I SA/Kr 954/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo (spr.) Sędziowie: WSA Piotr Głowacki WSA Inga Gołowska Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi A. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1stycznia 2016 r. do 30 czerwca 2017 r. - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji - Wnioskiem z dnia 30 maja 2017r. (data wpływu do Urzędu Gminy) A. O. (wnioskodawca) zwrócił się do Burmistrza T. o umorzenie zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. W uzasadnieniu wnioskodawca wskazał na trudną sytuację materialną w jakiej się znajduje i brak możliwości uregulowania powstałych zaległości. W wyniku rozpoznania niniejszego wniosku Burmistrz T. decyzją z dnia 14 lipca 2017 r. znak: [...] odmówił wnioskodawcy umorzenia zaległości w opłacie z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi w wysokości 410,80 zł za okres od 1 stycznia 2016 r. do 30 czerwca 2017 r. W treści uzasadnienia organ stwierdził, że z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że w przypadku A. O. w ostatnim czasie nie wystąpiły okoliczności, które można byłoby określić jako "ważny interes podatnika", a ponadto nie występują przesłanki o charakterze "interesu publicznego" stanowiące podstawę do umorzenia zaległej kwoty. Nadto organ I instancji stwierdził, że podnoszone przez wnioskodawcę argumenty przemawiające jego zdaniem za zastosowaniem ulgi, nie stanowią w opinii organu wystarczających przesłanek do umorzenia wnioskowanej zaległości w opłatach z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi. Ponadto organ I instancji podkreślił, iż wobec wnioskodawcy wielokrotnie stosował ulgę w postaci umorzenia powstałych zaległości. W szczególności wskazał, iż 14 stycznia 2015r. oraz 16 marca 2015r. umorzono zobowiązanemu zaległości za rok 2013 w kwocie 154,00 zł oraz za rok 2014 w kwocie 288,00 zł. Ponadto w dniu 11 stycznia 2016r. zastosowano ulgę w postaci umorzenia zaległości za okres od 1 kwietnia 2015r. do 31 grudnia 2015r. w kwocie 216,00 zł. Biorąc pod uwagę opisane wyżej okoliczności odmówiono stronie wnioskowanego umorzenia powstałych zaległości. Odwołanie od wyżej przywołanej decyzji wniósł A. O.. W jego uzasadnieniu ponownie wskazał na swoją trudną sytuację finansową, która uniemożliwia uregulowanie powstałych zaległości, wobec czego wniósł o ich umorzenie. Decyzją z dnia 16 sierpnia 2017 r. znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na wstępie organ wyjaśnił, że kwestie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi i ponoszenia opłat na rzecz gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach ( Dz. U. z 2017r. poz. 1289). Organ powołał treść art. 6c, art. 6h, art. 6r ust. 1 i 2 oraz art. 6q ust. 1 ww. ustawy. Następnie wskazano, że w rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć, użyte w art. 67a § 1 O.p. zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" nie mają stałego zakresu treści i ustalonego, niezmiennego znaczenia. Są to więc klauzule generalne, odsyłające do ocen pozaprawnych. Z tych powodów w identyfikowaniu powyższych pojęć szczególnego znaczenia nabiera orzecznictwo sądów administracyjnych. Kolegium zauważyło, że w orzecznictwie, jak również w piśmiennictwie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 60/11). Ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązań podatkowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1489/10). Następnie, wskazując na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Po 781/10, Kolegium wyjaśniło, że istnienie przesłanki interesu publicznego wiąże się z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, w tym płacenia podatków. Względy społeczne wymagają i przemawiają za tym, żeby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik bez należytej rozwagi nie był z nich zwalniany. Wierzyciel podatkowy (organ pierwszej instancji) - w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych - z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną (umorzenie zaległego podatku, w tym odsetek). Przy ocenie "interesu publicznego" należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. W dalszej kolejności organ wskazał, że orzekając w przedmiocie umorzenia należności korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Jednocześnie jednak organ nie jest zwolniony z obowiązku przeprowadzenia pełnych i precyzyjnych ustaleń co do stanu faktycznego i oceny, czy okoliczności sprawy odpowiadają przesłankom udzielenia wnioskowanej pomocy. Uzasadniając wybór rozstrzygnięcia uznaniowego organ musi przedstawić jasną i przekonującą argumentację, zarówno co do faktów, jak i prawa. Uznając, że strona znajduje się w sytuacji, w której możliwe jest przyznanie pomocy w trybie wskazanym w ustawie, na organie ciąży obowiązek należytego wyjaśnienia, dlaczego w ramach uznania administracyjnego odmawia jednak jej udzielenia bądź udziela w wysokości niższej niż oczekiwana przez stronę. Kolegium stwierdziło następnie, że w toku postępowania ustalono w