I SA/Łd 1019/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2013 r. sprawy ze skargi T. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek od zaliczek miesięcznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2005r.; 2. oddala skargę w pozostałej części; 3. określa, że zaskarżona decyzja w zakresie wskazanym w punkcie 1 sentencji niniejszego wyroku nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 4. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu części kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...]. określającą P. G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w kwocie 26.842 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 1.058 zł. Organy podatkowe ustaliły m.in., że podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, poprzez ujęcie w kosztach wydatków na zakup paliwa udokumentowanego fakturami wystawionymi przez Spółki A z o.o. i Spółka B, które – w ocenie organów podatkowych - nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W związku z powyższymi nieprawidłowościami w zakresie ewidencjonowania kosztów i przychodów w działalności gospodarczej, na podstawie art. 193 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organy podatkowe uznały za nierzetelną prowadzoną przez skarżącego podatkową księgę przychodów i rozchodów. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu, udokumentowanych fakturami od w/w Spółek uznano, że księga ta nie stanowi dowodu tego, co wynika z zawartych w niej zapisów. W pozostałym zakresie uznano księgę podatkową za stanowiącą dowód w postępowaniu podatkowym; dochód określono na podstawie przychodów wynikających z tych ksiąg i niekwestionowanych kosztach uzyskania przychodu; na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Zdaniem organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy w sposób jednoznaczny potwierdza, że obrót olejem napędowym udokumentowany fakturami VAT między Spółkami: A z o.o. i B a jej dostawcami nie miały w ogóle miejsca. Uznano, iż wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi przez w/w Spółki nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W rzeczywistości to nie Spółki dokonały sprzedaży podatnikowi towaru wskazanego na fakturach, nie była faktycznym właścicielem oleju napędowego, który rzekomo sprzedała zgodnie z treścią wystawionych faktur sprzedaży. Spółka była ogniwem w procesie wprowadzania do obrotu oleju napędowego nieznanego pochodzenia. W rzeczywistości sprzedaży paliwa z niewiadomego pochodzenia, fakturowanego przez te Spółki, dokonywał inny podmiot – A.K., a Spółki zajmowały się jedynie ewidencjowaniem faktur zakupu dostarczanych do Spółek przez A. K. i inne osoby. Podatnik wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. zaskarżając decyzję w całości i wnosząc o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 120 i art. 191 O.p. poprzez uznanie, że wydatek faktycznie poniesiony lecz nieudokumentowany rzetelną fakturą VAT nie może być zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów, art. 180 § 1, art. 188 i art. 123 O.p. poprzez oddalenie wniosków dowodowych skarżącego zawartych w odwołaniu a dotyczących przesłuchania świadków, które to dowody miałyby fundamentalne znaczenie dla wyjaśnienia wszelkich wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, art. 191 i art. 121 § 1 O.p. poprzez sprzeczne z zasadami logiki i racjonalnego rozumowania przyjęcie, że wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. w stosunku do A.K. decyzje w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące 2004 i 2005 roku pozostają bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nie dokonanie ustaleń mających na celu określenie czy ilość paliwa nabytego przez skarżącego na podstawie niekwestionowanych przez organy faktur, wystarczała do wykonania wszystkich usług transportowych, wynagrodzenie za które stanowiło podstawę do określenia przychodu skarżącego oraz nie wykazanie, że część jego przychodu została osiągnięta bez ponoszenia kosztów, uznanie, że skarżący nie nabył paliwa w ilościach wynikających z posiadanych dokumentów, uznanie, że skarżący nie poniósł w ogóle wydatków na nabycie paliwa udokumentowanego zakwestionowanymi przez organ dowodami źródłowym, uznanie, że załączone do akt sprawy faktury dokumentujące dostawy oleju napędowego pomiędzy podmiotami firma C, firma D i Spółka B nie mają jakiegokolwiek znaczenia dla oceny możliwości wprowadzenia do obrotu przez tę ostatnią firmę oleju napędowego znanego i legalnego pochodzenia. Wskazał również na naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4 oraz art. 191 O..p. poprzez brak jakiegokolwiek merytorycznego odniesienia się w zaskarżonej decyzji do dokumentów załączonych przez Skarżącego do odwołania z dnia 27 września 2010 r., a także nie wskazanie przyczyn, dla których odmówiono im wiarygodności, nie odniesienie się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do przedstawionej w odwołaniu argumentacji odnoszącej się do wykładni i znaczenia sentencji wyroków karnych wydanych w stosunku do H.L., J.W. oraz J.M. dla ustalanego stanu faktycznego w niniejszej sprawie, naruszenie art. 23 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 24b ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez zaniechanie dokonania oszacowania wydatków poniesionych przez skarżącego w celu nabycia oleju napędowego do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi na wskazaną na wstępie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wyrokiem z dnia 1 czerwca 2011 r. uchylił zaskarżoną decyzję (sygn. akt I SA/Łd 379/11). Sąd ocenił, że zgromadzone dowody jak i ich analiza wskazują, że sprzedaży spornego paliwa dla skarżącego z pewnością nie dokonały Spółki: A z o.o. oraz B. W tym zakresie zarzut skargi oparty na przedmiotowych fakturach, iż są one wystarczającą podstawą do przyjęcia, że strona poniosła wydatki związane z nabyciem paliwa w nich wyspecyfikowanego jest bezpodstawny. Pomimo tego ustalono jednakże, co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego (zeznania wielu świadków), że w rzeczywistości sprzedaży paliwa z niewiadomego źródła pochodzenia, fakturowanego przez wskazane spółki, dokonywał inny podmiot – A. K., a Spółka A z o.o. i Spółka B zajmowały się jedynie ewidencjowaniem faktur zakupu i sprzedaży - były ogniwem w procesie wprowadzania do obrotu oleju nieznanego pochodzenia. Zatem w takim przypadku, zdaniem sądu nie można stwierdzić, iż transakcja rzeczywiście się nie odbyła. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, tzn. transakcji kupna - sprzedaży pomiędzy podmiotami wskazanymi na tych fakturach, zastrzegł jednocześnie, że nie zakwestionowano skutecznie faktu możliwości dostarczenia przez A. K., a w odniesieniu do Spółki B nawet to przyznano, takiej ilości paliwa i po takiej cenie, która uwidoczniona była na tych fakturach. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył w całości powyższy wyrok, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 21 czerwca 2013 r. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi (sygn. akt II FSK 2207/11). Sąd drugiej instancji ocenił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób bezsporny wykazał, że Spółki: A z o.o. i B - wystawcy zakwestionowanych faktur, nie dostarczały stronie skarżącej oleju napędowego. Faktury wystawione przez te podmioty nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. W ocenie NSA dla rozstrzygnięcia sprawy nie było istotne, czy skarżący zużywał paliwo w ilościach określonych w spornych fakturach, lecz czy faktury te odzwierciedlają rzeczywisty obrót towarowy (paliwami) ze wskazanymi w nich kontrahentem, tzn. czy to wystawcy faktur byli faktycznym dostawcami tegoż paliwa (co pozwalałoby na zaliczenie kwot objętych tymi fakturami do kosztów uzyskania przychodów). Organy podatkowe, nie zakwestionowały faktu nabycia przez skarżącego paliwa pochodzącego z nieustalonego w istocie źródła (oraz jego zużycia), podważyły natomiast to, że nabył olej napędowy od podmiotów wymienionych w ewidencjonowanych fakturach. Należy zaaprobować pogląd organu, że sankcjonowanie sytuacji, że kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za ten towar, gdy zarówno odbiorca towaru, jak i wystawca faktury nie wskazuje rzeczywistego źródła pochodzenia towaru, prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na przebiegu rzeczywistym działalności gospodarczej i występujących w niej zdarzeniach, lecz wyłącznie na treści zgromadzonych i zaoferowanych przez podatnika dokumentach prywatnych. W tym kontekście, to na podatniku, a nie na organach podatkowych, spoczywało wskazanie środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Za niedopuszczalne należało uznać nakładanie na organy podatkowe obowiązku poszukiwania rodzaju i źródeł zakupionego paliwa oraz ewentualnego szacowania potencjalnych kosztów jego nabycia przy uwzględnieniu, że paliwo to nie było przedmiotem legalnego obrotu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych dalej (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na fakt, że tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznawał już skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. oraz odsetek od zaliczek za poszczególne miesiące 2004 r. i wyrok tego Sądu z dnia 14 kwietnia 2011 r. został poddany kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stosownie do art. 190 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. Z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze wytyczne zawarte w wyroku Sądu II instancji, podnieść należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dalej "u.p.d.o.f." (j. t. Dz.U. 2012.361. ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2004 roku, kosztem uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem wyraźnie wymienionych w art. 23 tej ustawy. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów pod tym jednakże warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Problematyka kosztów uzyskania przychodów ma dla funkcjonowania podatku dochodowego podstawowe znaczenie. Możliwość bowiem zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji wysokość należnego zobowiązania. Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f. powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Przy ocenie istnienia okoliczności uzasadniających potrącenie kosztu na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można jednak pomijać zasad dokumentowania poniesienia kosztów. Muszą one wynikać z prawidłowo prowadzonej księgi przychodów i rozchodów (art. 24 ust. 2 art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. ). Skarżący nie zastosował się do obowiązujących zasad prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, ponieważ za podstawę wpisów przyjął faktury nieobrazujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym uniemożliwił określenie w całości dochodu z uwzględnieniem dowodu jaki stanowiły te księgi. Jak wynika z art. 193 § 1, § 2 i § 4 O.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, przy czym księgi te uważa się za rzetelne, jeśli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Organ podatkowy nie uznaje za dowód ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Skoro zapisy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez podatnika opierały się w części na dowodach nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń, to istniała podstawa do tego, aby wyeliminować z niej koszty odpowiadające wydatkom udokumentowanym tymi dowodami. W konsekwencji prawidłowe było, w świetle art.23 § 1 pkt.1 i 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, dalej "O.p." (j. t. Dz.U. 2012.749 ze zm.) oraz art.24 ust.1 u.p.d.o.f., uznanie za dochód z działalności gospodarczej dochodu wykazanego w księgach, z pominięciem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Zgromadzone w postępowaniu podatkowym dowody uzasadniają stwierdzenie, że strona skarżąca nie mogła nabyć paliwa od firm: Spółka A z o.o. i Spółka B spółka z o.o. zgodnie z zakwestionowanymi fakturami. Firmy te trudniły się bowiem tylko wystawianiem fikcyjnych faktur, które to faktury następnie służyły zalegalizowaniu oleju z nielegalnego źródła. Nie były one natomiast faktycznymi właścicielami tego paliwa. Faktury stwierdzające zakup paliwa pochodzącego od tych firm nie odzwierciedlają zatem rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, tzn. zdarzenia polegającego na transakcji kupna – sprzedaży wskazanego w tych fakturach oleju napędowego między wskazanymi w tej fakturze podmiotami. Faktury te nie mogły zatem stanowić dokumentu, mogącego następnie potwierdzać poniesiony przez stronę skarżącą wydatek. Dla uznania wydatku na zakup paliwa za element kosztów uzyskania przychodów konieczne jest, jak podnosi orzecznictwo sądowe, zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie określonej ilości paliwa u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, a także odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistości gospodarczej, tj. dokumentuje sprzedaż, której nie dokonano, nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związek wydatku z przychodem podatnika. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik nabył paliwo i zużył je, by wydatek z tym związany mógł stanowić koszt uzyskania przychodu. Poczynione przez stronę skarżącą wydatki na zakup paliwa, pomimo faktycznego posiadania przez stronę skarżącą tego paliwa i następnie osiągnięcie dochodu z działalności gospodarczej przy wykorzystaniu tego paliwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z tej sprzedaży, skoro strona skarżąca nie wskazała innego niż zakwestionowane faktury dokumentu potwierdzającego źródło pochodzenia posiadanego paliwa. Sankcjonowanie sytuacji, w której kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za ten towar, gdy zarówno odbiorca towaru, jak i wystawca faktury nie wskazuje rzeczywistego źródła pochodzenia towaru (taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie), prowadziłoby do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na przebiegu rzeczywistym działalności gospodarczej i występujących w niej zdarzeniach, lecz wyłącznie na treści zgromadzonych i zaoferowanych przez podatnika dokumentach prywatnych. W tym kontekście należy podkreślić, że to na podatniku, a nie na organach podatkowych, spoczywał w sytuacji wyżej opisanej obowiązek wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. W niniejszej sprawie podatnik takich dowodów nie dostarczył. Brak było również podstaw do określenia wysokości tych wydatków na podstawie oszacowania. Oszacowanie nie może być zastosowane w celu ominięcia wymogu wykazania wszystkich okoliczności niezbędnych do weryfikacji poniesienia kosztów, to jest wykazania, że wydatek został faktycznie poniesiony, a ponadto został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Skarga jest jednak częściowo zasadna, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 70 § 1 O.p. w związku z art. 53 § 3 lit. a) oraz art. 21 § 4, a także art. 3 pkt 3 lit. a) O.p. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 183 § 1 zdanie 1 p.p.s.a., że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem autor skargi kasacyjnej - w tej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej - wyznaczył zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. (v. wyrok NSA z 6.09.2012 r. I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zagadnienia związane z przedawnieniem odsetek od zaliczek na podatek dochodowy za analizowany okres nie były w tej sprawie przedmiotem oceny przez NSA. Kwestia powyższa nie była także przedmiotem badania na wcześniejszych etapach postępowania przed organami podatkowymi jak i postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Jak już wyżej stwierdzono, sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, a w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa, potrzeby zastosowania których NSA nie oceniał (v. wyrok NSA z 3.02.2012 r, II FSK 1459/10, LEX nr 1121050). Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 7 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 5/09, zgodnie z którym na podstawie przepisów art. 70 § 1 w związku z art. 53 § 3 lit. a) oraz art. 21 § 4, a także art. 3 pkt 3 lit. a) O.p., w stanie prawnym obowiązującym w 2004 roku, odsetki od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zapłaconych w zaniżonej wysokości oraz odsetki od zaliczek niewniesionych w terminie przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczek. Dla odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się z końcem roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zapłaty zaliczek. Wobec powyższego w rozpoznawanej sprawie termin ten rozpoczął swój bieg w dniu 31 grudnia 2005 r. i upłynął w dniu 31 grudnia 2010 r. Konieczna jest także ocena faktu upływu terminu przedawnienia odsetek od zaliczki za miesiąc grudzień 2005 r, której termin zapłaty zgodnie z art.44 ust.3a u.p.d.o.f. mógł upłynąć w miesiącu styczniu 2006 r. Ponieważ przed drugą z wymienionych dat nie nastąpiło żadne zdarzenie przerywające lub zawieszające bieg terminu przedawnienia, odsetki od nieterminowo uiszczonych zaliczek uległy przedawnieniu. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, w zakresie obejmującym uchyloną część decyzji, organ weźmie pod uwagę wskazaną wyżej wykładnię zgodnie z art.153 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną w części określającej o wysokości odsetek od zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2004 r., natomiast w pozostałym zakresie, w oparciu o art. 151 p.p.s.a oddalił skargę. Na podstawie art.152 wskazanej ustawy stwierdzono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Wobec częściowego uwzględnienia skargi, na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz 206 p.p.s.a. Sąd postanowił zasądzić na rzecz strony skarżącej od organu podatkowego tylko części kosztów, mając na uwadze że skarga została uwzględniona skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. IB