podstawie uznał że wystąpiły wszystkie pozytywne przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki na skarżącego, tzn. istniała "zaległość podatkowa", egzekucja przedmiotowej zaległości z majątku spółki okazała się bezskuteczna, a skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w terminach płatności przedmiotowych zobowiązań. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że "zaległość" podatkowa spółki w orzeczonej kwocie jest udokumentowana w aktach sprawy, z którymi skarżący miał możliwość zapoznać się zgodnie z art. 123 § 1 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że sprawozdania finansowe składane przez Spółkę za rok 2011 - 2012 oraz zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2011r. (za rok 2012 zeznanie złożone elektronicznie) CIT-8 podpisywał skarżący jako prezes zarządu, co oznacza że znał on stan finansów spółki. Odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji, organ stwierdził, że wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego dowodzi istnienia w niniejszej sprawie tej przesłanki. W toku postępowania egzekucyjnego organ zgromadził zawiadomienia o zajęciach praw majątkowych, pisma banków, protokół o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 04.09.2013r. Wywiódł, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem tj. H. od końca 2013r., nie pozostawiła tam majątku ruchomego, jak również nie posiada tytułu prawnego do lokalu, ponieważ umowa najmu wygasła. W bazach informatycznych Urzędu Skarbowego spółka figurowała również pod innym adresem w K., jednak nie prowadziła tam działalności. Ostatnie deklaracje spółka złożyła za 2013r., a w deklaracji CIT-8 za 2012r. wykazała stratę w kwocie ponad milion złotych. Próby dokonania zajęć rachunków bankowych prowadzonych dla spółki okazały się nieskuteczne z uwagi na brak środków na rachunkach. Również liczne zajęcia wierzytelności u potencjalnych dłużników nie przyniosły efektu, ponieważ nie zostały uznane przez dłużników. Nie udało się przy tym ustalić miejsca postoju pojazdów należących do spółki. Ponadto wobec spółki prowadzone są lub były prowadzone postępowanie egzekucyjne również przez Komorników Sądowych, które okazały się nieskuteczne. Dodatkowo o bezskuteczności egzekucji świadczy fakt, że 17.01.2014r. Sąd Rejonowy rozpoznawał sprawę z wniosku W. P. o ogłoszenia upadłości spółki, i wniosek oddalił na podstawie art. 13 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego. Następnie organ wskazał, że w terminie płatności przedmiotowych należności skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Został powołany na to stanowisko w dniu 27 sierpnia 2010r. i pełnił swoją funkcję do dnia 18 lipca 2013r. Istniały więc podstawy do pociągnięcia skarżącego do przedmiotowej odpowiedzialności. Organ dodał, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna przesłanka negatywna, która mogłaby uwolnić skarżącego od tej odpowiedzialności, bowiem skarżący nie wykazał występowania przesłanek, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej: nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy skarżącego, jak również skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odnosząc się do właściwego terminu na zgłoszenie wniosku o upadłość, powołał się na wskaźnik płynności finansowej pokazujący możliwości przedsiębiorstwa do regulowania zobowiązań posiadanymi środkami obrotowymi, która to wartość powinna się mieścić w granicy < 1,2-2,0 >, a w sytuacji gdy jego wartość spada poniżej 1,0, może to wskazywać na kłopoty przedsiębiorstwa z regulowaniem zobowiązań w terminie. Tymczasem wskaźnik ten dla zarządzanej przez skarżącego spółki za 2011r. wyniósł 0,86, a za 2012r. - wyniósł 0,55. O kłopotach finansowych spółki świadczył także fakt, iż w sprawozdaniach finansowych za lata 2011-2012 wykazała dużą i postępującą stratę, jak również wysoki poziom wskaźnika ogólnego zadłużenia, świadczący o dużym ryzyku finansowym, prowadzącym do utraty płynności finansowej. Z tych wyliczeń wynikało, że kondycja finansowa spółki była niestabilna, stwarzając zagrożenie dla kontynuacji jej działalności. Organ stwierdził, że czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął co najmniej 05 marca 2012r. (tj. w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań 20 lutego 2012r. - termin płatności zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych + 14 dni), jednak nie został on złożony. Wniosek o ogłoszenie upadłości złożony do Sądu w dniu 09 maja 2013r. z uwagi na braki formalne został zwrócony. Co do skutecznie złożonego wniosku o ogłoszenie upadłości organ odwoławczy wyjaśnił, że wprawdzie żaden przepis nie mówi, iż wniosek o ogłoszenie upadłości musi zostać skutecznie złożony, jednak aby Sąd Rejonowy w ogóle mógł rozpatrywać wniosek o ogłoszenie upadłości, to musi on spełniać określone wymogi takiego wniosku, tzn. nie zawierać braków formalnych, a w niniejszej sprawie właśnie z uwagi na braki formalne wniosek o ogłoszenie upadłości został oddalony. W dalszej kolejności organ, odnosząc się do braku w przedmiotowej sprawie zaistnienia przesłanki z art. 116 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – wyjaśnił, że wskazanie mienia spółki z którego możliwa jest egzekucja, musi być przede wszystkim wskazaniem mienia kompletnego, realnego, dostępnego do natychmiastowego wyegzekwowania, o wiarygodnej, nie budzącej wątpliwości wartości pieniężnej, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Nie jest zatem wystarczające wskazanie mienia, z którego egzekucja jest jedynie potencjalnie możliwa. Powyższe decyzje zostały zaskarżone przez skarżącego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W uzasadnieniu skargo podniesione zostały tożsame zarzuty, jak w odwołaniach od decyzji. Skarżący podniósł, że odpowiedzialność powinien ponosić również jego następca w spółce, który na równi z nim "powinien wytłumaczyć dlaczego egzekucja stała się bezskuteczna", i na którego powinna zdaniem skarżącego być przerzucona jego odpowiedzialność. Podkreślił także, że czynił wszelkie kroki, aby wyprowadzić firmę na prostą, łącznie z wprowadzeniem swoich własnych środków finansowych, aby wspomóc płynność finansową firmy. Podniósł, że został "wmanewrowany w układ" z powodu obowiązującej go umowy cywilnoprawnej z przedstawicielami kadry zarządzającej E., ale dowiedział się o tym zbyt późno, żeby zareagować. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie Sąd połączył obydwie sprawy do ich wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. W pierwszej kolejności należy podnieść, że podstawę do wydania zaskarżonej decyzji stanowił art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm. – w brzemieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2016r. - dalej O.p.). Stosownie do wskazanego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy oraz 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Należy również podnieść, że z art. 108 § 3 i 4 O.p. wynika, że odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy i środki zmierzające do realizacji zobowiązania są skierowane przede wszystkim przeciwko podatnikowi. Możliwość orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej jest uwarunkowana wcześniejszym niewykonaniem zobowiązania przez podatnika, a prowadzenie wobec niej egzekucji jest dopuszczalne jedynie, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości bezskuteczna (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2635/2010, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Powracając na grunt przytoczonego przepisu należy skonstatować, że do ustalenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. konieczne jest nie tylko ustalenie pozytywnych jej przesłanek, czyli bezskuteczności egzekucji zaległości podatkowej oraz powstania zobowiązania w okresie pełnienia przez członka zarządu tej funkcji. Należy także rozważyć, czy nie zachodzą przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Wskazana w art. 116 § 1 O.p. okoliczność egzoneracyjna, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z winy członka zarządu, należy rozumieć w ten sposób, że jedynie w przypadku, gdy miał on wpływ na dokonanie we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego), a nie nastąpiło w tym czasie zgłoszenie tego wniosku lub wszczęcie tego postępowania, od odpowiedzialności tej wyłączyć go może jedynie wykazanie, że nie nastąpiło to z jego winy. Wobec tego członek zarządu nie może ponosić odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał jakiegokolwiek wpływu (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 694/2011, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei określenie "właściwego terminu" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości następuje na podstawie kryteriów obiektywnych, z których wynika fakt niewypłacalności dłużnika. Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się bowiem od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (zob. wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1490/2010, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy również pamiętać, że ciężar dowodu w zakresie wystąpienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność z art. 116 O.p. spoczywa na podmiocie potencjalnie odpowiedzialnym jako osoba trzecia. Organ podatkowy ma jedynie obowiązek umożliwienia stronie wykazania zaistnienia jednej z negatywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej (por. wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., sygn. akt II FSK 642/2008, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, zaległości w podatku od towarów