sposób bezsporny stan faktyczny sprawy, w tym sytuację rodzinną i dochodową wnioskodawcy. Także przedmiot postępowania jest bezsporny - jest nim zaległość z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od 1 stycznia 2016r. – 30 czerwca 2017r. Na potwierdzenie swojej trudnej sytuacji wnioskodawca przedstawił dowody w postaci orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z dnia 3 lutego 2017r. o jego całkowitej niezdolności do pracy, dowody potwierdzające dochody wnioskodawcy i jego matki A. O. (odcinek wypłaty renty w wysokości 603,00 zł oraz emerytury matki w wysokości 1007,00 zł). Nadto wykazano, że A. O. pobrał dopłatę obszarową z ARiMR w wysokości 1350,00 zł oraz zasiłek z opieki społecznej w wysokości 200,00 zł. Oświadczenie z dnia 2 maja 2017r.o osiąganych dochodach zostało potwierdzone własnoręcznym podpisem przez A. O.. Ustalono, że dochody wnioskodawcy i jego matki wynoszą łącznie 1610,00 zł miesięcznie + dodatkowo zasiłek 200,00 zł i dopłata obszarowa w kwocie 1350,00 zł. Ponadto wskazano, że wnioskodawca przedłożył dowody wskazujące na wydatki ponoszone w związku z utrzymaniem domu tj. opłaty za telefon w wysokości 39,90 zł (faktura O. S.A.,) prąd w wysokości 181,36 zł (dowód wpłaty na konto T. S.A.). Z oświadczenie wnioskodawcy wynika także, że ponosi on koszty zużycia gazu w wysokości około 50,00 zł. Jednocześnie strona opłaciła jednorazowo ubezpieczenie PZU za okres 12 marca 2017r. - 11 marca 2018r. w wysokości 372,00 zł. (dowód wpłaty na konto PZU S.A.). Ustalono, że miesięczne stałe koszty stanowią zatem około 300,00 zł. W kontekście takich ustaleń, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na stanowisku, że wnioskodawca nie znajduje się w sytuacji, która uzasadniałaby umorzenie zaległych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Nadmieniono, że w orzeczeniu przedstawione zostały w sposób prawidłowy i wystarczający przesłanki, na podstawie których odmówiono skarżącemu umorzenia zaległości z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi. Podsumowując, Kolegium stwierdziło, że organ I instancji rzetelnie zgromadził i przeanalizował materiał dowodowy, który uznano za zupełny. Co także istotne, umożliwiono stronie zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenie się w sprawie (oświadczenie w aktach). Końcowo podkreślono, że zasadą jest płacenie danin publicznych - w tym przypadku opłaty z tytułu gospodarowania odpadami, a umorzenie zaległości może być zastosowane tylko wyjątkowo, gdyż w momencie zastosowania ulgi gmina rezygnuje z należnych jej dochodów, które w tym przypadku przeznaczane są na pokrycie kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi. Pismem z dnia 30 sierpnia 2017r. A. O. wniósł skargę na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 16 sierpnia 2017 r. nr: [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarżący podniósł, że nie jest w stanie wywiązać się z obowiązku uiszczenia opłaty za wywóz odpadów komunalnych. Wskazał, że ma niskie dochody, jest w złym stanie zdrowia. Podniósł, że budynek w którym mieszka wymaga remontu (na budynku znajduje się pokrycie z eternitu). Zarzucił, że żaden z pracowników organu nie przeprowadził z nim wywiadu odnośnie ustalenia jego trudnej sytuacji życiowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2016r., poz. 718, dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, w tym także te niepodnoszone w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.) oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.).Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o opisane wyżej kryteria Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona zasady postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie, a zatem decyzja ta, podobnie jak i decyzja organu I instancji, powinna zostać uchylona. Skarga A. O. okazała się zasadna w zakresie w jakim doprowadziła do uchylenia obu wydanych w niniejszej sprawie decyzji. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia organów stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Zgodnie bowiem z treścią art.6q ust.1 ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta, a w przypadku przejęcia przez związek międzygminny zadań gminy, o których mowa w art. 3 ust. 2, w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które stanowią dochód związku międzygminnego - zarządowi związku międzygminnego. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków, realizowany poprzez dopuszczenie możliwości udzielenia pomocy publicznej w postaci m.in. umorzenia zaległości podatkowej. Umorzenie to może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. Podkreślić należy, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. Należy mieć na uwadze, że zastosowanie instytucji uznania administracyjnego jest możliwe dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Dopiero wtedy organ administracji, korzystając z uznania administracyjnego, może odmówić uwzględnienia wniosku strony, pomimo istnienia wymaganych przesłanek. Dodatkowo należy zaakcentować, że sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, tzn. czy organy obu instancji prawidłowo zebrały materiał dowodowy i rozważyły wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia bądź odmowy umorzenia należności. Swobodne uznanie nie może być tożsame z dowolnością, dlatego uzasadnienie powinno być wnikliwe i logiczne oraz zawierające dostatecznie zindywidualizowane przesłanki występujące w sprawie. Sąd nie ocenia natomiast wydanej decyzji z punktu widzenia jej słuszności, czy celowości, co oznacza, że badanie zgodności z prawem decyzji podjętej w ramach uznania administracyjnego, może być dokonane tylko w ograniczonym zakresie. Przystępując do kontroli zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji, w pierwszej kolejności wskazać należy, że przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ ma obowiązek brać pod uwagę sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Jeśli wniesiono odwołanie, będzie to chwila wydania decyzji przez organ II instancji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1517/14). Z powyższego wynika, że organ odwoławczy w sprawie objętej uznaniem administracyjnym nie może ograniczyć się jedynie do kontroli poprawności postępowania wyjaśniającego, ale oprócz takiej kontroli musi we własnym zakresie ustalić stan faktyczny bądź stwierdzić, że nie uległ on zmianie, a następnie samodzielnie, w ramach uznania administracyjnego rozstrzygnąć, czy zasadne jest przyznanie wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy jest więc zobligowany przeprowadzić własne rozważania i uzasadnić podjętą decyzję w taki sposób, aby uznanie było swobodne, a nie dowolne. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, iż Kolegium podobnie jak organ I instancji nie ustaliło w pełni istotnego dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jej stanu faktycznego. W zasadniczej części organ odwoławczy powielił pobieżne ustalenia stanu faktycznego sprawy dokonane przez Burmistrza T.. Odnosząc się w tym miejscu do decyzji organu I instancji wskazać należy, że ustalenia poczynione przez Burmistrza T. i przedstawione w decyzji odnośnie sytuacji materialno-socjalnej skarżącego ograniczają się jedynie do podania wysokości miesięcznego dochodu skarżącego oraz jego matki (z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe) oraz wskazania, że skarżącemu umarzano już w przeszłości zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Sama decyzja łącznie z komparycją i sentencją liczy zaledwie półtora strony. Treść wskazanej decyzji świadczy jednoznacznie o tym, że organ I instancji nie zgromadził rzetelnie pełnego materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, pozwalającego stwierdzić, czy w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki o jakich mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W decyzji organu pierwszej instancji próżno szukać ustaleń dotyczących wydatków jakie ponosi skarżący na utrzymanie siebie oraz matki. W szczególności nie wskazano jakie wydatki skarżący przeznacza na leczenie, co jest szczególnie istotne w kontekście jego całkowitej niezdolności do pracy potwierdzonej orzeczeniem lekarza orzecznika ZUS z dnia 3 lutego 2017r. Podnieść należy, że organy zaniechały dokonania jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do stanu zdrowia skarżącego - nie ustalono na jaką chorobę cierpi skarżący - i tego, czy jego stan zdrowia nie wypływa w istocie na zwiększenie kosztów codziennego utrzymania. Jedynie z oświadczenia złożonego na rozprawie przez ustanowionego z urzędu pełnomocnika skarżącego wynika, że skarżący cierpi na dolegliwości natury psychicznej. W sprawie nie ustalono jakie wydatki skarżący ponosi na żywność, na środki czystości i higieny osobistej, czy też na odzież. W decyzjach organów obu instancji brak jest jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do sytuacji lokalowo-bytowej skarżącego. Z ogólnych informacji podanych przez skarżącego wynika tymczasem, że dom w którym zamieszkuje podobnie jak budynki gospodarcze wymagają remontu. Jak wynika z akt sprawy skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo ze swoją matką. Obowiązkiem więc organów było ustalenie kosztów utrzymania matki, w tym kosztów obejmujących podobnie jak w przypadku A. O. wydatki na niezbędne utrzymanie tj. m.in. na: leczenie, żywność, środki czystości i higieny osobistej, czy też na odzież. Organy pominęły także jakie koszty ponosi skarżący oraz jego matka z tytułu zakupu opału, podobnie nie ustaliły czy skarżący oraz prowadząca z nim wspólne gospodarstwo matka posiadają inne wymagalne zobowiązania o charakterze publicznoprawnym lub prywatnoprawnym. Z oświadczenia pełnomocnika skarżącego złożonym na rozprawie przed Sądem wynika, że renta skarżącego jest obciążana zajęciem komorniczym na kwotę 220 zł. Z powyższego wynika zatem, że realny dochód skarżącego może być mniejszy niż wskazały to organy w swoich decyzjach. Odnosząc się do wysokości innych dochodów skarżącego podanych w decyzjach tj. zasiłku celowego oraz dopłaty obszarowej zauważyć należy, że przedmiotowe świadczenia z uwagi na jednorazowy charakter oraz niewielką wysokość nie zmieniają oblicza trudnej sytuacji materialnej skarżącego. Dokonane przez Kolegium uzupełnienie ustaleń faktycznych o dane dotyczące wydatków jakie obciążają skarżącego z tytułu opłat za telefon, prąd i gaz jest niewystarczające, gdyż nie obrazuje w pełni skali comiesięcznego obciążenia budżetu przedmiotowego gospodarstwa domowego stałymi kosztami utrzymania jego członków. Mając na uwadze tak istotne braki w ustaleniach stanu faktycznego niniejszej sprawy - brak jakichkolwiek rozważań odnośnie do sytuacji rodzinnej, życiowej, bytowej i zdrowotnej skarżącego w kontekście przesłanek umorzenia zaległości podatkowej wynikających z art. 67a O.p. - nie sposób przyjąć, że organy wykazały, iż w sprawie nie zachodzą szczególnie uzasadnione okoliczności dla umorzenia zaległości podatkowej. Jak wynika z analizy zaskarżonej decyzji, główne rozważania Kolegium sprowadzają się do przytoczenia treści przepisów ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, omówienia zasad rządzących postępowaniem o przyznanie ulg podatkowych, oraz wyjaśnienia pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a O.p. Stwierdzić należy, że Kolegium podobnie jak organ I instancji, nie rozpoznały istoty sprawy i wydając decyzję bez pełnego materiału dowodowego i jego wszechstronnej analizy, powyższe prowadziło każdorazowo do naruszenia przez organy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Tym sam dokonana przez organy odmowa umorzenia skarżącemu przedmiotowych zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi była co najmniej przedwczesna, a zarazem oparta nie na swobodnej lecz dowolnej ocenie niekompletnego materiału dowodowego sprawy. W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r. sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 tej ustawy, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zobowiązania podatkowego, winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organy powinny wyjaśnić w sposób nie budzący wątpliwości jaka jest sytuacja majątkowa (w tym bytowa) i zdrowotna skarżącego w kontekście prowadzonego przez niego wraz z matką wspólnego gospodarstwa. W szczególności jaki jest faktyczny miesięczny dochód gospodarstwa domowego skarżącego oraz jaka jest wysokość ponoszonych przez niego i jego matkę wydatków niezbędnych do zaspokojenia podstawowych potrzeb egzystencjonalnych w tym na: opał, leki, żywność, środki czystości i higieny osobistej utrzymanie domu, odzież itp. Nie wystarczy przytoczenie w decyzji w lakoniczny sposób wysokości osiąganych dochodów, bez dokonania analizy tych danych i wskazania na realne możliwości spłaty zaległości podatkowych przez skarżącego. Rozpoznając sprawę ponownie - jak już to zostało wcześniej wskazane - organy winny ustalić czy skarżący lub jego matka posiadają inne wymagalne zaległości o charakterze publiczno- lub prywatnoprawnym W celu dokonania powyższych ustaleń organ I instancji, przeprowadzając na nowo postępowanie, powinien rozważyć przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wnioskodawcy w celu ustalenia ww. okoliczności, których ustalenie będzie miało istotne znaczenie dla końcowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Przy zbieraniu materiału dowodowego organ powinien wykazać się większym współdziałaniem z wnioskodawcą zwłaszcza jeśli potwierdzi się okoliczność, iż skarżący jest wyłączony z możliwości zarobkowania z uwagi na swój stan zdrowia psychicznego. Powyższe bowiem rodzi bowiem uzasadnioną obawę, iż wnioskodawca może posiadać obiektywne trudności w dochodzeniu swoich praw, a obarczanie go w takiej sytuacji wyłącznym ciężarem dowodu, kłóciłoby się nie tylko zasadami współżycia społecznego ale także z zasadą zaufania, o której mowa w art.121 O.p. Zgodnie z tym przepisem postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oznacza to, że wyrażona w art. 121 § 1 OP zasada zaufania do organów podatkowych nie może być traktowana jedynie jako abstrakcyjny postulat wobec tych organów, lecz jako norma prawna, której zastosowanie mieć będzie konkretny wymiar w prowadzonym postępowaniu ( por. podobnie wyrok NSA z dnia 26 marca 2002 r. sygn. akt III SA 3390/00 publ. PP 2003, nr 1, s. 63). Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że organy administracji będą zobligowane do uwzględnienia wskazań poczynionych powyżej, w szczególności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.), zebrania pełnego materiału dowodowego oraz jego wszechstronnego i wnikliwego rozważenia (art. 191 O.p.). Powyższe ustalenia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, odpowiadającym wymogom art. 210 § 1 i 4 O.p. Dopiero bowiem po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy można dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a O.p. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.