III SA/Kr 572/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Knysiak-Molczyk Sędziowie WSA Dorota Dąbek (spr.) WSA Wojciech Jakimowicz Protokolant Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 23 stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz A Sp. z o.o. w K kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. wyroku WSA z dnia 3 czerwca 2014 r. Pismem z dnia 25 października 2013 r. "A" sp. z o.o. z siedzibą w K. zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej o zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [....] 2009 r. nr [.....] w zakresie zmiany składu Zarządu Spółki poprzez dodanie nowego członka, tj. W. K., który pełniłby funkcję Wiceprezesa Zarządu. Spółka dodała, iż zgodę na zmianę w składzie Zarządu wyraził Dyrektor Izby Celnej w W. (organ udzielający koncesji) decyzją z dnia [.....] 2013 r. nr [....]. Zmiana została udokumentowana wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, który nastąpił dnia [.....] 2013 r. Postanowieniem z dnia [....] 2013 r. nr [....] Dyrektor Izby Celnej zawiesił postępowanie w niniejszej sprawie do czasu wydania rozstrzygnięcia przez Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych H. S. nr [....] nr [....], H. S. P. nr [....] nr [....] i B. H. nr [.....] nr [.....], będących własnością "A" sp. z o.o. Dyrektor Izby Celnej dodał również, że prowadzi postępowanie odwoławcze w sprawie cofnięcia zezwolenia z dnia [....] 2009 r. nr [....], wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [....]. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, rozstrzygnięcie w sprawie cofnięcia rejestracji wymienionych automatów ma charakter zagadnienia wstępnego w postępowaniu wszczętym na wniosek o zmianę zezwolenia w zakresie zmiany składu zarządu Spółki. Dyrektor Izby Celnej stwierdził również, iż nie można rozstrzygnąć w sprawie o zmianę zezwolenia pomijając zbadanie wszystkich okoliczności sprawy, na które składa się m.in. wszczęte uprzednio przez Dyrektora Izby Celnej postępowanie w sprawie cofnięcia tego zezwolenia. Wynik postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia będzie bowiem okolicznością mającą istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej uznał, że rozstrzygnięcie dokonane przez Naczelnika Urzędu Celnego będzie miało decydujące znaczenia dla wyniku sprawy cofnięcia zezwolenia oraz sprawy zmiany zezwolenia w zakresie wnioskowanym przez Spółkę, a zatem zachodzą przesłanki do zastosowania przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W zażaleniu na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Celnej "A" sp. z o.o. wniosła o jego uchylenie. Postanowieniu organu I instancji zarzuciła naruszenie: 1. art. 201 § 1 pkt.2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez zawieszenie postępowania, pomimo, iż w przedmiotowej sprawie wynik sprawy nie jest uzależniony od wyniku postępowania w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatów; 2. art. 217 § 2 i art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewykazanie w uzasadnieniu postanowienia, iż postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatów może mieć bezpośredni wpływ na wynik niniejszej sprawy, jak również niewyjaśnienie innych okoliczności mających znaczenie w przedmiotowej sprawie; 3. art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz art. 2 Konstytucji w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez zawieszenie postępowania, pomimo, iż wskazane przez organ postępowanie nie ma charakteru zagadnienia wstępnego i pominięcie, iż Spółka spełniła wszystkie przesłanki warunkujące zmianę zezwolenia zgodnie z jej wnioskiem; 4. art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.204 z 21.07.1998 r., str. 37, z późn. zm.) w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w z w. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, poprzez oparcie postanowienia na przepisie ustawy o grach hazardowych, wobec której nie dopełniono obowiązku notyfikacji, jak również poprzez odwołanie się do decyzji cofającej zezwolenie wydanej w oparciu o art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, który to przepis z powyższych względów również nie mógł być stosowany; 5. art. 6, 8, 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez utrudnianie prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wskazanym w zezwoleniu w okresie ważności zezwolenia, mimo, iż zaistniały przesłanki do zmiany zezwolenia. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2014 r. nr [....], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia [.....] 2013 r. nr [....]. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w sprawie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych, będzie miało kluczowe (decydujące) znaczenie dla określenia, czy Spółka naruszyła warunki zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Ewentualne zaś naruszenie przez Spółkę warunków zezwolenia, może być podstawą do zakończenia wszczętego z urzędu postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia z dnia [....] 2009 r. nr [....], wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w punktach zlokalizowanych na terenie województwa [....]. Dlatego też za nietrafne Dyrektor Izby Celnej uznał zarzuty naruszenia szeregu przepisów Ordynacji podatkowej oraz art. 135 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, w zaskarżonym postanowieniu dostatecznie wykazano, iż postępowanie w sprawie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatów może mieć bezpośredni wpływ na wynik sprawy zainicjowanej wnioskiem z Spółki z dnia 25 października 2013 r. Za nietrafny Dyrektor Izby Celnej uznał również zarzut oparcia postanowienia na przepisie ustawy o grach hazardowych, wobec której nie dopełniono obowiązku notyfikacji. Zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych nie mają charakteru "przepisów technicznych" w ujęciu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. i jako takie nie podlegały procedurze uprzedniej notyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 1 dyrektywy. Odnosząc się z kolei do zarzutów naruszenia przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż nie można rozstrzygnąć w sprawie o zmianę zezwolenia w zakresie dotyczącym zmiany składu Zarządu Spółki, pomijając zbadanie wszystkich okoliczności sprawy, na które składa się m.in. wszczęte uprzednio postępowanie w sprawie cofnięcia tego zezwolenia. Z powyższym postanowieniem Dyrektora Izby Celnej nie zgodziła się "A" sp. z o.o. w K., domagając się jej uchylenia wraz z postanowieniem z dnia [....] 