I SA/Kr 99/08

Sygn. akt I SA/Kr 99/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 2 czerwca 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, Sędziowie: WSA Beata Cieloch (spr), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2009r., sprawy ze skarg E. R., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 19 listopada 2007r Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2002r oraz od stycznia do grudnia 2003r, I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 5.485zł ( pięć tysięcy czterysta osiemdziesiąt pięć złotych) Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzjami z dnia [...], Nr [...] ,[...] ... określił skarżącej E. R. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2002 r. do grudnia 2003 r. W uzasadnieniach decyzji organ podatkowy podał, że skarżąca składając deklaracje podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2002r. do grudnia 2003r. wykazała w nich podatek od towarów i usług wyliczony na podstawie sprzedaży opodatkowanej według stawki 22 % w oraz sprzedaży opodatkowanej ulgową stawką 7 %. Następnie dane te skarżąca zmieniła składając korekty wymienionych deklaracji, w których, w znacznej mierze, sprzedaż zakwalifikowaną uprzednio do 22 % stawki podatku VAT, objęła stawką 7 %. Powyższą zmianę skarżąca uzasadniła zaistnieniem nowej sytuacji potwierdzającej, że słusznie zakwalifikowała wytworzone produkty do grupy opodatkowanej według stawki 7 %, a nie do stawki 22 %, jak została zobowiązana przez Urząd Skarbowy. Organ podatkowy podniósł, że cała sprzedaż przeniesiona przez skarżącą w skorygowanej deklaracji ze sprzedaży opodatkowanej stawką 22 % do sprzedaży opodatkowanej ulgową stawką 7 % udokumentowana została przez nią fakturami, w których wykazano kwoty podatku wyliczone według stawki 22 %. Do wymienionych faktur skarżąca nie wystawiała faktur korygujących, w związku z czym, zdaniem organu podatkowego, dokonując korekty podatku należnego od tej sprzedaży do wysokości podatku wyliczonego według stawki 7 %, naruszyła przepis art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami). Na powyższe decyzje skarżąca wniosła odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając zaskarżonym decyzjom naruszenie art. 2 w związku z art. 8, art. 32 i art. 217 Konstytucji, art. 18 ust. 2 i art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz art. 120,121,122,187, 188,194, 210 Ordynacji podatkowej. Po rozpatrzeniu odwołań Dyrektor Izby Skarbowej, decyzjami z dnia 19 listopada 2007 r. o nr: [...], [...] ... , utrzymał w mocy zaskarżone decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniach decyzji organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że skarżąca wystawiając i wprowadzając do obrotu faktury VAT, dokumentujące sprzedaż towarów, w których wykazała podatek VAT naliczony według stawki 22 %, nałożyła na siebie obowiązek odprowadzenia tego podatku. Dlatego skarżąca, zdaniem organu podatkowego, nie może domagać się zwrotu części tego podatku, nawet gdyby podatek wykazany w fakturze był wyższy od podatku należnego. Ponadto organ podatkowy dodał, że w zakresie w jakim skarżąca uiściła określony w fakturach podatek (22%) postąpiła słusznie i nie ma prawa do korekty zadeklarowanego podatku oraz domagania się zwrotu części dokonanych wpłat. Na decyzje te skarżąca złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się ich zmiany poprzez stwierdzenie, że nadpłata istnieje oraz określenie zwrotu nadpłaty podatku VAT w wysokości wskazanej w deklaracjach. skarżąca zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów Konstytucji, tj. : 1) art. 2 w związku z art. 8 poprzez całkowite pominięcie i niezastosowania przez Urząd Skarbowy wyrażonych w tych przepisach zasady sprawiedliwości społecznej i zasady zaufania obywateli do Państwa, 2) art. 32 poprzez pominięcie i nie zastosowanie zasady równości obywateli wobec prawa, 3) art. 217 gdyż naruszono zasadę nakładania obowiązków podatkowych w drodze ustawy określając je w oparciu o sprzeczne opinie jednostek statystycznych, - niewłaściwe zastosowanie przepisów: 1) art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w stosunku do produktów wytwarzanych w zakładzie podatniczki, przewidującego zastosowanie 7% podatku VAT dla produktów, -ciastkarskich SWW 242 "pieczywo i produkty przemysłu piekarskiego", a także oparcie się przez urząd na jednej z wykładni zaprezentowanej przez GUS, najmniej korzystnej dla podatniczki przy jednoczesnym zaniechaniu przez ten organ dokonania własnej wykładni, 2) art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w połączeniu z prawem do korekty i żądaniem zwrotu nadpłaconego podatku, w szeroko omówionym rozdziale 9 i 10 Ordynacji podatkowej, poprzez stwierdzenie, że prawo nie przewiduje korekty deklaracji VAT-1 i zwrotu niesłusznie zapłaconego w wyższej wysokości podatku VAT. - naruszenie przepisów postępowania: 1) art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez omijanie przepisów prawa 2) art. 121, 122, 180 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie wcześniejszych postępowań z zakresu wywiązywania się skarżącej z obowiązków podatkowych w zakresie VAT, zakończonych wyrokami sądu, 3) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, 4) art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie i nie ustosunkowanie się do całości akt w sprawie oraz nie dopuszczenie opinii Zakładu Badawczego Przemysłu Piekarskiego celem obliczenia podatku VAT w wysokości 7 % od sprzedaży ciastek jako produktów piekarsko-ciastkarskich, 5) art. 32 Konstytucji poprzez pominięcie i nie zastosowanie zasady równości obywateli wobec prawa i równego traktowania przez władze publiczne, 6) art. 84 Konstytucji poprzez nakładanie na podatniczkę podatków w oparciu o niewiążące opinie organów statystyki, zamiast podatków określonych w ustawie, 7) naruszenie przepisów art. 194 ustawy Ordynacji podatkowa i art. 218 §1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego poprzez odmówienie mocy dowodowej dokumentowi urzędowemu - zaświadczenie GUS Ośrodek Badawczo Rozwojowy Statystyki z 19.04.1995 r. i z 27.02.1996 r. które znajdują się w aktach w wymienionych postępowań, 8) naruszenie przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik tego postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca podała, że decyzje w zakresie zmiany stawki podatku VAT z 7 % na 22 % nie były uzasadnione żadną podstawą prawna. Zdaniem skarżącej prawidłowo klasyfikowała swoje produkty w grupie piekarsko -ciastkarskiej, na co przedstawiała szereg argumentów w tym opinię Zakładu Badawczego Przemysłu Piekarskiego. Zdaniem podatniczki, organ podatkowy po przeprowadzonej kontroli podatkowej, polecił jej stosowanie niewłaściwej stawki podatkowej 22 %, a błędne decyzje organów podatkowych w zakresie konieczności opodatkowania sprzedaży ciastek podatkiem VAT w wysokości 22 % nie mogą jej szkodzić. Ponadto dodała, że przepis art. 33 ustawy i podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dotyczy dobrowolnego opodatkowania się lub zwiększenia podatku, co w jej przypadku nie miało miejsca, bowiem była ona związana mylną interpretacją organu podatkowego. Powołując się na uchwałę z dnia 22 kwietnia 2002 r. sygn. akt FPS 2/02 NSA przyjęła, że cytowany wyżej przepis nie ma zastosowania w sytuacji, gdy wystawiona faktura z wykazanym w niej podatkiem nie odzwierciedla rzeczywistej sprzedaży. Skarżąca podała, że w rozpatrywanej sprawie, pierwotnie stosowana 7 % stawka podatku VAT na sprzedaż ciastek była ostatecznie uznana przez organy podatkowe, zatem, jej zdaniem przepis art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie może stać na przeszkodzie do stwierdzenia nadpłaty. Skarżąca zarzuciła, że organy podatkowe wybiórczo stosują reguły zapisane w prawie podatkowym dopasowując je do zaistniałej sytuacji. W dalszej części skargi skarżąca podała, że organy podatkowe powinny prowadzić postępowanie w oparciu o przepisy prawa, a nie w oparciu o opinię organu statystyki, merytorycznie błędną i odmienną od opinii jednostek autorskich SWW i opinii jednostek załączonych w aktach sprawy prowadzonych postępowań w zakresie stosowania stawki VAT 7 %. Skarżąca przedstawiła także argumenty świadczące za przyjęciem 7% stawki podatku na produkowane przez nią wyroby ciastkarskie. Konkludując stwierdziła, że wniosek o zwrot nadpłaconego podatku był w pełni uzasadniony. Odpowiadając na zarzuty podniesione w skargach Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonych decyzjach i stwierdził, że bezzasadny jest zarzut dotyczący naruszenia przepisów Konstytucji. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a zatem organ podatkowy określając prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego nie naruszył zasad sprawiedliwości społecznej ani zasady równości obywateli wobec prawa ponieważ wszystkie wymienione przepisy są przepisami ustawowymi. Ponadto organ podatkowy I instancji wydając zaskarżone decyzje nie określał obowiązku podatkowego w oparciu o sprzeczne opinie jednostek statystycznych, ponieważ określając podatek VAT nie stosował stawek podatku wynikających z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Dyrektor Izby Skarbowej zakwestionował zarzuty zawarte w skardze w zakresie naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Jego zdaniem zaskarżona decyzja wydana została na podstawie obowiązujących przepisów prawa, które powołane zostały w treści zaskarżonej decyzji. Natomiast rozstrzygnięcie organu podatkowego będącego przedmiotem niniejszej skargi nie dotyczyło określenia podatku VAT w oparciu o art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Organ podatkowy dodał, że wcześniejsze postępowania w zakresie wywiązywania się podatniczki z obowiązków podatkowych w zakresie VAT zakończone wyrokami sądu - nie mają wpływu na obecne postępowanie. Jednocześnie organ podatkowy nie zanegował możliwości korekty podatku z wystawionych faktur. Możliwość taką dopuszczał jedynie poprzez wystawienie faktur korygujących zmieniających pierwotnie wykazaną kwotę i stawkę podatku VAT , aby wystawca wcześniej otrzymał potwierdzenie odbioru faktur korygujących przez nabywców. Organ podatkowy stwierdził także, iż powołane przez skarżącą orzecznictwo nie ma zastosowania do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Na rozprawie w dniu 27 czerwca 2008r. Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 99/08 do I SA/Kr 111/08 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 99/08. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Skargi zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Z wymienionych przepisów wynika, iż Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia, jego zgodność z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Analiza akt przeprowadzonego postępowania doprowadziły Sąd do przekonania, iż skargi zasługują na uwzględnienie, Sąd uznał bowiem, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 10 ust. 2 oraz art. 33 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz do istotnego naruszenia przez organy przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Należy wskazać, iż nie jest trafny pogląd organu, że skoro skarżąca wystawiła faktury VAT wykazując w nich stawkę podatku VAT w wysokości 22% (i rozliczyła podatek należny w deklaracjach podatkowych VAT-7 według tej stawki) to nieuprawnione było złożenie przez skarżącą korekty deklaracji VAT-7. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług jest zobowiązaniem powstającym z mocy prawa, czyli na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z zasadą powstawania zobowiązań z mocy prawa ściśle związana jest zasada tzw. samoobliczania podatku, która oznacza, że to podatnik ma obowiązek sam obliczyć i wpłacić podatek na rachunek właściwego organu podatkowego (obliczenie podatku następuje w deklaracji podatkowej). W związku z powyższą zasadą ustawodawca na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nałożył na podatników obowiązek (z wyjątkami uwzględnionymi w dalszej treści tego przepisu, które jednak nie dotyczą niniejszej sprawy) składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dodatkowo na podstawie treści art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 21 § 3a ustawy Ordynacja podatkowa). Zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że zostaną one określone w innej wysokości dla podatku od towarów i usług przez naczelnika urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej. Przywołanie powyższych przepisów i zasad ma na celu wykazanie, iż podstawę rozliczenia przez podatnika podatku od towarów i usług stanowią kwoty wynikające wyłącznie z deklaracji podatkowych (ewentualnie korekt tych deklaracji). W związku z tym organ podatkowy, weryfikując rozliczenie podatkowe ma uprawnienia - wynikające z wyżej przywołanych przepisów - do ewentualnej zmiany rozliczenia wynikającego ze złożonej przez podatnika deklaracji, poprzez wydanie decyzji podatkowej (tzw. wymiarowej). Jednakże co do zasady, taka zmiana rozliczenia złożonego przez podatnika wymaga uprzednio przeprowadzenia postępowania podatkowego i zbadania zasadności i prawidłowości rozliczenia wykazanego w deklaracji (oraz korekcie deklaracji). W niniejszej sprawie organ podatkowy swoje rozstrzygnięcie oparł na treści art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i nie przeprowadził postępowania podatkowego (dowodowego) mającego na celu ustalenie rzeczywistej i prawidłowej stawki podatku VAT znajdującej zastosowanie do sprzedawanych przez skarżącą wyrobów. Sąd podziela poglądy wyrażone w przywołanej w niniejszej sprawie uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2002r. sygn. akt FPS 2/02, która dotyczy tego, że przepis art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie ma zastosowania w sytuacji, gdy wystawiona faktura z wykazanym w niej podatkiem nie odzwierciedla rzeczywistej sprzedaży. Jednak, w ocenie Sądu, powyższa uchwała nie znajduje wprost zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem dotyczy innego stanu faktycznego sprawy, co przyznaje sam organ. W tej sprawie nie ma sporu co do tego, że faktury potwierdzały rzeczywistą sprzedaż. Zdaniem organu, gdy jest wystawiona faktura z wykazaną stawką podatku to bez wystawienia faktury korygującej nie ma możliwości zmiany zadeklarowanego rozliczenia. Organ przywołuje uzasadnienie uchwały, że "w wypadku wystawienia faktury, dokumentującej czynność podlegającą opodatkowaniu i stwarzającej obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe w tym podatku, podatnik ma obowiązek podatek wykazany w fakturze uwzględnić w ramach deklaracji. Oznacza to, że wystawienie faktury z wykazaną kwotą podatku nakłada na podatnika obowiązek ujęcia tego podatku w rozliczeniu za dany okres w formie deklaracji". Ten pogląd organu nie uwzględnia przywołanych wyżej zasad, a organ w toku wszczętego postępowania powinien był zbadać jaka jest rzeczywista stawka podatku dla danych transakcji, a nie stwierdzać, że skoro na fakturze stawka podatku jest inna niż wykazana w korekcie deklaracji, to właściwa będzie stawka taka, jak w fakturze. Znamiennym jest, że w postępowaniach dotyczących rozliczeń skarżącej za inne okresy, niż objęte niniejszymi skargami organy w różny sposób odnosiły się i uzasadniały korekty skarżącej, w których dokonywała zmiany stawek podatku VAT. W związku z tym, zdaniem Sądu, organ, który określa wysokość zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku od towarów i usług w kwotach innych od wykazanych w deklaracjach podatkowych (i ich korektach) powinien uwzględniać właściwą (prawidłową) stawkę podatku dla poszczególnych transakcji, a nie opierać się wyłącznie na stawce wykazanej w wystawionych fakturach VAT. Postępowanie podatkowe prowadzone przez organy podatkowe opiera się na zasadach ogólnych tego postępowania. Pod pojęciem tych zasad należy rozumieć podstawowe (przewodnie) reguły postępowania, uznane za takie przez ustawodawcę (por. Z. Janowicz, Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądem administracyjnym, Warszawa - Poznań 1987, s. 81.). Zasady te nie mają li tylko i wyłącznie cech wskazówek czy zaleceń, lecz są normami prawa, naruszenie których jest oceniane z takim samym skutkiem prawnym przez organy i sądy, jak naruszenie jakiegokolwiek przepisu prawa materialnego. Zasady ogólne postępowania podatkowego dotyczą przede wszystkim samego postępowania, celem którego jest rozstrzygnięcie indywidualnej sprawy w drodze decyzji administracyjnej i obowiązują tu w pełnym zakresie. Funkcja tych zasad polega generalnie na ujednolicaniu interpretacji przepisów proceduralnych, wypełnianiu luk prawnych oraz wzmacnianiu pozycji procesowej podmiotów postępowania podatkowego (por. S. Presnarowicz komentarz do art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa; Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006, str. 708). Szczególne znaczenie ma zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Realizacja tej zasady wiąże się z przepisami o postępowaniu dowodowym. Zasada ta oznacza, że realizacja celu postępowania, czyli załatwienie sprawy, jest przerzucone na organ podatkowy. Niekoniecznie jednak z zasady prawdy obiektywnej wynikać musi, że ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym jest przerzucony na organy podatkowe. Faktycznie, treść zasady prawdy obiektywnej z istoty nie powinna decydować o ciężarze dowodzenia (por. H. Dzwonkowski, Z. Zgierski, Procedury podatkowe, Wydawnictwo Difin, Warszawa 2006, s. 646). Powyższe potwierdza orzecznictwo sądowe, z którego wynika, że zasada dochodzenia prawdy obiektywnej nie jest regulatorem ciężaru dowodu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lipca 2002r., sygn. akt I SA/Po 788/00, Biul. Skarb. 2002/6/25). Przy tym celem postępowania dowodowego jest poczynienie ustaleń przez organ podatkowy odpowiadających rzeczywistemu stanowi rzeczy, jako że jedynie takie ustalenia mogą stanowić gwarancję realizacji prawdy obiektywnej. Przepis art. 187 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej stanowi konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. Na podstawie art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast zgodnie z treścią art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W związku z tym, że organy w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie uwzględniły powyższych zasad, nie zgromadziły w sprawie dowodów, przez co nie mogły dokonać oceny wyników prowadzonego postępowania dowodowego przedwczesnym jest rozpatrzenie pozostałych zarzutów skarżącej, dotyczących prawidłowości zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 7%. Organy ponownie rozpatrując sprawę powinny uwzględnić powyższe uwagi, przeprowadzić postępowanie dowodowe i zapewniając skarżącej czynny udział w postępowaniu, dokonać oceny dowodów, by stwierdzić, jaka stawka podatku VAT znajduje zastosowanie do sprzedaży przez skarżącą określonych produktów. Z tych względów orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 ust.1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzających zaskarżone decyzje, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis. Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy ze skarg wniesionych na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, Sąd działał w trybie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu we wszystkich zaskarżonych decyzjach skargi opierają się na jednakowych podstawach naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania, stąd zaistniał pomiędzy tymi sprawami związek, o którym mowa w art. 111 § 2 ustawy, a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla obu stron procesu dodatkowo przemawiały za połączeniem obu spraw, przy tym strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do połączenia spraw.