i usług wynikają z deklaracji składanych przez spółkę. Również wysokość zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wynikał ze złożonej deklaracji. Zaliczka ta została wprawdzie zapłacona, jednak po upływie terminu do terminu do jej zapłaty. Odsetki od niezapłaconej należności powstają z mocy prawa (art. 53 § 1 O.p.) i ich wysokość wynika z przepisów prawa powszechnie obowiązującego. Ponadto w decyzji organu I instancji zaprezentowano sposób wyliczenia powyższych odsetek. Podobnie w decyzji organu I instancji dotyczącej podatku od towarów i usług zaprezentowano sposób wyliczenia odsetek. Skarżący nie podważył wysokości naliczonych odsetek, stwierdzając jedynie, że organ nie wyjaśnił w jaki sposób je obliczył. W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę, że odsetki powstają z mocy prawa, jak również ich wysokość ustalana jest na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów, wystarczającym jest podanie w formie tabelarycznej wysokości tych odsetek oraz terminu w jakim są one naliczane. Sama zaległość podatkowa wynikała ze złożonych przez spółkę deklaracji, które podpisane były przez skarżącego, w których wykazano podatek podlegający wpłacie na rzecz organu skarbowego. Wypada w tym miejscu przypomnieć, że stosownie do art. 108 § 3 O.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a O.p. W związku z powyższym, wysokość należności, która obciąża skarżącego, została prawidłowo wykazana przez organy. W sprawie nie ma również sporu co do tego, że skarżący był członkiem zarządu spółki w chwili, w której upływał termin płatności zobowiązań podatkowych, wykazanych w złożonych deklaracjach. Sąd zauważa, że w toku postępowania skarżący kwestionował ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji kierowanej wobec spółki. Przesłankę tę należy rozumieć jako sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Taką pewność daje zaś stosowny formalny akt organu egzekucyjnego. Dla uznania egzekucji za bezskuteczną nie wystarczy sama okoliczność niezaspokojenia roszczenia podatkowego, gdyż w takiej sytuacji powinno być wydane odrębne postanowienie o bezskuteczności egzekucji (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 8 marca 2013 r., sygn. akt [...], LEX nr 1344286). W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki zostało umorzone postanowieniem z dnia 6 października 2014r. nr [...] z uwagi na jego bezskuteczność. Z uzasadnienia tego postanowienia, jak również z akt postępowania egzekucyjnego jednoznacznie wynika, że organ egzekucyjny wyczerpał możliwości zaspokojenia dochodzonych należności. Podkreślono w nim również, że w stosunku do spółki postępowania egzekucyjne prowadziło kilkunastu komorników sądowych. Jak z powyższego wynika, bezskuteczność postępowania egzekucyjnego została stwierdzona, nie tylko w przedmiotowym postępowaniu. Z akt egzekucyjnych wynika ponadto, że spółka nie prowadzi faktycznej działalności gospodarczej, zaś jej reprezentant nie ma wiedzy o jakimkolwiek majątku. Słusznie organ podniósł, że o bezskuteczności egzekucji świadczy również fakt oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 17 stycznia 2014r., który złożył W. P. Oddalenie tego wniosku nastąpiło na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe (j.t. Dz.U. z 2015r., poz. 233 – w wersji obowiązującej przed dniem 1 stycznia 2016r. – dalej: Prawo upadłościowe), z którego wynika, że sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Postanowienie to potwierdza zatem, że spółka nie dysponowała majątkiem z którego możliwa byłaby egzekucja należności, gdyż nie była w stanie pokryć nawet kosztów postępowania upadłościowego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się bowiem na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu – zwłaszcza, ale nie wyłącznie wtedy, gdy nie wydano postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (zob. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1783/12, LEX nr 1376070). Zgodnie z wymogami Ordynacji podatkowej ustalono zatem, że spółka nie prowadzi działalności pod żadnym z dostępnych adresów, a kilkadziesiąt dokonanych zajęć wierzytelności (w tym z rachunków bankowych) okazało się bezskutecznych. W ocenie Sądu przeprowadzone w ten sposób postępowanie dowodowe czyni zadość wymaganiom stawianym przez przepisy O.p. Ustalenia organu zostały oparte na wszechstronnym i wielowątkowym materiale dowodowym, a wnioski płynące z zebranych dowodów są logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Trafnie zatem przyjęto w kontrolowanym postępowaniu, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Sam skarżący, poza ogólnikowymi stwierdzeniami nie wykazał, aby organ egzekucyjny zaniechał zastosowania środków egzekucyjnych, które mogły doprowadzić do wyegzekwowania należności. Sąd podziela również ocenę organu odwoławczego, że skarżący nie wykazał spełnienia przesłanek egzoneracyjnych, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. Sąd zauważa, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Trzeba bowiem pamiętać, że mienie spółki wskazywane przez członka zarządu spełnia wymogi z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. – uwalniając tego członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki – tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne i rzeczywiście istniejące, a nadto umożliwiające przeprowadzenie egzekucji zaległości podatkowych spółki "w znacznej części", co oznacza, że musi mieć egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę "znaczności" w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych spółki. W przypadku wskazywania na majątek w postaci rzeczy ruchomych musi spełniać wskazanie znajdujących się w ściśle określonym miejscu konkretnie oznaczonych przedmiotów w sposób umożliwiający ich identyfikację, tak by było możliwe ustalenie ich wartości (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 39/11, LEX nr 1134237). Podkreślenia również wymaga, że wskazanie określonego majątku jest oświadczeniem wiedzy osoby zamierzającej uwolnić się od odpowiedzialności. Nie może ono zatem opierać się jedynie na przypuszczeniach, czy też ewentualnych możliwościach istnienia określonego majątku. Sąd rozpoznający niniejszą skargę, nie może zakresem postępowania objąć również badania zgodności z prawem umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jeżeli zatem skarżący twierdzi, że istnieje jakikolwiek majątek spółki, powinien wskazać, gdzie się on znajduje. Tego zaś skarżący jednak nie uczynił. Oczywiście Sąd zdaje sobie sprawę, że skarżący nie piastuje już funkcji członka zarządu spółki i z tego powodu ma ograniczone możliwości wskazania konkretnych składników majątkowych, gdyby one faktycznie istniały. Niemniej jednak ustawodawca na równi traktuje aktualnych jak i byłych członków zarządu i nie nakłada na organ podatkowy dodatkowych obowiązków w sposobie prowadzenia postępowania podatkowego w takich wypadkach. Organ podatkowy ma zatem jedynie zbadać, czy wskazany składnik majątku istnieje. Skarżący nie wskazał jednak żadnego składnika majątku spółki z którego organ mógłby zaspokoić należność spółki i tym samym skarżący byłby zwolniony od odpowiedzialności. Ponadto w ocenie Sądu, organ prawidłowo ustalił, że skarżący nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Organ słusznie ustalił, że skarżący zobowiązany był w czasie, gdy pełnił funkcję prezesa zarządu, złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Jak wynika bowiem z art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego, dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco wykonuje swoje zobowiązania. Jak trafnie wskazał przy tym Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r. (I FSK 380/11 – LEX nr 1113109) przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenia upadłości następują od zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, tj. od zaprzestania przez spółkę spłaty wymagalnych zobowiązań pieniężnych, ale także wtedy, gdy spółka na bieżąco wykonuje zobowiązania, jednakże przekraczają one wartość jej majątku. Tymczasem, jak wynika z ustaleń organu, już w 2011 roku zobowiązania spółki, której prezesem zarządu był skarżący, przekroczyły wartość jej majątku. Skarżący nie złożył jednak wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Za złożenie takiego wniosku, nie można przy tym uznać wniosku, który został zwrócony z przyczyn formalnych. Skarżący sam bowiem przyznaje, że w czasie, gdy pełnił funkcję prezesa zarządu spółki, zaistniały podstawy do zgłoszenia wniosku o jej upadłość. Bez znaczenia jest przy tym dokładne ustalenie daty, kiedy wniosek taki powinien zostać złożony. Jeżeli w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu, zaistniały podstawy do złożenia takiego wniosku i pomimo tego nie został on złożony, dokładne ustalanie daty, kiedy powinien być złożony, jest bezprzedmiotowe. Nawet, gdyby przyjąć odmienną koncepcję, zaskarżona decyzja i tak nie mogłaby zostać uchylona, gdyż przesłanka złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki zaistniała w czasie kadencji skarżącego i wniosek nie został pomimo tego złożony. Inna sytuacja miałaby miejsce w przypadku, gdyby skarżący złożył wniosek, zaś organ twierdziłby, że nastąpiło to z opóźnieniem. Taka sytuacja w niniejszej sprawie jednak nie zachodzi. Wprawdzie skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości, niemniej jednak został on zwrócony przez Sąd z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych. Wniosek ten nie wywołał wobec powyższego żadnych skutków prawnych. Jak wynika bowiem z art. 35 Prawa upadłościowego, w sprawach