I SA/Łd 113/03

Dnia 17 lutego 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. Z. Kmieciak, Sędziowie NSA del. A. Świderska (spr.), P. Kiss, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2004 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 roku oddala skargę W dniu 13 czerwca 2002 roku A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. wystąpiło z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 roku w kwocie 923.358 złotych i złożyło deklaracje korygujące za wskazany okres. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy w S. odmówił stwierdzenia nadpłaty. Na skutek wniesionego przez podatnika odwołania Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W toku postępowania ustalono następujący stan sprawy. Podatnik posiadał status zakładu pracy chronionej. W roku 1999 spółka dokonywała m. in. sprzedaży samochodów osobowych nowych i używanych. Pismem z dnia 23 listopada 1999 roku podatnik wystąpił do Urzędu Skarbowego w S. z prośbą o wyrażenie stanowiska w przedmiocie zastosowania do strony regulacji zawartej w art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Urząd skarbowy w piśmie z dnia 29 listopada 1999 roku powołując się na przepisy art. 14a ust. 6, art. 35 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 18 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998 roku w sprawie podatku akcyzowego i stwierdził, że podatnik nie może stosować zwolnienia określonego w art. 14a ust. 1 ustawy o VAT oraz sposobu rozliczenia określonego w art. 14a ust. 3 ustawy w stosunku do wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Stosując się do treści pisma organu podatkowego spółka sporządziła deklaracje korygujące za miesiące styczeń – wrzesień 1999 roku i na ich podstawie wpłaciła należny podatek wraz z odsetkami za zwłokę, natomiast za miesiące od października do grudnia składała deklaracje VAT-7 i odprowadzała należny podatek. Jednakże w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 roku (sygn. akt P 7/00) spółka uznała, iż w związku z zasadą, że o statusie podatnika decydować muszą przepisy rangi ustawowej, nie może być uznana w przedmiotowym okresie za podatnika podatku akcyzowego i nie miały do niej zastosowania przepisy podane w piśmie urzędu skarbowego. Przyjmując zatem, iż podatek został wpłacony nienależnie, spółka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za poszczególne miesiące roku 1999. Organy podatkowe odmówiły stwierdzenia nadpłaty, twierdząc, że spółka będąc zakładem pracy chronionej zwolniona była od wpłat do urzędu skarbowego, jednakże zwolnienie to, z mocy przepisów szczególnych nie miało zastosowania w odniesieniu do należności podatkowych wynikających ze sprzedaży towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej obrazę przepisów postępowania i prawa materialnego. Skarżący podniósł, że Izba Skarbowa powołała się na nieobowiązujący przepis art. 81 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a nadto, że wskazany jako podstawa decyzji art. 14a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie ma zastosowania do wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Natomiast spółka jest jedynie sprzedawcą towarów uznanych za wyroby akcyzowe, a nie wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Spółka nie była zatem podatnikiem podatku akcyzowego, gdyż nie określono tego aktem ustawowym. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy podkreślił, że fakt, czy podlegający unormowaniu podmiot jest czy też nie jest podatnikiem podatku akcyzowego i czy jest on zobowiązany do wpłat tego podatku pozostaje bez wpływu na prawną skuteczność zawartej normy będącej podstawą rozstrzygnięcia. Na gruncie stanu prawnego obowiązującego w 1999 roku bezspornym jest, że określone w art. 14a ust. 6 ustawy wyłączenie zwolnienia wynikającego z treści ust. 1 ma charakter stricte przedmiotowy, co znajduje potwierdzenie w literalnym brzmieniu normy prawnej – "...przepisu ust. 1 nie stosuje się do wyrobów...". Samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 6 (pod pozycją 5) do ustawy i zgodnie z treścią art. 34 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Bez znaczenia pozostaje przy tym kwestia obowiązku zapłaty podatku akcyzowego. Ponadto Izba Skarbowa podkreśla, że przepis art. 81 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, którego bezzasadność powołania zarzuca spółka jest przepisem prawa materialnego, co wynika z faktu, że został on zamieszczony w Dziale III ustawy Ordynacja podatkowa