I SA/Łd 1020/13

Dnia 16 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. 1. oddala skargę 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi radcy prawnemu A. G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych plus należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącej z urzędu. I SA/Łd 1020/13 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł uchylił decyzję decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. ustalającą G. K. wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. w części dotyczącej zobowiązań za kwiecień, październik i listopad 2010 r. i odmiennie ustalił ich wysokość, a w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w wyniku kontroli Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ustalił, że G. K. prowadziła działalności gospodarczą jako konsultantka firmy A. Zobowiązanie podatkowe strony zostało ustalone przez oszacowanie podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, z zastosowaniem metody innej niż wymieniona w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, co wynikało z faktu, że G. K. nie przedłożyła kontrolującym żadnych dokumentów rozliczeniowych, w tym ewidencji sprzedaży. Organ pierwszej instancji dokonał oszacowania wartości sprzedaży na poziomie odpowiadającym wartości kosmetyków zakupionych przez stronę w tym okresie, z uwzględnieniem statystycznych wydatków gospodarstw domowych na przedmiotowe cele na potrzeby własne oraz członków rodziny w 2010 r., pomijając przy tym wydatki strony poniesione na zakup materiałów pomocniczych. Z uwagi na brak dowodów sprzedaży kosmetyków na rzecz osób trzecich, organ przyjął (z korzyścią dla podatniczki), że sprzedaż dokonywana była po cenach zakupu wynikających z faktur VAT, a zatem z marżą 0%, natomiast stawka podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy kosmetyków - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") wynosi 22%. Rozpoznając sprawę ponownie w wyniku odwołania strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał na umowę zawartą w dniu [...] 2002 r. z A Sp. z o. o., na podstawie której G. K. w latach 2010 - 2012 dokonywała zakupu kosmetyków od tej firmy. Z umowy wynika, że "w przypadku prowadzenia przez KONSULTANTKĘ samodzielnej działalności, jest ona odpowiedzialna za dopełnienie wszystkich związanych z tym formalności, a w szczególności za zarejestrowanie we właściwy sposób swojej działalności gospodarczej, uiszczenie należności podatkowych i składek z tytułu ubezpieczeń społecznych." Organ wyjaśnił, że strona figuruje w ewidencji podatników nie prowadzących samodzielnie działalności gospodarczej, co potwierdza zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3 złożone w dniu 5 lutego 1996 r. w Urzędzie Skarbowym w P.. Organ wskazał na art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w rzeczywistości czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zdaniem organu strona nabywała kosmetyki od firmy A w celu wykonywania działalności handlowej. W okresie od stycznia do grudnia 2010 r. systematycznie, 2-3 razy w miesiącu, dokonywała zamówień kosmetyków na znaczne kwoty. Analizując faktury zakupu kosmetyków A organ stwierdził, że w latach 2010 - 2012 strona dokonała zakupu całego asortymentu kosmetyków oferowanych przez firmę A, tj. wód toaletowych, balsamów, pomadek, kremów, szamponów do włosów, maseczek, dezodorantów w kulce, tuszów do rzęs, generalnie w każdym miesiącu. Z akt sprawy wynika również, że G. K. wielokrotnie i w sposób zorganizowany zajmowała się zakupem produktów firmy A w latach 2002 - 2009. W tym czasie strona złożyła 242 zamówienia na ww. towary. W okresie od stycznia do grudnia 2010 r. podatniczka dokonała 31 zamówień, regulując wszystkie należności. Wobec powyższego organ stwierdził, że działania podjęte przez G. K. były dokładnie zaplanowane i zorganizowane, a także zmierzały do osiągnięcia zysków ze sprzedaży, co świadczy o tym, że działalność strony nosi znamiona działalności handlowej. Na podstawie poświadczonych za zgodność z oryginałem kserokopii faktur wystawionych przez firmę A na rzecz G. K. za okres od stycznia do grudnia 2010 r. organ odwoławczy ustalił, że strona w tym czasie dokonała zakupu kosmetyków na kwotę 5.429,69 zł oraz materiałów pomocniczych w sprzedaży na kwotę 2.248,80 zł. Organ zakwestionował wyjaśnienia strony z dnia 1 października 2012 r., że musiała kupować towar co najmniej raz w miesiącu, bo gdyby przerwała choćby na dwa miesiące, to nie mogłaby już w A żadnego towaru zakupić. Z postanowień umowy z [...] 