I SA/Kr 971/13

|Sygn. akt I SA/Kr 971/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 września 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodnicząca Sędzia: WSA Nina Półtorak (spr.), Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Urszula Zięba, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2013 r., sprawy ze skargi T.K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 2 września 2010 r. Nr [...], w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych). Decyzją z dnia 26 maja 2010 r. nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego określił zobowiązanie podatkowe T.K. z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego w dniu 26 stycznia 2005 roku ze sprzedaży nieruchomości położonej w M/ gmina W., zgodnie z aktem notarialnym Rep. [...] z dnia 26 stycznia 2005 roku w kwocie 24.000,00 zł. Decyzja ta została doręczona T.K. w dniu 15 czerwca 2010 roku. W dniu 28 czerwca 2010 roku T.K. nadał w urzędzie pocztowym przesyłkę poleconą zawierającą odwołanie od decyzji z dnia 26 maja 2010 roku na adres Naczelnika Urzędu Skarbowego przy ul. K.,. Przesyłka ta została zwrócona nadawcy przez operatora pocztowego z adnotacją "Proszę podać nazwę odpowiedniego Urzędu Skarbowego pod wskazanym adresem siedzibę mają 4 US: [...]". W dniu 12 lipca 2010 r. T.K. przesłał odwołanie do Naczelnika Urzędu Skarbowego drogą taksową. Oryginał odwołania został doręczony Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w dniu 22 lipca 2010 roku (data stempla pocztowego 20 lipca 2010 roku). W odwołaniu T.K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Postanowieniem z dnia 2 września 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że decyzja została doręczona T.K. w dniu 15 czerwca 2010 r, natomiast odwołanie od tej decyzji opatrzone datą 25 czerwca 2010 roku zostało złożone faxem w dniu 12 lipca 2010 roku. Oryginał odwołania dotarł do Naczelnika Urzędu Skarbowego dopiero w dniu 22 lipca 2010 roku (z datą stempla pocztowego - 20.07.2010). Tym samym skarżący nie dochował przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania, który upłynął w dniu 29 czerwca 2010 roku. Decyzja organu I instancji zawierała przy tym pouczenie o terminie do wniesienia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nadanie odwołania listem poleconym w dniu 28 czerwca 2010 roku nie może zostać uznane za złożenie go w terminie w Urzędzie Skarbowym na ul. K. w sytuacji, gdy odwołanie zostało zwrócone przez Urząd Pocztowy z powodu nieprawidłowego określenia odpowiedniego Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na możliwość złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania na zasadach przewidzianych w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, z której jednak skarżący składając odwołanie nie skorzystał. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie T. K. domagał się uchylenia postanowienia, zarzucając mu naruszenie art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący nie zgodził się z twierdzeniami Dyrektora Izby Skarbowej, że uchybił terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. Zdaniem skarżącego odwołanie zostało wniesione w dniu 28 czerwca 2010 r. poprzez nadanie w placówce Poczty Polskiej, a więc z zachowaniem 14-dniowego terminu. Skarżący nie zgodził się z twierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że odwołanie zostało wniesione dopiero faksem w dniu 12 lipca 2010 roku. Jak podkreślił skarżący, dla zachowania terminu wystarczające jest bowiem złożenia pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, fakt zaś jego doręczania przez Urząd Pocztowy jest bez znaczenia. Dotyczy to również zwrotu pisma z powodu braku numerycznego wskazania odpowiedniego Urzędu Skarbowego przy prawidłowym wskazaniu pozostałych danych adresowych. Skarżący podkreślił ponadto, że nie miał obowiązku wnoszenia o przywrócenie terminu, jak wskazał organ w zaskarżonym postanowieniu, gdyż nie uchybił terminowi do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowe] wniósł o jej oddalenie podtrzymując wcześniejsze stanowisko oraz dodając, że na przesyłce nie została podana nazwa jakiekolwiek Urzędu Skarbowego, więc nie było możliwe przekazanie przesyłki organowi właściwemu przez organ niewłaściwy na zasadzie przepisu art. 170 § 1 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że nieprawidłowe zaadresowanie przesyłki nie stanowi przy tym w świetle orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych aktu starannego działania. Wyrokiem z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1748/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę T.K., wskazując, że "nadanie" przesyłki, o którym mowa w art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy rozumieć zgodnie przepisami prawa pocztowego, a termin uważa się za zachowany tylko wtedy, gdy przesyłkę nadano zgodnie z tymi przepisami, a więc gdy w sposób jednoznaczny wskazano jej adresata. Sąd podkreślił, że z ustalonych w niniejszej sprawie okoliczności wynika, że na przesyłce nadanej przez skarżącego 28 maja 2010 roku na adres ul. K. jako adresata wskazano "Naczelnika Urzędu Skarbowego". Organ taki nie urzędował pod wskazanym na przesyłce adresem, oznaczenie adresata nie było zatem jednoznaczne, a co za tym idzie nie było możliwości doręczenia przesyłki. Operator pocztowy był uprawniony w świetle art. 27 ust. 1 Prawa pocztowego do zwrotu tej przesyłki skarżącemu z powodu niemożliwości jej doręczenia. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł T.K. Rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj. art. 12 § 6 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że termin do wniesienia odwołania nie został zachowany mimo nadania odwołania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego oraz przyjęcie, że dochowanie terminu do złożenia odwołania ma miejsce tylko wtedy, gdy strona w sposób bezbłędny i jednoznaczny wskazała adresata na przesyłce. Zdaniem strony nie można łączyć tak dalece niekorzystnych dla strony skutków z popełnieniem oczywistej omyłki pisarskiej, polegającej na niedopisaniu numeru Urzędu Skarbowego. Przyjęcie stanowiska reprezentowanego przez Sąd skutkuje tym, że lepsza jest sytuacja osoby, która nadaje przesyłkę do jakiegokolwiek urzędu skarbowego, niż osoby, która nadaje przesyłkę do właściwego urzędu skarbowego, lecz popełnia błąd w pisowni jego nazwy np. poprzez nieumieszczenie numeru urzędu. Zdaniem skarżącego przyjęcie takiego stanowiska w sposób oczywisty narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wyrokiem z dnia 21 maja 2013 r., sygn. akt [...], Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok WSA w Krakowie i przekazał temu Sądowi sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu Sąd drugiej instancji podniósł, że w bezspornym stanie faktycznym, biorąc pod uwagę treść art. 12 § 6 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, brak jest podstaw do uznania, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej T.K. zobowiązanie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Na wstępie wskazać należy, iż rozpoznając ponownie skargę, Sąd związany był wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 190 P.p.s.a. W przedmiotowej sprawie spór dotyczył kwestii uchybienia przez skarżącego terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 26 maja 2010 r. W ocenie organu, błędnie zaadresowana przez skarżącego przesyłka nie została doręczona organowi, przez co odwołanie od decyzji wpłynęło po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia. Natomiast zdaniem skarżącego, brak doręczenia pisma przez pocztowego operatora publicznego z powodu omyłki pisarskiej w adresie przesyłki nie może mieć znaczenia w sprawie, bowiem istotny jest fakt nadania pisma w placówce takiego operatora, a nie jego dotarcie do organu. Zgodnie z art. 223 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W myśl art. 12 § 6 pkt 2 O.p. w brzmieniu z daty wydania zaskarżonego postanowienia, termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. W okolicznościach niniejszej sprawy przesądzające znaczenie miała wykładnia pojęcia "nadania", o którym mowa w powołanym wyżej art. 12 § 6 pkt 2 O.p. W ocenie Sądu zasadny jest powszechnie panujący w orzecznictwie pogląd o konieczności odwołania się w tym zakresie do regulacji ustawy Prawo pocztowe w brzmieniu z daty wydania zaskarżonego postanowienia (por. m.in. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2009 roku, sygn. akt II FSK 1631/07, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 433/2010). Zatem, zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (t. jedn. Dz. U. 2008 r., nr 189, poz. 1159 ze zm.), nadanie oznacza polecenie doręczenia przesyłki lub kwoty pieniężnej określonej w przekazie pocztowym oraz przekazania druku bezadresowego zgodnie z umową o świadczenie usługi pocztowej. Definicję tę uzupełnia w szczególności definicja pojęcia "przesyłki" jako "rzeczy opatrzonej adresem, przedłożonej do przyjęcia lub przyjętej przez operatora w celu przemieszczenia i doręczenia adresatowi" (art. 3 pkt 16 Prawa pocztowego) oraz definicje pojęć: "adresu" jako "oznaczenia adresata przesyłki lub kwoty przekazu pocztowego oraz miejsca doręczenia wskazanego przez nadawcę" (art. 3 pkt 1 Prawa pocztowego) oraz "adresata" jako "podmiotu określonego przez nadawcę jako odbiorcy przesyłki lub kwoty pieniężnej określonej w przekazie pocztowym (art. 3 pkt 16 Prawa pocztowego). W sprawie bezsporne jest, że przesyłka z odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 26 maja 2010 r., zawierała nieścisłość polegającą na pominięciu w adresie numeru urzędu skarbowego. Fakt ten nie może jednakże stanowić podstawy do stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Podatnik nie powinien ponosić konsekwencje w postaci uznania, że odwołanie wniesiono po terminie, w sytuacji, w której z uwagi na problemy organizacyjne w działalności administracji podatkowej, w jednym budynku funkcjonują cztery organy podatkowe o różnej właściwości miejscowej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w niniejszej sprawie wyroku sygn. akt II FSK 1871/11, "nie ulega wątpliwości, że gdyby pod wskazanym adresem funkcjonował jeden organ podatkowy (co jest normą w kraju), poczta, pomimo omyłki w jego nazwie, przesyłkę by doręczyła." Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że przesyłka zawierające odwołanie została zaadresowana na prawidłowy adres, a nieścisłość w podaniu nazwy organu nie jest równoznaczna z uznaniem, że odwołanie wniesiono do niewłaściwego organu, czy też do organu nieistniejącego. Poza tym, jak wynika z akt sprawy, samo odwołanie zawierało prawidłowe oznaczenie organu: Naczelnika Urzędu Skarbowego . W świetle powyższego uznać należało za uzasadniony zarzut naruszenia przez organ podatkowy wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, bowiem w następstwie rozstrzygnięcia organu, sprzecznego z treścią art. 12 § 6 pkt 2 O.p., skutki w sferze interesów prawnych skarżącego okazały się niewspółmierne w stosunku do zawinionej przez niego nieścisłości w oznaczeniu adresata przesyłki. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. 2012 r., poz.1270 ze zm.), uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 P.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Na podstawie art. 205 P.p.s.a. zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa.