III SA/Kr 864/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Bociąga Sędziowie WSA Halina Jakubiec WSA Barbara Pasternak (spr.) Protokolant specjalista Monika Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi L. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 18 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej L. B. kwotę 5537 (pięć tysięcy pięćset trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 18 kwietnia 2016 r., [...], na podstawie art. 233§1 pkt 1 ordynacji podatkowej oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r. [...], wydaną na podstawie art. 207 ordynacji podatkowej oraz art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, 91 ustawy o grach hazardowych, (dalej u.g.h.) wymierzającą L. B. karę pieniężną w wysokości 24.000,00 złotych za urządzanie gier na dwóch automatach poza kasynem gry. Decyzja ta została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: funkcjonariusze Urzędu Celnego w dniu 3 października 2014 r. przeprowadzili kontrolę w Bar "J", przy ul. K w T. Z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli sporządzony został protokół nr [...], z zapisów którego wynika, iż w kontrolowanym lokalu stwierdzono włączone dwa automaty do gier: HOTSPOT nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...]. Automaty oznaczone były karteczkami o treści: "Automat jest własnością: F.H.U. "W" R. T., O". Kontrolę przeprowadzono w obecności W. L. - sprzedawczyni oraz W. B. - pełnomocnika kontrolowanej, którzy przedstawił dwie umowy najmu o nr [...] i [...] z dnia 1 czerwca 2014 r., zawarte pomiędzy L. B. Bar "J" z T (wynajmujący), a F.H.U. "W" R. T. z O (najemca). Do umów dołączono opinie prawne sugerujące, że eksploatowane automaty nie naruszają obowiązującego prawa w związku z brakiem notyfikacji art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych przez Komisję Europejską. Nie przedstawiono dokumentów, świadczących o zarejestrowaniu automatu przez Naczelnika Urzędu Celnego. Kontrolujący przeprowadzili oględziny automatów oraz przeprowadzili eksperymenty. Organ administracji opisał przebieg oględzin i eksperymentów na ww. automatach i wyjaśnił, że gry na skontrolowanych automatach polegały na tym, że po naciśnięciu przycisku START zaczynały obracać się wyświetlane na ekranie wirtualne bębny, a z licznika CREDIT pobierana była wartość punktów odpowiadająca wybranej stawce. Po zatrzymaniu się bębna umieszczone na ich powierzchni, charakterystyczne dla gier na automatach hazardowych symbole tworzyły losowy układ. W przypadku uzyskania układu odpowiadającego układowi wygrywającemu, występującemu w tabeli wygranych, na liczniku WIN można było dodać do wartości wyświetlanej na liczniku kredytów lub poddać ryzyku. Grę w każdej chwili można było przerwać, a zdobyte wcześniej punkty wypłacić. Za urządzającego nielegalną grę na przedmiotowych automatach uznano L. B., bowiem jak wynika to z umów najmu nr [...] i [...], to ona wynajęła powierzchnię lokalu w celu wstawienia automatów. Z tytułu najmu wynajmujący zobowiązał się do zapłaty z każdej umowy kwoty czynszu w wysokości 1000,- zł. płatnego kwartalnie, powiększonego o podatek VAT. Na wynajmującego nałożono nadto obowiązek sprawowania stałej opieki nad wstawionymi automatami najemcy i do niezwłocznego informowania o wszystkich stwierdzonych usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach. Wedle organu odpowiedzialność wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ponosić może jedynie "urządzający" gry na automatach poza kasynem gry. Ustalenie zakresu tego pojęcia winno nastąpić o znaczenie nadane temu określeniu w języku polskim. Zgodnie z definicją zamieszczoną w Wielkim słowniku języka polskiego, czasownik "urządzać" oznacza: "wykonując różne czynności, zapewniać określony przebieg lub charakter czegoś". Do czynności tych należą więc także czynności związane z nadzorem i zapewnieniem ciągłości przebiegu samej gry hazardowej, zapewnienie odpowiednich warunków, aby gry na automatach w ogóle mogła być prowadzona. Strona realizując powyższe czynności wg ww. umów, urządzała więc nielegalną grę hazardową, tj. urządzała gry na automatach poza kasynem gry. Wykonywanie ww. czynność bezpośrednio doprowadziło do tego, że nielegalna gra hazardowa w ogóle miała miejsce. Bezspornym jest również, że bez wynajęcia powierzchni w skontrolowanym lokalu, nielegalne gry hazardowe nie odbywałyby się w tym lokalu. Nadto z zeznań W. L. do protokołu z dnia 3 października 2014 r. wynika, że obsługa Bar "J" była zaangażowana w obsługę automatów co najmniej w zakresie włączania i wyłączania z zasilania. Wskazał organ nadto, że przeprowadzone eksperymenty wykazały, że przebieg prowadzonych gier ma charakter losowy, a gry dostępne na ww. automatach są grami na urządzeniach elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający ma możliwość uzyskania wygranej pieniężnej. Automaty wypłacały wygrane pieniężne. Rozpoczęcie na nich gier możliwe było po uprzednim zakredytowaniu pieniężnym. Udział gracza sprowadzał się jedynie do wciskania przycisku "START" i obserwowania przebiegu gry. Kwestią bezsporną jest, że gry na przedmiotowych automatach urządzane były poza kasynem gry. Bar "J" w T nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. Działalność w zakresie gier prowadzona była więc niezgodnie z zasadami określonymi w ustawie, żaden podmiot nie posiadał koncesji ani zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach. Ze względu na fakt, iż do umów najmu załączone zostały opinie prawne jakoby eksploatacja urządzeń nie podlegała regulacji u.g.h. i rzekomego braku podstaw prawnych do prowadzenia postępowania w zakresie kar pieniężnych przewidzianych w ustawie hazardowej organ podatkowy powołał wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 stycznia 2014 r. IVKK 183/13 oraz z dnia 28 listopada 2013 r. I KZP 15/13., zgodnie z którymi normatywna konsekwencja naruszenia obowiązku notyfikacji nie wynika z żadnego przepisu dyrektywy 98/34 WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 listopada 2006 r. ani z żadnej regulacji traktatowej. Ponadto wyjaśnił, że wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wiążą sądy krajowe w konkretnej sprawie rozpatrywanej przez Trybunał, zaś powoływanie się na te wyroki w innych sprawach dokonuje się wyłącznie w drodze uznania mocy argumentów prezentowanych przez ten Trybunał . Nadto w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. P 4/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej i stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z art. 2 w zw. z art. 7 oraz 20 i 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Organ powołał też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r. II GSK 183/14 w którym sąd zajął podobne stanowisko. Odnośnie do kwestii podniesionej w piśmie pełnomocnika z dnia 23 marca 2015r., dotyczącej braku możliwości podwójnego karania osoby fizycznej za urządzanie gier na automatach wskazał organ, że kwestia ta została rozstrzygnięta wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 sygn. akt P 32/12 Trybunał Konstytucyjny wskazał bowiem, że określona w art. 89 ust. 2pkt 2 u.g.h. kara pieniężna w zbiegu z karą grzywny przewidzianą w art. 107 § 4 kks nie jest niewspółmiernie dolegliwą lub nieracjonalną i dlatego nie stanowi nadmiernej reakcji państwa na naruszenie prawa. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu [...] 2016 r. decyzję wymierzającą L. B. karę w wysokości 24 000,- zł za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry Po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji, Dyrektor Izby Celnej opisana na wstępie decyzją z dnia 18 kwietnia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podał, co następuje: W sprawie niesporne jest, iż zakwestionowane automaty do gier to urządzenia elektroniczne. Losowy charakter gier urządzanych na tych automatach potwierdziły eksperymenty przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych, które wykazały, iż grający nie miał wpływu na wynik gry. W wyniku eksperymentów ustalono, że w zależności od wybranej gry, bębny automatów zatrzymywały się samoczynnie bez udziału grającego, losowo tworząc układ symboli, na którą to konfigurację grający nie miał wpływu, tak więc wynik był