nieuregulowanych w ustawie do postępowania w przedmiocie ogłoszenia upadłości stosuje się odpowiednio przepisy księgi pierwszej części pierwszej Kodeksu postępowania cywilnego, z wyjątkiem przepisów o zawieszeniu i wznowieniu postępowania. Jak wynika z art. 130 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, jeżeli pismo procesowe (w przedmiotowej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości) nie może otrzymać prawidłowego biegu wskutek niezachowania warunków formalnych, przewodniczący wzywa stronę, pod rygorem zwrócenia pisma, do poprawienia lub uzupełnienia go w terminie tygodniowym. Skutki braku wykonania zarządzenia przewodniczącego reguluje § 2 tego przepisu, z którego wynika, że po bezskutecznym upływie terminu, przewodniczący zwraca pismo stronie. Jednocześnie ustawodawca przesądził, że pismo zwrócone, nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu. W niniejszej sprawie, złożony przez skarżącego wniosek nie wywołał wobec powyższego skutków związanych ze zgłoszeniem wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Wobec jednoznacznej treści tego przepisu, prawidłowo organ przyjął, że skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Do wywołania skutków prawnych, w postaci uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, wniosek skarżącego o ogłoszenie upadłości, powinien zostać przyjęty do merytorycznego rozpoznania przez sąd upadłościowy. Należy przy tym przypomnieć, że sformułowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" O.p. prowadzi do wniosku, że w zamiarze ustawodawcy od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie, a nie świadome ich niepodjęcie, nawet jeśli w ocenie danego członka zarządu były racjonalne przyczyny takiej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10, LEX nr 1095749). Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Taką okolicznością może być np. obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (zob. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11, LEX nr 1113114). Powyższe uwagi Sąd poczynił w związku z twierdzeniami skarżącego, że usiłował wyprowadzić spółkę z kłopotów finansowych, lecz z uwagi na nierzetelność kontrahentów operacja ta nie powiodła się. Wypada w tym kontekście również zauważyć, że nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 marca 2013r., sygn. akt I SA/Kr 127/12, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie zasługują również na uwzględnienie twierdzenia skarżącego, że jego następca na stanowisku członka zarządu powinien ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe i tym samym skarżący powinien być od takiej odpowiedzialności zwolniony. Jak wynika z art. 107 § 1 O.p., osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika, solidarnie z podatnikiem. W przypadku członków zarządu odpowiedzialność solidarna dotyczy również wszystkich członków zarządu, którym można przypisać podstawy odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (art. 116 § 1 O.p.). Do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych (art. 90 O.p.). W kodeksie cywilnym definicja odpowiedzialności solidarnej zawarta została w art. 366 § 1, z którego wynika, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. Jak z powyższego przepisu wynika, organ podatkowy może dochodzić zapłaty zaległości spółki od wszystkich członków zarządu, bądź od niektórych z nich. Brak jest przy tym możliwości określenia kolejności dochodzenia tych należności od poszczególnych członków zarządu, czy też wymogu, aby organ dochodził spełnienia świadczenia w pierwszej kolejności od aktualnych członków zarządu, czy też takich, którzy jako ostatni pełnili tę funkcję. Zwrócić można w tym miejscu uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2015r. (sygn. akt II FSK 3200/12 – LEX nr 1772112), w którym wskazano, że nie można z obowiązku wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego wywodzić obowiązku wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec wszystkich osób odpowiadających za zobowiązania podatkowe na podstawie art. 116 i 116a o.p. Zarzuty skargi okazały się zatem bezzasadne. Sąd rozpatrując niniejszą sprawę nie stwierdził w zaskarżonej decyzji naruszeń prawa, które uzasadniłyby jej eliminację z obrotu prawnego. Wobec powyższego skarga podlegała oddaleniu na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Na zakończenie należy wskazać, że istniały podstawy do połączenia obydwu spraw do ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia na podstawie art. 111 § 2 wyżej wskazanej ustawy. Sprawy te oparte były na jednakowym stanie faktycznym, jak również tożsame były sporne zagadnienia prawne. Pozostawały one wobec powyższego w związku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie. Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji