III SA/Kr 1721/16

|Sygn. akt III SA/Kr 1721/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 kwietnia 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2017 r., sprawy ze skarg Z. K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 września 2016 r. nr [...], [...] w przedmiocie wymierzenia kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry - skargi oddala - Decyzjami z dnia [...] 2016 r. nr [...] i [...], Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył Z. K. kary pieniężne w wysokości 36.000,00 zł i 24.000,00 zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Powodem rozstrzygnięć było stwierdzenie przez organ l instancji po przeprowadzeniu kontroli w sklepie "C" przy ul. P w T trzech automatów do gier oraz w sklepie spożywczym przy ul. B w T dwóch automatów do gier, wszystkich należących do F.H.U. W R. T. z siedzibą w O. Na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej kontrolujący przeprowadzili eksperyment (grę kontrolną), w wyniku którego ustalili, że na przedmiotowych automatach można prowadzić gry z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych. Z. K. w odwołaniach od w/w decyzji zarzuciła naruszenie: art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 ustawy o grach hazardowych polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań, które winny zmierzać do dokładnego ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, że jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy analiza dowodów, w tym w szczególności dokumentacji w postaci umowy najmu lokalu prowadzi do wniosków odmiennych i wskazuje na to, iż skarżąca nie organizowała, ani nie urządzała gier na automatach, a jedynie wynajmowała powierzchnię w swoim lokalu pod wstawienie urządzeń do gier, które to urządzenia stanowiły własność innego podmiotu, a nadto skarżąca nie dokonywała żadnych czynności związanych z organizowaniem gier, obsługiwaniem urządzeń czy objaśnianiem zasad funkcjonowania urządzeń znajdujących się w lokalu, a zatem nie może być uznana za urządzającego gry w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, co znajduje potwierdzenie w analogicznym stanie faktycznym dot. toczącego się postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w którym to postępowaniu Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z [...] 2015 r. nr [...] umorzył postępowanie; art. 89 ust. 1 pkt l i 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych polegające na nałożeniu kary pieniężnej na skarżącą będącą osobą fizyczną, podczas gdy do poniesienia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, tj. urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia i urządzający gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, natomiast osoba fizyczna nie może ponosić sankcji administracyjnych za delikt w sytuacji, gdy ustawa określająca warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier hazardowych nie wskazuje go, jako podmiotu uprawnionego do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry; w takim przypadku osoba taka ponosi odpowiedzialność karno-skarbową przewidziana w art. 107§1k.k.s.; * art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 8 i art. 1 punkt 11) Dyrektywy 98/34/WE z dnia 22.06.1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L. 98.204.37 ze zm.), poprzez błędną wykładnię i ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów nienotyfikowanej Komisji Europejskiej przez Polskę, normy art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (jako stanowiącej podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy), która to norma została w sposób wiążący uznana przez TSUE za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy nr 98/34 WE. Dyrektor Izby Celnej, decyzjami z dnia 29 września 2016r. nr [...] i [...], utrzymał w mocy w/w. decyzje organu l instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że zakwestionowane automaty do gier to urządzenia elektroniczne. Losowy charakter gier urządzanych na tych automatach potwierdziły eksperymenty przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych, które wykazały, iż grający nie miał wpływu na wynik gry. W wyniku eksperymentów ustalono, że w zależności od wybranej gry, bębny automatów zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego losowo tworząc układ symboli, na którą to konfigurację grający nie miał wpływu, tak więc w przeprowadzonych grach grający nie miał wpływu na ich wynik, który był nieprzewidywalny. Automaty umożliwiały kontynuowanie gry przy wykorzystaniu kredytów, co pozwoliło na prowadzenie kolejnej gry, bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze oraz wypłacały wygrane. Oceniając zebrane dowody, Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu l instancji i uznał, że skontrolowane urządzenia spełniają wymogi do zakwalifikowania gier na nich prowadzonych za gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3, art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 i art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Gry na nich prowadzone zawierają element losowości - udział gracza sprowadza się jedynie do wciskania przycisku "START" i obserwowania przebiegu gry. Grający nie ma żadnego wpływu na to, w jakiej konfiguracji zostaną ułożone symbole na ekranie (powodującej lub nie uzyskanie wygranej punktowej). Ponadto gry urządzane na spornych automatach miały charakter komercyjny, tzn. były urządzane w celu osiągnięcia zysku i przynosiły właścicielowi urządzeń określone dochody, bowiem rozpoczęcie gry było uwarunkowane wpłatą określonej kwoty przez grającego. Bezsprzecznie również, gry na w/w. automatach urządzane były poza kasynem gry, bowiem kontrolowany lokal nie posiada takiego statusu. Analizując zasadność zarzutu dotyczącego uznania skarżącej za urządzającą gry na automatach organ podał, iż w dniu 14.05.2015 r., 14.06.2015 r. oraz 28.07.2015 r. (co do jednego lokalu) i 1 września 2014r. oraz 1 grudnia 2014r. (co do drugiego lokalu) zawarła ona umowy najmu części powierzchni lokali, którymi dysponowała, w celu zainstalowania i eksploatacji automatów do gier, należących do "W" R. T. Sp. z o. o. z siedzibą w O, a które są przedmiotem niniejszego postępowania. W zamian za realizację warunków w/w. umów otrzymywała czynsz w łącznej wysokości 2500 zł i 3000 zł płatne kwartalnie. Na podstawie tych umów zobowiązała się do sprawowania stałej opieki nad wstawionymi do lokalu automatami i do niezwłocznego informowania najemcy o wszystkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Do jej obowiązków należał także nadzór nad tym, aby gry na automatach nie były prowadzone przez osoby nieletnie. Tym samym zobowiązała się do weryfikacji wieku grających. Podpisując umowy, wykazała inicjatywę w kierunku prowadzenia punktu gier, świadomie umożliwiając w ten sposób prowadzenie gier na automatach w w/w. lokalach. Wypełnienie zapisów w/w. umów, nawet w sytuacji braku widocznej aktywności związanej bezpośrednio z obsługą automatów świadczy o porozumieniu na linii skarżąca - najemca oraz o współpracy z nim. Niewątpliwie bez jej udziału w całym przedsięwzięciu nie byłoby możliwe prowadzenie gier w tym miejscu przez właściciela urządzeń. Dodatkowo treść preambuły do umów, która ma świadczyć o legalnym charakterze działalności polegającej na urządzaniu gier, zgodnym obowiązkiem przestrzegania wyroków TSUE, z dyrektywami unijnymi oraz Konstytucją RP, oznacza, iż nawet mało zorientowana w aktualnej sytuacji branży hazardowej osoba, po przeczytaniu tych zapisów, które zawierają elementy sugerujące legalność przedsięwzięcia, poddałaby w wątpliwość prawowitość działania podmiotu konstruującego taką treść informacji. Przedłożona przez w/w. podmiot oferta była dla skarżącej na tyle atrakcyjna, że godziła się na ewentualne kłopoty związane wejściem w spór z przedstawicielami służb odpowiedzialnych za zwalczanie nielegalnego hazardu. Przedstawione powyżej okoliczności świadczą o tym, że do zrealizowania zamierzenia - działalności w zakresie gier na automatach doszło w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Podmiot, z którym skarżąca zawarła umowy najmu powierzchni pod wstawienie automatów jest aktywnie działającym w branży hazardowej właścicielem automatów do gier, na których gry nie mogłyby się odbywać bez współdziałania z właścicielem lokali, do których je wstawia. O świadomym współdziałaniu i zaangażowaniu w proceder urządzania gier hazardowych świadczy też dobitnie, znany organowi z urzędu fakt, iż w lokalach prowadzonych przez skarżącą kontrole w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych potwierdziły urządzanie gier hazardowych wbrew obowiązującym przepisom. Liczba przeprowadzonych 14 kontroli oznacza, iż działalność nie była incydentalna. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami, których istota opiera się na twierdzeniu o technicznym charakterze norm będących podstawą wymierzenia kary pieniężnej, które winny być - wraz z innymi przepisami o takim charakterze -notyfikowane Komisji Europejskiej, a niedopełnienie tego obowiązku powoduje, że normy te nie mogą być stosowane, w efekcie czego nie było podstaw do nałożenia kary pieniężnej. Organ stwierdził, że ustawa o grach hazardowych ma walor powszechnie obowiązującego prawa i może być podstawą orzekania, co znalazło potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, dlatego za prawidłowe należy uznać stanowisko organu l instancji zawarte w zaskarżonej decyzji, a w konsekwencji zarzuty dotyczące naruszenia przepisów i zasad prawa unijnego, regulacji krajowych oraz sprzeczności tej decyzji z orzecznictwem TSUE w zakresie wskazanym w odwołaniu, nie mają uzasadnionych podstaw. Chybiony jest też zarzut, iż podmiotem czynu określonego w art. 89 ust. 1 pkt 2 nie może być osoba fizyczna. Przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu powinien zgodnie z zapisami ustawy o grach hazardowych posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiąże się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego (spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium RP), warunkującego możliwość starania się o koncesję. Oczywistym jest zatem, że osoba fizyczna nie może uzyskać omawianej koncesji, co w żaden sposób nie prowadzi do wniosku, iż kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 może zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 u.g.h.. Przyjęcie takiego założenia prowadziłoby do absurdalnego wniosku, iż każda osoba fizyczna, czy też podmiot nieposiadający statusu spółki akcyjnej bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dowolnym miejscu i bez żadnych ograniczeń oraz sankcji z ustawy o grach hazardowych mogliby urządzać gry na automatach. Organ odwoławczy stoi na stanowisku, iż w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. "urządzającym gry na automatach poza kasynem gry" jest każdy, kto ww. naruszenia dokonał, a więc osoba zaangażowana w udostępnianie automatu, zarządzanie nim lub czerpanie z tego procederu korzyści. Z istoty swej będzie to więc zawsze konkretny podmiot (w tym również osoba fizyczna). W odniesieniu do zarzutu podwójnego karania podano, iż postępowanie karne skarbowe jest postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego. Wynik postępowania karnego skarbowego o czyn z art. 107 k.k.s. - tj. ustalenie czy został popełniony czyn zabroniony (przestępstwo, wykroczenie) polegający na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia i kto jest jego sprawcą nie ma wpływu na postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wprawdzie znamiona czynu określonego w tym przepisie są zbieżne z przesłankami podlegania karze pieniężnej (art. 89 ust. 1 pkt 1-3 u.g.h.) - niemniej jednak te dwa postępowania toczą się niezależnie, w oparciu o inne przepisy, a zastosowanie sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej nie jest uzależnione od zastosowania sankcji karnej. Zatem, pomimo tego, że przedmiotem postępowania karnego jest ustalenie m.in. czy popełniony został czyn zabroniony, to ustalenia te nie wpłyną bezpośrednio na rozstrzygnięcie w przedmiocie podlegania karze pieniężnej, (por. wyrok NSA z 23 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1674/13). Dodatkowo Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu P 32/12 z dnia 21 października 2015 r., uznał, że konstytucyjny zakaz ne bis in idem (nie można orzekać dwa razy w tej samej sprawie) nie stoi na przeszkodzie ustanowieniu przez ustawodawcę jednocześnie sankcji administracyjnej (kara pieniężna) i sankcji karnej (grzywna) za ten sam czyn polegający na urządzaniu gry bez koncesji na automatach poza kasynem gry. Z decyzjami tymi nie zgodziła się Z. K. wnosząc skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których przywołała w całości zarzuty zawarte w odwołaniach, a nadto zarzuciła naruszenie: * art. 120 Ordynacji podatkowej i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem, w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych oraz * art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego błędne zastosowanie polegające na naruszeniu konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z brzmienia powołanego przepisu i niezastosowaniu zasady pierwszeństwa prawa unijnego tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie faktycznym powinna znaleźć zastosowanie ustawa o grach hazardowych stanowiąca część krajowego porządku prawnego, pomimo braku notyfikacji i niezgodności ustawy z prawem europejskim. W uzasadnieniu zarzutów podkreślono, iż skarżąca jedynie wynajmowała powierzchnię lokalu, a nie urządzała gier na automatach, na odmienną zaś ocenę organ nie przedstawił przekonywujących dowodów. Zaskarżone decyzje są w sposób oczywisty sprzeczne z prawem wspólnotowym wobec braku notyfikacji przepisów technicznych przez Komisję Europejską. Akcentowano także zakaz podwójnego karania za ten sam czyn (karnego i administracyjnego). Skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności zarówno decyzji organu II instancji, jak i poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, względnie o ich uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przypisanych. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej podtrzymał w całości dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wniósł o oddalenie skarg. Postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył sprawy wynikające z zaskarżonych decyzji o sygn. III SA/Kr 1721/16 i III SA/Kr 1722/16 celem ich łącznego rozpoznania, a także rozstrzygnięcia pod sygn. akt III SA/Kr 1721/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a., natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala. Skargi nie zasługują na uwzględnienie, albowiem organy rozstrzygające w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w określonych w decyzjach wysokościach za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry nie naruszyły przepisów prawa materialnego, ani też procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W realiach kontrolowanych postępowań wiodąca była kwestia weryfikacji legalności zaskarżonych decyzji, jako wydanych na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a to zważywszy na fakt, że przepis ten nie był notyfikowany Komisji Europejskiej, tudzież zagadnienie konieczności tej notyfikacji w związku z jego charakterem "regulacji technicznej" w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE z 1998 r. (Dz.U.UE.L98.204.37). Powyższe zagadnienie prawne budziło poważne wątpliwości w orzecznictwie, wobec czego Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwały mającej na celu wyjaśnienie stosownych przepisów prawnych: "1. czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. póz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. DE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy? 3. czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?". Naczelny Sąd Administracyjny w związku z powyższym 16 maja 2016 r. podjął uchwałę, sygn. akt II GPS 1/16, zgodnie z którą: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. póz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)". Przepis art. 269 § 1 ustawy o p.p.s.a. nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. - a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). W związku z tym nie mogły w niniejszej sprawie odnieść skutku zarzuty ukierunkowane na wykazanie, że przywołane w skardze przepisy ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak notyfikacji zostały błędnie zastosowane. Niezasadny jest także zarzut, że na podmiot inny niż spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, czy spółka akcyjna nie może być nałożona kara pieniężna w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych. Przepis ten w ust. 1 pkt. 2 stanowi, ż karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Przepis nie zawiera dalszego doprecyzowania podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem gry, ani też rodzaju i formy działalności, w ramach której gry takie poza kasynem podmioty te urządzają. Stanowi on zatem podstawę wymierzenia kary pieniężnej każdemu, bez względu na formę prowadzonej działalności, kto urządza gry na automatach poza kasynem gry, czyli miejscem odpowiadającym wymogom przewidzianym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy. Nadto Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 stwierdził, że "art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 i 1201) w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, ze zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa" (publ.: Dz.U. z 2015 r., poz. 1742). Z wyroku tego wynika również i to, że podnoszony w toku postępowania administracyjnego zarzut wymierzenia kary administracyjnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych zmierzający do wykazania, że regulacja ta narusza zakaz podwójnego karania za to samo zachowanie, okazał się niezasadny. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. W tym stanie rzeczy interpretacja art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, według której przepis ten nie dotyczy osób fizycznych nie może być zaakceptowana. Trafne jest przy tym stanowisko organu, zgodnie z którym przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie urządzania gier hazardowych powinien zgodnie z zapisami ustawy o grach hazardowych posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiąże się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego (spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium RP), warunkującego możliwość starania się o koncesję. Oczywiste jest, że osoba fizyczna nie może uzyskać omawianej koncesji, co w żaden sposób nie może prowadzić do twierdzenia, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 noże zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Przyjęcie takiego założenia istotnie bowiem prowadziłoby do absurdalnego wniosku, że każda osoba fizyczna czy też podmiot nie posiadający statusu spółki akcyjnej bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dowolnym miejscu i bez żadnych ograniczeń oraz sankcji z ustawy o grach hazardowych mógłby urządzać gry na automatach. Wykładnię prowadzącą do absurdu należy odrzucić. Pogląd dotyczący wyłączenia spod działania art. 89 ustawy hazardowej tych podmiotów, które nie zostały objęte dyspozycją art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o grach hazardowych prowadziłby do uprzywilejowania pozycji podmiotów, które działając bez wymaganej koncesji lub zezwolenia naruszają przepisy w/w. ustawy dotyczące zasad urządzania gier hazardowych (w tym gier wysokohazardowych), w stosunku do podmiotów, które wprawdzie mogłyby wystąpić o stosowne koncesje i zezwolenia, lecz bez ich uzyskania gry takie urządzają. Treść normatywna art. 89 wskazuje, że warunkiem wystarczającym do jego zastosowania jest wyłącznie fakt urządzania gier o charakterze hazardowym, poza kasynem, bez koncesji, zezwolenia lub bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzania gry. Odmienny pogląd w tej kwestii prowadzi do nieuzasadnionego zróżnicowania podmiotów działających niezgodnie z prawem, w tym przypadku z przepisami ustawy o grach hazardowych, nakładając sankcję za te same nielegalne działania w zależności od tego czy podmiot ten mógłby uzyskać koncesję, lecz o nią nie wystąpił, czy też jest wykluczony z kręgu podmiotów mogących uzyskać koncesję na legalne prowadzenie tego rodzaju działalności, przy czym w korzystniejszym położeniu stawia tę ostatnią grupę podmiotów (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 listopada 2015 r., IIl SA/Kr 543/15). Wobec przedstawionych wywodów odrzucić należy zarzuty dotyczące naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem, w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych, tudzież art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez jego błędne zastosowanie polegające na naruszeniu konstytucyjnej hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z brzmienia powołanego przepisu i niezastosowaniu zasady pierwszeństwa prawa unijnego tj. przyjęcie, że w niniejszym stanie faktycznym powinna znaleźć zastosowanie ustawa o grach hazardowych stanowiąca część krajowego porządku prawnego, pomimo braku notyfikacji i niezgodności ustawy z prawem europejskim. Nie są również trafne zarzuty odnoszące się do ustaleń w zakresie podmiotu urządzającego gry na automatach i skierowania do takiego podmiotu decyzji. Analiza akt sprawy pozwala na stwierdzenie, iż orzekające w sprawie organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny w zakresie obejmującym uznanie skarżącej za "urządzającego gry", w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wbrew zarzutom skargi z uzasadnień decyzji organów wynika, iż podstawą ustalenia, że skarżąca jest "urządzającym gry" był nie tylko sam fakt zawarcia umowy najmu powierzchni oraz pobieranie z tego tytułu czynszu, ale i szereg dodatkowych, szczegółowo opisanych okoliczności wskazujących na jej niewątpliwy, świadomy współudział w działalności sankcjonowanej przepisami ustawy o grach hazardowych. Pojęcie "urządzanie" stanowi synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować, zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (vide: Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy. Uznać należy, że w praktyce w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów, o jakich mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych), związane z obsługą urządzeń, czy zatrudnieniem odpowiedniego .przeszkolonego personelu (ewentualnie jego szkolenie). Podmiot realizujący (wykonujący) te działania, może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Oczywistym pozostaje, że dla zrealizowania zamierzenia w postaci działalności w zakresie gier na automatach dojść może do zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie oznacza to automatyzmu skutkującego uznaniem, że podmioty, które w tym w jakimś zakresie uczestniczą, objęte są dyspozycją art. 89 ust.1, jako "urządzający gry". Niewątpliwie pojęcie "urządzanie gier" na gruncie art. 89 ustawy, nie obejmuje samej czynności oddania do używania powierzchni lokalu (lokalizacji) innemu podmiotowi pod eksploatację automatów w ramach umowy najmu, a także nie zawsze musi obejmować tę czynność i związane z nią określone obowiązki, czy uprawnienia wynajmującego powierzchnię użytkową. Brak jest podstaw prawnych, by już samą czynność cywilnoprawną (np. umowę najmu) oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów, utożsamiać z pojęciem "urządzanie gier" w znaczeniu art. 89 ust.1 ustawy o grach hazardowych. W konsekwencji samo oddanie lokalu (części jego powierzchni użytkowej) nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów, jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej. O udziale wynajmującego lokal (lub jego części) w oparciu o umowę najmu powierzchni użytkowej, na której automaty są zlokalizowane w urządzaniu gier można mówić, gdy wynajmujący aktywnie