nieprzewidywalny. Automaty umożliwiały kontynuowanie gry przy wykorzystaniu kredytów, co pozwoliło na prowadzenie kolejnej gry, bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze oraz wypłacały wygrane. Skontrolowane urządzenia spełniają wymogi do zakwalifikowania gier na nich prowadzonych za gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3, art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 i art. 2 ust. 5 u.g.h. Gry na nich prowadzone zawierają też element losowości - udział gracza sprowadzał się jedynie do wciskania przycisku "START" i obserwowania przebiegu gry. Grający nie miał żadnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zostaną ułożone symbole na ekranie (powodującej lub nie uzyskanie wygranej punktowej). Ponadto gry urządzane na spornych automatach miały charakter komercyjny, tzn. były urządzane w celu osiągnięcia zysku i przynosiły właścicielowi urządzeń określone dochody, bowiem rozpoczęcie gry było uwarunkowane wpłatą określonej kwoty przez grającego. Bezsprzecznie również, gry na ww. automatach urządzane były poza kasynem gry, bowiem kontrolowany Bar J, nie posiada takiego statusu. Odnosząc się do zarzutu odwołania, dotyczącego braku podstaw do wydania zaskarżonej decyzji jako wydanej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. ze względu na brak notyfikacji Komisji Europejskiej organ powołał bogate orzecznictwo sądów administracyjnych. Wskazał, że zgodnie orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 września 2012 r. (II GSK 185/12) powołane przepisy nie mają charakteru przepisów technicznych. Nawet zresztą gdyby zostało uznane, że przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. stanowią przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, to i tak nie podlegałyby one obowiązkowi ich uprzedniej notyfikacji Komisji Europejskiej, gdyż są wyłączone spod obowiązku notyfikacji w oparciu o klauzulę derogacyjną przewidzianą w art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE. Art. 10 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE stanowi bowiem, że przepisów tej dyrektywy mówiących o obowiązku uprzedniej notyfikacji przepisów technicznych oraz zawierających klauzulę standstill nie stosuje się m. in. do takich przepisów krajowych, które "stosują klauzule bezpieczeństwa, wprowadzone przez obowiązujące wspólnotowe akty prawne" lub które "ograniczają się do wykonania orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich". Nadto w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. P 4/14) nieuprawnione byłoby ewentualne arbitralne twierdzenie, że brak notyfikacji Komisji Europejskiej ustawy o grach hazardowych automatycznie przesądza, że ustawa nie może być stosowana. Odnosząc się z kolei to wskazywanego w odwołaniu postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 27 listopada 2014 r. (II KK 55/14) wskazał, że postanowienie to nie ma i nie może mieć wpływu na stanowisko organu w niniejszej sprawie. W żadnym miejscu tego postanowienia Sąd Najwyższy nie stwierdził, żaby organy podatkowe mogły czy też powinny odmówić stosowania przepisów nienotyfikowanych, zastrzegając ten obowiązek wyłącznie dla sądów powszechnych. Za chybiony uznał organ zarzut odwołania, iż podmiotem czynu określonego w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie może być osoba fizyczna. Podkreślono, że przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu powinien zgodnie z zapisami u.g.h. posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiąże się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego (spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium RP), warunkującego możliwość starania się o koncesję. Oczywistym jest zatem, że osoba fizyczna nie może uzyskać omawianej koncesji, co w żaden sposób nie prowadzi do wniosku, iż kara pieniężna z art. 89 ust. 1pkt 1 i 2 może zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 u.g.h. Przyjęcie takiego założenia prowadziłoby do absurdalnego wniosku, iż każda osoba fizyczna czy też podmiot nie posiadający statusu spółki akcyjnej bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dowolnym miejscu i bez żadnych