dotyczącym zobowiązań podatkowych, a nie w Dziale IV dotyczącym postępowania podatkowego. Z uwagi na fakt, iż sprawa dotyczy prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług w roku 1999, powołując przepis art. 81 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa Izba Skarbowa nie naruszyła prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór pomiędzy organami podatkowymi a skarżącym wyłonił się na tle niewątpliwego stanu faktycznego. Podatnik posiada status zakładu pracy chronionej i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży samochodów osobowych, wymienionych w załączniku nr 6, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych. W ocenie Sądu na szczególne podkreślenie w rozpatrywanej sprawie zasługuje fakt, iż przedmiotem wniosku strony oraz rozstrzygnięć organów podatkowych jest tylko rozliczenie podatku od towarów i usług. Zagadnienie dotyczące podlegania przez spółkę obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym pozostaje zatem poza zakresem rozważań w analizowanej sprawie. Powołanie w piśmie Urzędu Skarbowego z dnia 29 listopada 1999 roku przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998 roku w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U.Nr 157 poz. 1035 z późn. zm.) nie pociąga za sobą dla spółki żadnych skutków podatkowych. Zasady rozliczania się spółki będącej zakładem pracy chronionej jako podatnika podatku od towarów i usług, sprowadzają się w istocie do odpowiedzi na pytanie o zakres zwolnienia od wpłat do urzędu skarbowego. Wątpliwości te wynikają bezpośrednio z przepisu art. 14a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i nie wymagają ustalenia zakresu obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Stosownie do treści art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U.Nr 11 poz. 50 z późn. zm.) zwalnia się prowadzącego zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej od wpłat do urzędu skarbowego należności w zakresie działalności tego zakładu, z tytułu podatku od towarów i usług, stanowiącej różnicę między podatkiem należnym a naliczonym. Ustawodawca w ust. 6 art. 14a ustawy zastrzegł jednak, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 nie znajduje zastosowania do wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Z analizy treści art. 14a ustawy wynika zatem, że o ile zwolnienie od wpłat do urzędu skarbowego jest zwolnieniem o charakterze podmiotowym, gdyż dotyczy podatników posiadających status zakładu pracy chronionej bądź zakładu aktywności zawodowej, to jego ograniczenie kształtują czynniki o charakterze stricte przedmiotowym – wyłączenie następuje w stosunku do wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, czyli wyrobów akcyzowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 4 kwietnia 2002 roku o sygn. akt I SA/Gd 854/01). Wyrobem akcyzowym jest towar wymieniony w załączniku nr 6 do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym niezależnie od tego, z jakiego tytułu został zapłacony podatek akcyzowy. Wyrób staje się wyrobem akcyzowym z mocy samego prawa, jeżeli jest towarem wymienionym w załączniku nr 6 (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 1998 roku o sygn. akt I SA/Po 1687/97). Z uwagi na fakt, że dla prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług znaczenia prawnego nie ma przepis § 16 rozporządzenia Ministra Finansów w związku z art. 35 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, również bez wpływu pozostaje wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 roku o sygn. P.7/2000, na który powołuje się strona skarżąca. Sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie podzielił pogląd organów podatkowych, że w stosunku do spółki znajduje zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w przepisie art. 14a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Rozliczenie z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 roku dokonane przez stronę na skutek pisma Urzędu Skarbowego w S. z dnia 29 listopada 1999 roku jest prawidłowe. W świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa nadpłatą jest kwota nadpłaconego bądź nienależnie zapłaconego podatku. W rozpatrywanej sprawie, jak wynika z przedstawionych powyżej rozważań, nie nastąpiła zapłata podatku z wysokości większej niż należna, podatek nie został też zapłacony nienależnie, zatem żądanie nadpłaty przez podatnika należy uznać za bezpodstawne. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153 poz. 1270) oddalił skargę.