2002 r. nie wynika bowiem, aby konsultantki były zobowiązane do dokonywania zamówień w każdym miesiącu, a brak zamówień upoważniał firmę do wypowiedzenia umowy. Organ odwoławczy nie dał wiary również zeznaniom strony, że kosmetyki kupowane były przez nią jedynie na potrzeby jej i członków jej rodziny, gdyż zamówienia dokonywane były co miesiąc, kilkakrotnie i na kwoty stanowiące znaczną część osiąganych dochodów. Zdaniem organu różnorodność asortymentu kosmetyków oraz ilość wynikająca z faktur zakupu, jednoznacznie wskazuje, że strona nabywała te produkty nie tylko do własnych celów ale także do dalszej odsprzedaży. Przykładem może być zakup w marcu 2010 r.: 6 perfum, 3 żeli pod prysznic; w październiku 2010 r.: 9 perfum, 3 żeli pod prysznic, 4 balsamów do ciała, 4 balsamów do ust. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę, że te same kosmetyki zamawiane były w krótkim odstępie czasu, np. perfumy Incadessence 50 ml (faktury z dnia: 7 maja 2010 r. - 1 szt., 28 maja 2010 r. - 1 szt., 9 lipca 2010 r. - 1 szt., 16 lipca 2010 r. - 1 szt.), perełki brązujące (faktury z dnia: 16 kwietnia 2010 r. - 2 szt., 23 kwietnia 2010 r. - 1 szt.). Prowadzenie sprzedaży kosmetyków potwierdza również nabywanie przez stronę w znacznych ilościach materiałów pomocniczych w postaci próbek, torebek oraz katalogów na poszczególne kampanie w ilościach 30 szt. Organ stwierdził, że z umowy nie wynika – jak zeznała strona – że kupowanie katalogów było jej obowiązkiem, tym bardziej w tak znacznej ilości. Mało prawdopodobne jest również, aby podatniczka mająca do dyspozycji 814 zł miesięcznie, wyrzucała katalogi i torebki (jak zeznała), za które de facto musiała zapłacić. Przesłuchany w dniu 17 listopada 2008 r. A. K. – syn podatniczki - zeznał że okazjonalnie - na urodziny, imieniny czy z okazji świąt - otrzymywał od matki kosmetyki, których wartość określił na kwotę 100 zł miesięcznie. Przesłuchany w dniu 9 czerwca 2009 r. W. K. - mąż strony powiedział, że kosmetyki wykorzystywane były na własne potrzeby oraz przeznaczane na prezenty dla ich dzieci. Z protokołu przesłuchania tego świadka wynika również, że strona zakupione katalogi traktowała jako ulotki reklamowe, aktywnie poszukiwała klientów na kosmetyki firmy A oraz zachęcała do ich nabycia poprzez rozpowszechnianie informacji o ich właściwościach. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na ustalenia organu pierwszej instancji, z których wynika, że wydatki na kosmetyki zadeklarowane przez stronę rażąco odbiegają od średniej statystycznej i stanowią znaczny udział w dochodach strony. Na podstawie Małego Rocznika Statystycznego 2011, organ ustalił, że wydatki gospodarstw domowych na zakup kosmetyków w 2010 r. (inne towary i usługi) kształtowały się na poziomie 4,8% dochodów na 1 osobę, co w przypadku G. K. stanowi kwotę 51,73 zł, tj. na dwie osoby 103,46 zł. Zdaniem organu, strona nie posiadała możliwości finansowych aby przeznaczać tak znaczne kwoty na zakup kosmetyków wyłącznie na potrzeby swojej rodziny. W 2010 r. strona zapłaciła za kosmetyki łącznie 7.678,49 zł. Porównując te dane z dochodem męża (na utrzymaniu którego pozostawała), wynoszącym 12.931,48 zł w 2010 r., organ stwierdził, że wartość dokonanych zakupów kosmetyków stanowi blisko 60% dochodu uzyskanego przez małżonków K.. Organ pierwszej instancji poddał analizie wysokość dochodów osiąganych przez małżonków K. w latach 2010-2012 oraz wydatków ponoszonych na spłatę zadłużenia z tytułu najmu lokalu mieszkalnego i opłat w ramach prowadzonego gospodarstwa domowego. Kwota środków pieniężnych pozostająca do dyspozycji małżonków K. na pokrycie wszystkich pozostałych potrzeb w skali całego 2010 roku była bardzo niska, średnio miesięcznie stanowiła wartość 206,38 zł. Zdaniem organu odwoławczego fakt, że strona nie przedstawiła dowodów sprzedaży kosmetyków, potwierdza jedynie, że tych dowodów strona nie wystawiała i nie prowadziła ewidencji sprzedaży. Jednak zebrany materiał dowodowy pozwala stwierdzić jednoznacznie, że podatniczka prowadziła handel kosmetykami firmy A i we własnym imieniu oraz na własny rachunek wykonywała czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Organ podkreślił również, że wymienione czynności podatniczka wykonywała w sposób ciągły. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał się na wyroki sądów administracyjnych, które zapadły w wyniku rozpoznania skarg podatniczki na decyzje dotyczące wcześniejszych okresów. Postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił przeprowadzenia rozprawy, o którą wnioskowała strona w odwołaniu, gdyż okoliczności mające stanowić przedmiot rozprawy były wystarczająco potwierdzone w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ zauważył, że strona mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Nie dopełniła jednak obowiązku wynikającego z art. 109 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za każdy dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Z kolei art. 109 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, albo prowadzi ją w sposób nierzetelny, a na podstawie dokumentacji nie jest możliwe ustalenie wartości sprzedaży, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi, w drodze oszacowania, wartość sprzedaży opodatkowanej i ustali od niej kwotę podatku należnego. Jeżeli nie można określić przedmiotu opodatkowania, kwotę podatku ustala się przy zastosowaniu stawki 22%. W tym miejscu należy zauważyć, że dostawa kosmetyków na podstawie art. 41 ust. 1 podlega opodatkowaniu według stawki 22%. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, których nabycie zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 113 ust. 5 i 7, a także przepis art. 88 ust. 4, w myśl którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji przeanalizował metody szacowania podstawy opodatkowania wskazane w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej oraz uzasadnił dlaczego w przedmiotowej sprawie nie można było ich zastosować, natomiast wybrany ostatecznie sposób szacowania oparty jest na realnych założeniach i dokonany został przy uwzględnieniu logicznych metod rozumowania. Niezależnie od powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję pierwszej instancji, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. błędnie ustalił w sentencji zobowiązanie podatkowe za kwiecień, październik i listopad 2010 r. Zobowiązanie za kwiecień i październik 2010 r. zostało zaniżone odpowiednio o 5 zł i 34 zł, a zobowiązanie za listopad 2010 r. zostało zawyżone o 35 zł. Jednak wysokość zobowiązania podatkowego za miesiące: październik i listopad 2010 r. w uzasadnieniu ww. decyzji została podana prawidłowo. Natomiast w przypadku kwietnia 2010 r. organ pierwszej instancji pominął kwotę 22,41 zł wynikającą z faktury z dnia 23 kwietnia 2010 r. nr [....], co spowodowało zaniżenie kwoty zobowiązania podatkowego za ten okres. Zdaniem organu odwoławczego wymienione wady nie powodują jednak konieczności ponownego przeprowadzania postępowania dowodowego, gdyż jest ono kompletne. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W omawianej sprawie organ odwoławczy uznał, że zaskarżona decyzja w części dotyczącej ustalenia kwoty zobowiązania za kwiecień i październik 2010 r. rażąco narusza prawo. Organ powołał się na wyrok WSA w Łodzi z 15 listopada 2006 r., I SA/Łd 366/06, z którego wynika, że niewłaściwe wyznaczenie wysokości zobowiązania podatkowego jest zawsze rażącym naruszeniem prawa - art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do zobowiązania za listopad 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej zmniejszył jego wysokość z kwoty 72 zł na 37 zł, również z powodu rażącego naruszenia prawa, ale tu zakaz orzekania na niekorzyść strony odwołującej nie ma zastosowania. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez G. K., która zarzuciła organom naruszenie art. 19 ustawy o VAT, gdyż organy nigdy nie udowodniły skarżącej faktu wydania towaru. W tej sytuacji skarżąca wniosła o: 1) stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji, 2) uchylenie tych decyzji, 3) umorzenie spraw podatkowych, 4) przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w celu zebrania dowodów świadczących komu skarżąca wydała towar A, 5) wydanie orzeczeń, że skarżąca nie ma obowiązku podatkowego. W uzasadnieniu skarżąca m. in. zwróciła uwagę na swoją trudną sytuację życiową, kłopoty spowodowane wymiarem podatków za poprzednie lata, pozostawanie bez pracy i bez prawa do zasiłku, na utrzymaniu męża emeryta. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z załączonych akt administracyjnych, skarżąca od 2002 r. była konsultantką firmy A i dokonywała zakupu produktów tej firmy. W ocenie Sądu organy obu instancji prawidłowo wykazały, że w omawianym okresie skarżąca prowadziła działalność gospodarczą, chociaż faktu tego nie zgłosiła do ewidencji działalności gospodarczej oraz właściwemu urzędowi skarbowemu, nie posiadała również żadnej dokumentacji dotyczącej zakupów i sprzedaży produktów firmy A, ani ewidencji prowadzonej do celów podatkowych. Skarżąca figurowała jedynie w ewidencji podatników nie prowadzących samodzielnie działalności gospodarczej, co potwierdza zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3 złożone w dniu 5 lutego 1996 r. w Urzędzie Skarbowym w P.. W badanym okresie skarżąca dokonywała zakupu kosmetyków wielokrotnie, regularnie w każdym miesiącu. Kupowała również materiały pomocnicze, tj. torebki do pakowania czy katalogi. Okoliczności te są w zasadzie bezsporne. Spór toczy się natomiast wokół ustalenia czy wykonywane przez skarżącą czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, skoro nie ma żadnych dowodów, że skarżąca sprzedawała towary osobom trzecim. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Taki właśnie charakter miały działania skarżącej dotyczące zakupów i sprzedaży kosmetyków w firmy A. Mimo, że organy nie zidentyfikowały osób, które nabywały kosmetyki od skarżącej, wykazały jednak, że skarżąca i jej rodzina nie mogli zużyć tak znacznej ilości kosmetyków na własne potrzeby. Jak bowiem wynika z załączonych akt administracyjnych, w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. skarżąca systematycznie, 2-3 razy w miesiącu, dokonywała zamówień kosmetyków na znaczne kwoty. Kupowała przy tym cały asortyment kosmetyków oferowanych przez firmę A, tj. wody toaletowe, balsamy, pomadki, kremy, szampony do włosów, maseczki, dezodoranty, tusze do rzęs - generalnie w każdym miesiącu. W okresie od stycznia do grudnia 2010 r. podatniczka dokonała 31 zamówień. Analogiczną działalność prowadziła również w latach poprzednich. W okresie 2002 – 2009 r. strona łącznie złożyła 242 zamówienia na ww. towary. Organy zasadnie akcentują, że różnorodność asortymentu kosmetyków oraz ich ilość wynikająca z faktur zakupu, jednoznacznie wskazują, iż strona nabywała te produkty nie tylko do własnych celów ale także do dalszej odsprzedaży. Przykładowo w marcu 2010 r. skarżąca zakupiła: 6 perfum i 3 żele pod prysznic; w październiku 2010 r.: 9 perfum, 3 żele pod prysznic, 4 balsamy do ciała, 4 balsamy do ust. Organ odwoławczy trafnie zwrócił uwagę, że te same kosmetyki zamawiane były w krótkim odstępie czasu, np. perfumy Incadessence 50 ml (faktury z dnia: 7 maja 2010 r. - 1 szt., 28 maja 2010 r. - 1 szt., 9 lipca 2010 r. - 1 szt., 16 lipca 2010 r. - 1 szt.), perełki brązujące (faktury z dnia: 16 kwietnia 2010 r. - 2 szt., 23 kwietnia 2010 r. - 1 szt.). Prowadzenie sprzedaży kosmetyków potwierdza również nabywanie przez stronę znacznych ilości materiałów pomocniczych w postaci próbek, torebek oraz katalogów na poszczególne kampanie. W uzasadnieniu decyzji obu instancji, organy szczegółowo podały jaka była wysokość miesięcznego dochodu rodziny skarżącej, a także jakie strona poniosła wydatki na zakup kosmetyków. Organy oparły się również na danych statystycznych, z których wynika, że skarżąca nie byłaby w stanie wydać tak znacznych kwot na kosmetyki wyłącznie na własne potrzeby. W 2010 r. wydatki gospodarstw domowych na zakup kosmetyków na potrzeby własne oraz członków rodziny kształtowały się w wysokości 4,8 % dochodu na osobę, co w przypadku G. K. daje kwotę 51,73 zł. Natomiast wydatki skarżącej przeznaczone na kosmetyki wielokrotnie przekraczają dane statystyczne i przy niewielkich dochodach rodziny (12.931,48 zł za cały 2010 r.), stanowią blisko 60% dochodu. Organy zasadnie uznały zatem, że regularne wydawanie tak znacznych kwot na kosmetyki dla siebie i rodziny nie wydaje się logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym, tym bardziej, że po odliczeniu wydatków koniecznych, szczegółowo wskazanych przez organ pierwszej instancji, kwota środków pieniężnych pozostająca do dyspozycji małżonków K. na pokrycie wszystkich pozostałych potrzeb w skali całego 2010 roku była bardzo niska i średnio miesięcznie stanowiła