I SA/Łd 1131/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2008 r. sprawy ze skargi B. i M. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżących solidarnie kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1131/07 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Komendant Wojewódzki Policji w Ł. przyznał M.U. pomoc finansową na zakup lokalu mieszkalnego w łącznej wysokości 7.768,80 zł. Pismem z dnia 31 października 2006 roku Komenda Wojewódzka Policji w Ł. poinformowała M.U. o umorzeniu przyznanej pomocy finansowej na zakup lokalu mieszkalnego i jednoczesnym zaliczeniu kwoty 7.768,80 zł. do dochodu w miesiącu grudniu 2005 roku. Pismem z dnia 10 listopada 2006 roku skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. M.U. wniósł o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005. Wnioskodawca złożył korektę zeznania PIT-37, w której wykazał kwotę podatku do zapłaty w wysokości 552,90 zł. Jednocześnie wyjaśnił, iż w złożonym uprzednio zeznaniu PIT-37 wykazał kwotę podatku do zapłaty w wysokości 2.883,90 zł i taką też kwotę wpłacił na rachunek organu podatkowego. M. U. nadmienił, iż z posiadanych przez niego informacji wynika, że do zaliczonej przez pracodawcę do dochodu w miesiącu grudniu 2005 roku kwoty 7.768,80 zł faktycznie wypłaconej w lutym 1997 roku jako pomocy finansowej na zakup lokalu mieszkalnego, nie powinien zapłacić podatku, bowiem minął pięcioletni okres od otrzymania tej pomocy. W związku z tym wnioskodawca dokonał ponownego obliczenia zobowiązania podatkowego za rok 2005 i pomniejszył kwotę przychodu o kwotę 7.768,80 zł. Różnica pomiędzy uiszczoną przez podatnika kwotą podatku dochodowego, a wyliczoną w wyniku korekty kwotą należnego podatku wyniosła 2.332,00 zł i kwota w tej wysokości, zdaniem wnioskodawcy, stanowi nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił wnioskodawcy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. Od powyższej decyzji M. i B. małż. U. wnieśli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...]Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż decyzja pierwszoinstancyjna została w sposób nieprawidłowy skierowana wyłącznie do M.U., podczas gdy dotyczyła wspólnego opodatkowania małżonków M. i B. U.. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., na podstawie art. 72 § 1, art. 75 § 1 i 2 pkt. 1 lit. a, art. 210 Ordynacji podatkowej odmówił M. i B. U. stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 roku. Organ wskazał, iż z chwilą umorzenia przyznanej pomocy finansowej na zakup lokalu mieszkalnego w wysokości 7.768,80 zł, kwota ta stała się przychodem ze stosunku służbowego, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani żadne inne przepisy nie przewidują zwolnienia od podatku dochodowego, dlatego też przedmiotowa pomoc finansowa podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. W ocenie organu, w momencie umorzenia przedmiotowa pomoc finansowa staje się przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wtedy też płatnik ma obowiązek wykazać kwotę umorzonej pomocy finansowej jako dochód, a następnie obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Wobec faktu, iż kwota 7.768,80 zł została umorzona w grudniu 2005 roku, organ uznał, iż przychód z tego tytułu powstał w roku 2005 i podlega zaliczeniu do przychodów za ten rok. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego brak jest zatem podstaw do stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. Od powyższej decyzji M. i B. małż. U. wnieśli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Odwołujący się podnieśli, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej z uwagi na nieuwzględnienie przez organ pięcioletniego terminu przedawnienia liczonego od dnia 12 marca 1997 roku, tj. od daty wydania decyzji przyznającej pomoc finansową na zakup lokalu mieszkalnego. Zdaniem stron pomoc finansowa wypłacona przez pracodawcę miała charakter bezzwrotny i obowiązek podatkowy od otrzymanej kwoty powstał w miesiącu jej wypłacenia i tym samym stanowiła przychód w roku podatkowym 1997. W związku z upływem czasu roszczenie zapłaty podatku uległo przedawnieniu. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego przekazana podatnikowi pomoc finansowa na zakup lokalu mieszkalnego w momencie jej wypłaty nie miała charakteru bezzwrotnego, a tym samym nie stanowiła przychodu pracownika. Treść § 13 ust. 1 pkt 2 zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 roku wyraźnie bowiem wskazuje, iż przyznane policjantowi (którego okres służby stałej jest krótszy niż 10 lat) świadczenie będzie podlegało zwrotowi. O przysporzeniu, czyli faktycznym momencie powstania przychodu można zatem mówić dopiero w sytuacji, gdy przyznana pomoc finansowa stanie się świadczeniem nie podlegającym zwrotowi, tj. w chwili faktycznego jej umorzenia. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, udzielona pomoc finansowa w momencie jej umorzenia staje się przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopiero z tą chwilą płatnik ma obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Ponadto organ odwoławczy uznał za bezzasadny podnoszony przez odwołujących się zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż źródło przychodu podlegające opodatkowaniu miało miejsce w roku 2005 i wobec tego przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpi w roku 2010. W dniu 21 sierpnia 2007 roku M. i B. małż. U. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Skarżący wnieśli o stwierdzenie niezgodności z prawem i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów postępowania. Zdaniem M. i B. małż. U. ponownie podnieśli, iż przyznana pomoc finansowa na zakup lokalu mieszkalnego miała charakter bezzwrotny i obowiązek powstał w roku jej faktycznego wypłacenia. Zaniechanie przez płatnika przekazania zaliczek na podatek dochodowy w roku 1997 sprawiło, iż obecnie zobowiązanie podatkowe z tytułu uzyskanej pomocy finansowej uległo przedawnieniu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenia, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do zagadnienia, w którym roku dochód uzyskany przez skarżącego w związku z otrzymaniem pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Organy podatkowe obu instancji uznały, że pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe udzielona funkcjonariuszowi policji nie miała charakteru bezzwrotnego i stała się przychodem funkcjonariusza w dacie jej umorzenia. Sąd nie podziela tego stanowiska. M.U. otrzymał pomoc finansową na budownictwo mieszkaniowe w 1997 roku na podstawie art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji (Dz. U. Nr 30 poz. 179 ze zm.) i przepisów zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 r. w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznania i zwracania (Dz. Urz. MSW Nr 3, poz. 40) Zgodnie z art. 94 ustawy o Policji (w brzmieniu obowiązującym w 1997 r.) policjantowi, który nie otrzymał lokalu mieszkalnego na podstawie decyzji administracyjnej o przydziale, przysługuje pomoc finansowa ma uzyskanie lokalu mieszkalnego spółdzielni mieszkaniowej albo domu jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (ust. 1) Minister Spraw Wewnętrznych określa zasady przyznania i zwrotu oraz wysokość pomocy finansowej, o której mowa w ust. 1 (ust. 2). Z treści powołanego przepisu nie wynika, aby pomoc finansowa dla funkcjonariusza Policji miała charakter zwrotny. Również analiza cyt. Zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 r. prowadzi do wniosku, ze przedmiotowa pomoc co do zasady miała charakter świadczenia bezzwrotnego. Takiej oceny nie zmienia okoliczność, że przepisy zarządzenia w określonych sytuacjach przewidywały obowiązek zwrotu całości lub części udzielonej pomocy, ponieważ stanowiły one wyjątek, nie odnosiły się do każdego przypadku udzielonej pomocy lecz znajdowały zastosowanie wówczas, kiedy zaistniały szczególne okoliczności. W przypadku zwrotu pomocy właściwy organ był zobowiązany do wydania decyzji w tym przedmiocie (§ 13 ust. 4 zarządzenia). Również w decyzji w sprawie przyznanie pomocy finansowej z dnia 12 marca 1997 r. wskazano ( pkt. 10 ), że pomoc finansowa podlega zwrotowi jedynie w przypadkach i na zasadach określonych w zarządzeniu nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 19 marca 1993 r. Podobne stanowisko co do charakteru pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy policji zajmował już sąd administracyjny szeregu orzeczeniach (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7.09.2005 r., I SA/Bd 311/05, POP 2006/4/66, wyrok NSA z dnia 26.04.1996 r. I SA/Łd 740/95, wyrok NSA z dnia 18.03. 1997 r., I SA/Rz 1698/95, wyrok WSA w Łodzi z dnia 1 marca 2006r. I SA/Łd 1325/05, wyrok NSA z dnia 10.12.2007 r. II FPS 3/07). Konkludując stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe z naruszeniem art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) przyjęły, że pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariusza policji stanowi jego przychód w dacie jej umorzenia. Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powinien jeszcze raz rozważyć, czy w sprawie spełniona została dyspozycja przepisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, że za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. P.Pie.