uczestniczy we wskazanych czynnościach i działaniach, przy czym jego zachowania powiązane są z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (gier hazardowych). W rozpoznawanej sprawie okoliczności takie zostały przez organy wykazane. Organy w tej kwestii nie ograniczyły się do wskazania li tylko treści umów najmu, ale przywołały także postanowienia załączników i preambuł do nich akcentując zapisy zawierające elementy współdziałania skarżącej w eksploatacji i zabezpieczaniu automatów do gier, a także zapisy mające uzasadniać legalność przedsięwzięcia. Przywołały także znany im z urzędu fakt wielokrotnego uprzedniego wynajmowania przez skarżącą powierzchni tych samych lokali pod instalację automatów do gier, co stwierdzone zostało podczas 14-krotnych kontroli. Całokształt zgromadzonego materiału niewątpliwie świadczy o tym, że skarżąca miała pełną świadomość, jaki rodzaj działalności jest prowadzony w lokalach, co więcej uczestniczyła czynnie w tym procederze, świadomie podjęła współpracę z właścicielem automatów, zapewniając odpowiednio przystosowaną do zainstalowania automatów powierzchnię, umożliwiła dostęp graczom do wymienionego urządzenia, podejmując się jednocześnie weryfikacji ich wieku, oraz zobligowała się do przestrzegania wszystkich zapisów umowy. Uprawnione jest zatem stanowisko, że ukarana niewątpliwie miała świadomość, że w świetle obowiązujących przepisów, prowadzenie działalności o takim charakterze jest nielegalne. Umożliwiając wielokrotne instalowanie automatów do urządzania nielegalnych gier hazardowych w swoim lokalu, czynnie współdziałała z właścicielem tych urządzeń, podejmując ryzyko związane z konsekwencjami karnymi. Bez udziału ukaranej w całym przedsięwzięciu nie byłoby możliwe prowadzenie gier w tym miejscu przez właściciela urządzeń. Z procederu udostępniania w swoim lokalu powierzchni pod zainstalowanie automatów służących do prowadzenia nielegalnych gier na automatach uczyniła sobie stałe źródło dochodu. Taka aktywność, przejawiająca się w kontynuowaniu nielegalnego procederu, pomimo wiedzy i świadomości jego bezprawności świadczy o współudziale w działalności sankcjonowanej przepisami ustawy o grach hazardowych. Sąd podziela wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którą każdy kto urządza grę hazardową bez względu na formę prawną prowadzonej działalności podlega karze pieniężnej za naruszenia zakazu lokowania gier tylko w kasynach. Przy czym zwrot "urządzenie gier" należy rozumieć szeroko, gdyż obejmuje on nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także organizowanie gry, czy nawet zapewnienie warunków dla gry, co może być związane z udostępnieniem lokalu. Z tych też względów podniesione przez skarżącą okoliczności, że nie uczestniczyła w sposób aktywny w urządzaniu gier na automatach nie może podważać prawidłowości ustaleń organu co do tego, że jest podmiotem urządzającym gry, skoro wydzieliła powierzchnię swojego lokalu, udostępniła ją do zainstalowania oraz użytkowania urządzeń do gier, a z procederu umożliwiania prowadzenia nielegalnych gier na automatach w swoim lokalu uczyniła sobie stałe źródło dochodu. Reasumując: z akt kontrolowanej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Skarżącej umożliwiono czynne uczestnictwo w postępowaniu (polegające na składaniu wyjaśnień, zastrzeżeń) w tym zapoznawanie się z materiałem dowodowym w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz wskazuje przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Wyjaśniono także podstawę prawną decyzji z przywołaniem przepisów prawa. Organ prawidłowo skonstruował uzasadnienie w sferze faktów istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia w sprawie. Konstrukcja uzasadnienia jest zwięzła, przejrzysta i czytelna; spełnia wymogi z punktu widzenia zasady przekonywania wynikającej z art. 124 Ordynacji podatkowej, nakazującego organom podatkowym wyjaśnianie stronom zasadności przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy oraz wyrażonej w art. 121 § 1 powołanej ustawy zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych. Organy nie dopuściły się wskazywanych w skardze naruszeń norm prawa materialnego, ani przepisów proceduralnych w stopniu, który mógłby mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności dokonały one prawidłowych ustaleń faktycznych na podstawie właściwie zebranego materiału dowodowego, a organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji szczegółowo ustosunkowały się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych. Nie doszło także do skierowania decyzji do podmiotu nieposiadającego statutu "urządzającego gry" w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Mając powyższe na uwadze sąd w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a. oddalił skargi.