wartość 206,38 zł. Stanowisko organów potwierdzają również zeznania syna i męża skarżącej, z których wynika, że otrzymywali kosmetyki od skarżącej okazjonalnie. Skoro zatem w poszczególnych miesiącach skarżąca dokonywała zakupu kilku kosmetyków tego samego rodzaju, a prezenty wręczała okazjonalnie, to nie budzi wątpliwości, że musiała je zakupywać celem dalszej odsprzedaży. Nie ma więc znaczenia, że organ podatkowy nie wskazał żadnej osoby, której skarżąca sprzedawała kosmetyki i brak jest dowodów na to komu sprzedała kosmetyki. Jest to bowiem konsekwencją braku ewidencjonowania sprzedaży i ukrywania tego faktu przez podatniczkę. Uznanie skarżącej za podatnika podatku od towarów i usług oznacza w konsekwencji, iż obowiązana ona było do prowadzenia ewidencji sprzedaży. Skoro jednak ewidencji tej nie prowadziła, co nie jest sporne, organy obu instancji prawidłowo zastosowały art. 109 ust. 1 i ust. 2 VAT. Stosownie bowiem do pierwszego z powołanych przepisów, podatnicy zwolnieni od podatku, na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, są obowiązani do zaewidencjonowania sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Zgodnie z drugim z nich w przypadku stwierdzenia, że podatnik nie prowadzi ewidencji, o której mowa w ust. 1, lub prowadzi ją w sposób nierzetelny, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wartość nie zaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania i ustala podatek przy zastosowaniu stawki 22% – bez prawa obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86. Nie budzi też wątpliwości Sądu sposób wyliczenia wysokości obrotu, a w konsekwencji i zobowiązania podatkowego. Organy zasadnie uznały, że żadna z metod wymienionych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej nie mogła mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie, z przyczyn szczegółowo wskazanych w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej. Oszacowanie podstawy opodatkowania mogło nastąpić na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, tj. na podstawie faktur VAT zakupu kosmetyków przy uwzględnieniu wydatków gospodarstw domowych w 2010 r. na zakup kosmetyków według danych statystycznych. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie odmówił przeprowadzenia rozprawy, o co wnosiła skarżąca i okoliczność tę szczegółowo uzasadnił na 7 stronie zaskarżonej decyzji. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Odmowa przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę będzie dopuszczalna wówczas, gdy brak jest jakiejkolwiek możliwości przyczynienia się danej czynności dowodowej do wyjaśnienia sprawy, albo też dana okoliczność w sposób niebudzący żadnych wątpliwości została już udowodniona. Na podstawie art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy przeprowadzi w toku postępowania rozprawę: 1) z urzędu - jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania; 2) na wniosek strony. W myśl § 2 strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę przeprowadzenia rozprawy, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Wnosząc o przeprowadzenie rozprawy, skarżąca oczekiwała, że organ będzie poszukiwał osób, które nabywały od niej kosmetyki, a następnie przesłucha je podczas rozprawy. Jeżeli natomiast osób takich nie znajdzie, to miałoby oznaczać, że skarżąca nie prowadziła działalności gospodarczej. Stanowisko skarżącej jest błędne. Organ zgromadził materiał dowodowy niezbędny do rozstrzygnięcia sprawy i prawidłowo uznał, że w sytuacji gdy podatniczka chce udowodnić jakieś okoliczności, które jej zdaniem są ważne, powinna sama przedłożyć stosowne dowody. Rozprawę przeprowadza się wówczas, gdy zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy. Skarżąca oprócz zaprzeczania ustaleniom organu, sama nie podała jednak żadnych konkretnych okoliczności, które miały być udowodnione podczas rozprawy. Dodatkowo podnieść należy, że okoliczności faktyczne i prawne zaistniałe w niniejszej sprawie są analogiczne jak w sprawach strony za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, szczegółowo wymienionych w decyzjach obu instancji (m. in.. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 14 października 2010 r., I SA/Łd 1085/09). Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 250 tej ustawy w zw. z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075). mko