2013 r. nr [....]. Zaskarżonemu postanowieniu z dnia 23 stycznia 2014 r. strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej polegające na zawieszeniu postępowania w przedmiocie zmiany zezwolenia w zakresie składu zarządu skarżącej Spółki do czasu zakończenia postępowania w przedmiocie cofnięcia poświadczenia rejestracji trzech automatów do gier, w sytuacji w której zgodnie z treścią uzasadnienia organu postępowanie to może jedynie mieć wpływ na wynik postępowania, podczas gdy dyspozycja w/w przepisu warunkuje możliwość zawieszenia postępowania, jeśli bez rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w ogóle nie jest możliwe merytoryczne rozpoznanie sprawy (tj. sprawy zmiany zezwolenia z zakresie składu zarządu). Zdaniem strony skarżącej, powyższy przepis Ordynacji podatkowej został naruszony również z tego powodu, że pomiędzy postępowaniem w przedmiocie zmiany zezwolenia w zakresie składu zarządu, a postępowaniem dotyczącym poświadczenia rejestracji automatów w ogóle nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy, tj. zmiana zezwolenia w tym zakresie jest niezależna od cofnięcia poświadczenia rejestracji automatów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto organ podniósł, iż zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Jest to przesłanka negatywna jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Niewątpliwie zagadnieniem wstępnym jest wynik innego postępowania podatkowego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej nie znajduje uzasadnienia pogląd strony skarżącej, iż w przedmiotowej sprawie "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, a zatem nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż od Naczelnika Urzędu Celnego zależy rozstrzygnięcie w sprawie cofnięcia rejestracji trzech automatów do gier o niskich wygranych należących do Spółki, zaś wynik tego rozstrzygnięcia stanowić może przesłankę do zakończenia wszczętego z urzędu postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia z dnia [....] 2009 r. nr [....]. Na zakończenie Dyrektor Izby Celnej powołał się na ugruntowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych zasadę, iż ocena co do istnienia zależności pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, należy do organu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., zwana dalej p.p.s.a.), sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a.). Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Zawieszając postępowanie w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej powołał się na treść art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zdaniem organu, rozstrzygnięcie niniejszej sprawy jest uzależnione od wcześniejszego zakończenia toczącego się przed Naczelnikiem Urzędu Celnego postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych H. S. nr [....] nr [....], H. S. P. nr [....] nr [....] i B. H. nr [....] nr [....], będących własnością strony skarżącej. W ocenie Sądu stanowisko prezentowane przez Dyrektora Izby Celnej jest błędne. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, iż zagadnieniem wstępnym jest kwestia prawna, której uprzednie rozstrzygnięcie warunkuje rozpatrzenie w tej, a nie innej sprawie. Dotyczy ono z reguły sytuacji, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Innymi słowy, z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem innej kwestii, przy czym zagadnie wstępne powinno mieć charakter prawny, a nie faktyczny. Jeżeli natomiast okoliczność powołana jako zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem aby uznać pewną okoliczność za zagadnienie wstępne, niezbęde jest wystąpienie przeszkody prawnej uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy, przy czym zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji. Oznacza to, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego uzależniać powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 970/03, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 995/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2013 r., sygn. akt II GSK 797/11, wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt II GSK 2380/11, wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2013 r. sygn. akt II GSK 1023/11). Zdaniem Sądu, zakończenie sprawy w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych nie jest zagadnieniem wstępnym, od którego zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w przedmiocie zmiany zezwolenia w zakresie zmiany składu zarządu skarżącej Spółki. Zgodnie z treścią art. 23a ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. nr 201, poz. 1540 z późn. zm.), rejestracja automatu lub urządzenia do gier oznacza dopuszczenie go do eksploatacji. A zatem cofnięcie rejestracji, na podstawie ust. 7 cyt. przepisu, będzie oznaczało wycofanie danego automatu z eksploatacji. Brak jest więc związku pomiędzy cofnięciem rejestracji a zmianą zezwolenia w zakresie zmiany składu zarządu Spółki. Ewentualne cofnięcie rejestracji trzech automatów do gier o niskich wygranych nie wpłynie bezpośrednio na treść zezwolenia, nie można zatem uznać, że stanowi ono zagadnienie wstępne w sprawie zmiany zezwolenia spowodowanej zmianą w składzie zarządu spółki. W niniejszej sprawie organ nie wykazał, że jej rozstrzygnięcie jest uzależnione od wcześniejszego zakończenia postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że istnieje pomiędzy tym sprawami związek. Istnienie związku i ewentualnych następstw procesowych nie jest jednak wystarczające do uznania, że w sprawie zachodziły przesłanki do zawieszenia postępowania z powodu zagadnienia wstępnego. Uznając więc, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie organu I instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. – orzekł w pkt I wyroku o ich uchyleniu. O kosztach orzeczono w pkt II wyroku na podstawie art. 200 p.p.s.a. W skład kosztów weszły: wpis w kwocie 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie adwokata w wysokości 240 zł. Prowadząc dalsze postępowanie w sprawie wniosku "A" sp. z o.o. z siedzibą w K. z dnia [.....] 2013 r. o zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [....] 2009 r. nr [.....] w zakresie zmiany składu Zarządu Spółki poprzez dodanie nowego członka, tj. W. K., organ powinien uwzględnić wskazaną powyżej ocenę prawną dotyczącą braku przesłanek zawieszenia tego postępowania z powodu toczącego się postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych H. S. nr [....] nr [....], H. S. P. nr [....] nr [....] i B. H. nr [....] nr [....], będących własnością "A" sp. z o.o.