ograniczeń oraz sankcji z ustawy o grach hazardowych mogliby urządzać gry na automatach. Wedle organu L. B. świadomie podjęła współpracę z właścicielem automatów, zapewniając odpowiednio przystosowaną do zainstalowania automatów powierzchnię, umożliwiła dostęp graczom do wymienionych urządzeń, podejmując się jednocześnie weryfikacji ich wieku i zobligowała się do przestrzegania wszystkich zapisów umowy. Nadto gruntowne "przygotowanie" na wypadek kontroli funkcjonariuszy celnych wskazuje na świadomość co do możliwych konsekwencji współudziału w procederze. Nadmierna dbałość o udowodnienie legalności działania świadczy o czynnym i świadomym uczestnictwie w procederze. Wypełnienie zapisów obu umów, nawet w sytuacji braku widocznej aktywności związanej bezpośrednio z obsługą automatów, poza poleceniem podłączania ich do sieci, którą to czynność wykonywała pracownica L. B. świadczy o swoistym porozumieniu na linii L. B. - najemca. Na powyższe rozstrzygnięcie L. B. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie przepisów : - art. 247 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.) poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, pomimo iż w stosunku do skarżącej toczy się postępowanie karno-skarbowe za to samo zachowanie, co oznacza ukaranie dwa razy za ten sam czyn; - art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanek jakimi kierował się organ uznając, iż skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry; - art. 121 w związku z art. 124 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych z uwagi na nie wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy; - art. 122 w związku z art. 187 O.p. poprzez oparcie decyzji na niepełnym oraz niedostatecznie rozpatrzonym materiale dowodowym; - art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się Organ wydając skarżoną decyzję; - art. 180 § 1 O.p. poprzez niedopuszczenie dowodów mających istotne znaczenie dla sprawy i poprzestanie wyłącznie na eksperymencie funkcjonariuszy celnych; - art. 187 § 1 O.p. poprzez niedochowanie obowiązku zebrania całości materiału dowodowego oraz jego wyczerpującego rozpatrzenia; - art. 2a O.p. poprzez jego całkowite pominięcie i dokonanie interpretacji budzących wątpliwość przepisów na niekorzyść skarżącej; - art. 89 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt. 2 oraz art. 90 ust. 1 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej, pomimo że wobec braku notyfikacji, jako przepis techniczny nie może być stosowany, a dodatkowo stan faktyczny w odniesieniu do skarżącej nie spełnia przesłanek jego zastosowania; - art. 89 ust. 1 pkt. 1 i 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. polegające na nałożeniu kary pieniężnej na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w sytuacji gdy karę pieniężną za urządzanie gry można orzec jedynie wobec podmiotu, który może takie gry prowadzić czyli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej, podczas gdy wobec osoby fizycznej art. 89 nie ma zastosowania, a co najwyżej można stosować przepis art. § 1 kks. Mając na uwadze powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ja decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wedle norm przypisanych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Przede wszystkim należało rozważyć zasadność zarzutu dotyczącego stosowania przepisów u.g.h. pomimo braku notyfikacji przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 14 i art. 2 ust. 5 u.g.h., w świetle art. 1 pkt. 11 i art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE. Powyższe zagadnienie prawne budziło istotne wątpliwości w orzecznictwie. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy?" 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?". Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w dniu 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, zgodnie z którą: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)". Przepis art. 269 § 1 ppsa nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 ppsa – a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie mogły w niniejszej sprawie osiągnąć zamierzonego skutku zarzuty skargi dotyczące niedopuszczalnego - wobec braku notyfikacji - zastosowania przepisów u.g.h. Za nieuzasadniony należało również uznać zarzut dotyczący naruszenia prawa procesowego – art. 247 § 1 pkt. 4 o.p. poprzez wydanie decyzji w przedmiocie kary pieniężnej, pomimo iż w stosunku do skarżącej toczy się postępowanie karno- skarbowe za to samo zachowanie, co oznacza ukaranie dwa razy za ten sam czyn. Przede wszystkim podkreślić należy, że sankcja wynikająca z art. 89 u.g.h. nie stanowi sankcji karnej, lecz jest karą administracyjną, która realizuje cel restytucyjny i prewencyjny, a nie represyjny, którą to funkcję spełnia kara grzywny orzekana na podstawie art. 107 k.k.s. Kara administracyjna nie jest konsekwencją popełnienia czynu zabronionego, lecz skutkiem zaistnienia stanu niezgodnego z prawem. Fakt nałożenia na sprawcę czynu określonego w art. 107 k.k.s. kary, która ma charakter represyjny nie wyklucza możliwości ukarania karą pieniężną w postępowaniu administracyjnym, ponieważ kara ta ma charakter rekompensaty za niewpłacony podatek, jaki powinien wpłynąć z tytułu legalnie prowadzonej działalności. Skarżąca nie wykazała też, aby przed wymierzeniem kary przez organ podatkowy została ukarana za popełnienie czynu zabronionego z art. 107 k.k.s. Także skarga nie zawiera żadnych danych w tym przedmiocie. Skarżąca w istocie kwestionuje istnienie dwóch rodzajów odpowiedzialności za urządzanie gier poza kasynem gry. Należy więc wskazać, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 pażdziernika 2015 r. P 32/12 (http://ipo.trybunał.gov.pl/ipo) orzekł, że art. 89 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary osobie fizycznej skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s., są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Co prawda powyższy Wyrok dotyczył wymierzenia grzywny osobie fizycznej uprzednio skazanej na karę grzywny za wykroczenie a nie przestępstwo skarbowe, jednak stanowisko TK w nim wyrażone jest w pełni aktualne co do charakteru kary administracyjnej i kary za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, oraz istoty tych kar i ich odrębności. Z wyżej wskazanych przyczyn pozbawiony całkowicie podstaw jest zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt. 4 o.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Zarzut ten byłby aktualny wówczas, gdy skarżąca wykazała, że w obrocie prawnym pozostaje decyzja właściwego organu wymierzająca skarżącej karę pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt. 2, ust. 2 pkt. 2 w zw. z art. 90 u.g.h., w tym samym stanie faktycznym sprawy i w takim samym stanie prawnym, który był podstawą orzekania przez organy w kontrolowanej sprawie. Musiałaby więc zachodzić tożsamość sprawy podatkowej, czego skarżąca nie wykazała. Ponadto – co nie wymaga szerszego omawiania i jest oczywiste przy formułowaniu takiego zarzutu - organy podatkowe nie orzekają w sprawach o przestępstwa i wykroczenia skarbowe i zasadniczo z tej przyczyny zarzut naruszenia przez organy art. 247 § 1 pkt. 4 o.p. art. jest całkowicie chybiony. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku podstaw do nałożenia kary pieniężnej z art. 89 ust. 1 pkt. 1 i 2 u.g.h. na osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i naruszenia tego przepisu w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. również i ten zarzut należało uznać za nieuzasadniony. Argumentacja, iż skoro osoba fizyczna nie jest podmiotem uprawnionym do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry i z tego powodu nie może być adresatem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry jest nie do przyjęcia. Przede wszystkim nie wynika ona z przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. Orzecznictwo sądów administracyjnych w tej kwestii nie jest jednolite i niektóre z wyroków przyjmują stanowisko zbieżne z poglądem skarżącej. Sąd rozpoznający niniejszą skargę przychyla się do stanowiska odmiennego uznając, że każdy, kto bez koncesji lub zezwolenia będzie urządzał grę hazardową, albo grę na automacie poza kasynem gry będzie podlegał karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. Karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej. Podkreślić należy, że do stanowiska takiego przychylił się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 pażdziernika 2015 r., P 32/12, uznając je za trafne (pkt. 4.2 w/w wyroku TK). Organy nie naruszyły więc przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. Zasadniczy zarzut w sprawie, sformułowany jako naruszenie art. 210 § 4 O.p. sprowadza się do kwestionowania stanowiska organów, zgodnie z którym w stosunku do skarżącej jako wynajmującej część powierzchni lokalu pod zainstalowanie i eksploatację automatów przez inny podmiot, zasadne było zastosowanie przepisów u.g.h. i wydanie decyzji nakładającej karę pieniężną z tytułu urządzania gier poza kasynem gry. Zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Celnej nie wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanek jakimi się kierował uznając, że skarżąca urządzała gry na automatach poza kasynem gry. Analizując stanowisko organu wynikające z uzasadnienia zaskarżonej decyzji należało uznać powyższy zarzut za nieuzasadniony, ponieważ organ odwoławczy, jak i organ pierwszej instancji, którego stanowisko w całości podzielił Dyrektor Izby Celnej, wskazały na przesłanki uzasadniające uznanie skarżącego za podmiot, o którym mowa w art. 89 § 1 pkt. 2 u.g.h. Przesłanki te jednak nie są zdaniem Sądu w stanie faktycznym sprawy wystarczające do uznania skarżącej za podmiot urządzający gry. Kwestią sporną pozostaje więc, czy skarżąca jako wynajmująca Spółce z o.o W R. T. powierzchnię pod instalację automatów do gier może być uznana za podmiot urządzający gry na automatach, czyli czy prawidłowa jest dokonana przez organy wykładnia pojęcia "urządzający gry". Przypomnieć więc należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h., karze pieniężnej podlega: 1. urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry, 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, 3. uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Sankcja w postaci kary pieniężnej nakładana jest na podmiot urządzający gry hazardowe i gry na automatach, a więc dokonujący "urządzania gier". Zdaniem Sądu stanowisko organu co do tego, że skarżąca była podmiotem "urządzającym gry" w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest przedwczesne. Trafnie wskazały organy, że pojęcie "urządzanie gier" nie posiada w u.g.h. definicji legalnej. Oznacza to konieczność posłużenia się przy interpretacji tego przepisu powszechnie przyjętym znaczeniem słowa "urządzanie". Według "Uniwersalnego słownika języka polskiego" (pod red. Prof. S. Dubisza, PWN, W-wa 2003), pojęcie "urządzić, urządzać" stanowi synonim takich pojęć jak "wyposażać, zaopatrzyć w coś", "zagospodarowywać jakieś miejsce", "zorganizować jakieś przedsięwzięcie" itp. W tym kontekście zwrot "urządzanie gier" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy. Uznać należy, że w praktyce, w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h.), a także czynności związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu. Podmiot wykonujący takie właśnie działania, może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika natomiast, iż podstawą do ustalenia, że skarżąca jest "urządzającym gry" był m. in. fakt zawarcia umowy najmu powierzchni, oraz pobierania z tego tytułu czynszu. Organy przyjęły na podstawie analizy treści zawartej umowy, że skarżąca zobowiązała się do umożliwienia korzystania z lokalu w zakresie dostępu do dzierżawionej powierzchni. Jednak zdaniem Sądu sama tylko okoliczność wynajęcia powierzchni w celu wstawienia automatów do gry nie może być uznana za urządzanie gier, wszak udostępnienie wynajętej powierzchni wynajmującemu i zapewnienie dostępu do tej powierzchni jest zasadniczym obowiązkiem drugiej strony umowy i istotą stosunku zobowiązaniowego wynikającego z umowy najmu. Poza wynajęciem powierzchni pod wstawienie automatów, o urządzaniu gier miało świadczyć ponadto zobowiązanie się przez skarżącą do zapewnienia dostępu do lokalu wyłącznie osobom pełnoletnim, włączanie automatów przez świadka W. L., zobowiązanie się do informowania właściciela automatów o usterkach, uszkodzeniach i nieprawidłowościach a także fakt, że numer telefonu do tych kontraktów udostępniony został skarżącej po podpisaniu umowy. Organy uznały nadto, że o urządzaniu gier przez skarżącą świadczy "przygotowanie" na wypadek kontroli funkcjonariuszy – tj. posiadanie przez skarżącą szeregu dokumentów tym opinii prawnej i kserokopii wystąpienia podsekretarza stanu do Prokuratora Generalnego, co miało uzasadniać przekonanie skarżącej o legalności działania automatów. Stwierdzić należy, że z treści zawartych przez skarżącą umów nie wynikało, aby skarżąca zobowiązała się na ich podstawie do zapewnienia dostępu do automatów wyłącznie osobom pełnoletnim. Z § 6 pkt. 2 umów wynika jedynie, że skarżąca została poinformowana przez wynajmującego o zakazie prowadzenia gier na automatach przez osoby poniżej 18 roku życia. Nie oznacza to jednak, że skarżąca zobowiązała się do kontrolowania wieku osób rozgrywających gry na spornych automatach ani że podejmowała w tym kierunku jakiekolwiek czynności. Nie potwierdza tego również pozostały materiał dowodowy zgromadzony przez organy. Także fakt przekazania numeru telefonu do właściciela automatów po podpisaniu umowy, oraz posiadanie opinii prawnej i kserokopii wystąpienia podsekretarza stanu do Prokuratora Generalnego nie świadczy o tym, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry. Wnioskowanie, że posiadanie tych dokumentów świadczy o nadmiernej dbałości o udowodnienie legalności działania skarżącej i w konsekwencji o czynnym i świadomym uczestnictwie w procederze jest zbyt daleko idące, ponieważ nie świadczy o istnieniu porozumienia skarżącej z właścicielem automatów co do prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia. Okoliczności te nie wskazują na zaangażowanie skarżącej w urządzanie gier. Skoro warunkiem wymierzenia kary jest urządzanie gier a nie tytuł własności do kwestionowanych urządzeń, to organ powinien wykazać, że ukarany podmiot podejmował działania, które bez wątpliwości decydują o tym, że urządza on gry na automatach. Podkreślić należy, że przepis art. 89 ust. 1 u.g.h. nakłada na podmioty "urządzające gry" sankcję w postaci kary administracyjnej, zatem ustalenie zakresu jego zastosowania nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. Organ pominął istotną sprzeczność wynikającą z zeznań W. L. oraz zeznań męża skarżącej W. B. i pisma skarżącej z dnia 22 grudnia 2014 r. , dotyczącą uruchamiania automatów do gry. Skarżąca w w/w, w piśmie udzieliła odpowiedzi na pytania organu zawarte w piśmie z dnia 11 grudnia 2014 r. Z pisma skarżącej wynika, że nie wykonywała żadnych czynności związanych z automatami, nie znała zasad ich funkcjonowania, ich właściwości i cech i nie ingerowała w ich funkcjonowanie. Nadto oświadczyła, że nie wie, na czym miała polegać "opieka nad ustawionymi w lokalu automatami" i nie czyniła przy podpisywaniu umowy żadnych ustaleń w tym zakresie. Natomiast z zeznań męża skarżącej w przeciwieństwie do tego, co zeznała W. L. wynikało, że automaty były włączone cały czas. Sprzeczność tę organy pominęły, nie wyjaśniając ostatecznie, na czym polegało zaangażowanie skarżącej w uruchamianiu automatów i na czyje ewentualnie polecenie pracownica zatrudniona w lokalu włączała automaty. Wyjaśnienie tych okoliczności stanowi istotny i konieczny element uznania, że między skarżącą i właścicielem automatów istniało porozumienie co do wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ nie wskazał, z jakich przyczyn przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy nie wziął pod uwagę okoliczności wynikających z zeznań męża skarżącej, oraz z pisemnych wyjaśnień skarżącej. Nie jest także wbrew stanowisku organów korzyścią z urządzania gier pobierany przez skarżącą czynsz w stałej wysokości, który stanowi ustalony umownie ekwiwalent za wydzierżawienie powierzchni a nie zysk z działania automatów. Materiał dowodowy sprawy nie uzasadnia także przyjęcia, że wysokość czynszu była uzależniona od wysokości zysku właścicieli automatów. Organy, poza powołaniem się na fakt zawarcia przez skarżącą umów najmu części powierzchni lokalu, nie wskazały w istocie na żadne konkretne, aktywne działania samej skarżącej, dotyczące urządzania gier hazardowych, oraz czerpania z tego tytułu korzyści. Zaskarżona decyzja została więc wydana przedwcześnie. Tak dokonana ocena narusza zdaniem Sądu przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. przez błędną jego interpretację. Jej przyjęcie oznaczałoby bowiem, iż w przypadku, gdy dany lokal nie stanowi własności podmiotu eksploatującego automaty do gier, to zawsze występuje wielość podmiotów urządzających gry, tj. nie tylko podmiot eksploatujący automat, ale i podmiot (co najmniej jeden, zakładając brak podnajmu) oddający temu podmiotowi powierzchnię do eksploatacji automatów). Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 35 pkt 6 u.g.h., wniosek o koncesję na kasyno gry powinien zawierać "odpis dokumentów wskazujących na prawo do władania budynkiem (lokalem) lub umowy zobowiązującej do oddania we władanie budynku (lokalu), w którym będą urządzane gry". Regulacja ta niewątpliwie wskazuje, że na gruncie przepisów u.g.h. brak tożsamości pomiędzy urządzaniem gier a zawarciem umowy zobowiązaniowej, uprawniającej do korzystania z lokalu (z jego części). Brak jest zatem podstaw prawnych, by już samą czynność cywilnoprawną oddania lokalu lub jego części do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów utożsamiać z pojęciem "urządzanie gier" w znaczeniu art. 89 ust.1 u.g.h. W konsekwencji samo oddanie lokalu, zaopatrzonego w media umożliwiające pobór energii elektrycznej (części jego powierzchni użytkowej) nie może być uznane za wystarczającą przesłankę do kwalifikowania podmiotu wynajmującego lokal pod eksploatację automatów jako urządzającego gry i podlegającego karze pieniężnej. O udziale wynajmującego lokal lub jego część można mówić, gdy aktywnie uczestniczy on we wskazanych wyżej czynnościach i działaniach, przy czym jego zachowania wynikają z porozumienia dokonanego z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (gier hazardowych). Dotychczasowe ustalenia organów nie są wystarczające do uznania, że między skarżącą a właścicielem automatów istniało porozumienie co do wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier. Zarzut skargi naruszenia przez organy przepisów art. 122 w zw. z art. 187 O.p. należało uznać w związku z tym za uzasadniony. Ponownie rozpatrując sprawę organy rozważając zasadność wymierzenia skarżącej kary wezmą pod uwagę przedstawione wyżej stanowisko w kwestii interpretacji pojęcia "urządzanie gier", jako koniecznej przesłanki przy wymierzeniu kary administracyjnej z art. 89 ust. 1 pkt. 2 w zw. z ust. 2 pkt. 2 u.g.h. Organy uzupełnią także materiał dowodowy sprawy w zakresie dotyczącym uruchamiania automatów wyjaśniając przede wszystkim, czy ich budowa i funkcjonowanie wymagały regularnego uruchamiania i czy skarżąca brała udział w tych czynnościach, względnie czy wydawała polecenia obsługi automatów w tym zakresie swoim podwładnym, czy też urządzenia włączone były cały czas. Ustalą także organy, czy skarżąca podejmowała jakąkolwiek inną aktywność związaną z ustawieniem i funkcjonowaniem automatów na wynajętej ich właścicielowi powierzchni. Uzasadnienie podjętego rozstrzygnięcia winno zawierać elementy, o których mowa w art. 210 § 4 O.p., w szczególności oprócz wyjaśnienia podstawy prawnej wskazanie dowodów, którym organ dał wiarę, oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Za nieuzasadniony należało uznać wniosek skarżącej o zawieszenie postępowania sądowego do czasu rozstrzygnięcia sprawy C 303/15 zawisłej przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej, ponieważ w dniu 13 pażdziernika 2016 r. w sprawie tej zapadł wyrok, którego treść nie ma wpływu na wynik niniejszej sprawy, wobec wiążącej mocy uchwały NSA, II GPS 1/16. Zauważyć przy tym należy, że uchwała ta nie jest sprzeczna z zapadłym przed TSUE wyrokiem. Z powołanych wyżej przyczyn Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) w zw. z art. 135 ppsa jak w pkt. I sentencji. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 205 § 2 ppsa, mając na względzie wynagrodzenie pełnomocnika strony, będącego adwokatem.