I SA/Łd 1137/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka Asesor WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2008 r. sprawy ze skargi I. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz I. F. kwotę 719 (siedemset dziewiętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. określił I. F., zamiast deklarowanej przez podatnika kwoty 13 293 zł, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. w kwocie 19 939 zł. W korekcie deklaracji VAT-7 za listopad 2002 r. podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji, za październik 2002 r. w wysokości 5 457 zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że: - w korekcie deklaracji VAT-7 podatnik wykazał wartość sprzedaży netto opodatkowanej stawką 22%, niższą niż to wynikało z ewidencji o kwotę 5 408 zł. Również podatek należny od tej sprzedaży został wykazany w deklaracji w wartości niższej niż wskazana w ewidencji sprzedaży o kwotę 1 189 zł. W toku postępowania podatnik wyjaśnił, iż zaniżenie to nastąpiło na skutek pomyłki, gdyż pominął jedną stronę zapisów ewidencji sprzedaży, - podczas kontroli stwierdzono, że zakupy paliwa wykazane w ewidencji zakupów VAT udokumentowane zostały sześcioma fakturami wystawionymi przez R. D. prowadzącego A w B. Ustalono też, iż z dokumentacji tej firmy wynikało, iż w listopadzie 2002 r. nabywała ona paliwo prawie wyłącznie od firmy B. Jednocześnie w wyniku kontroli krzyżowych ustalono, że firma B nie prowadziła w listopadzie 2002 r. działalności handlowej, a zatem faktury zakupu paliwa, którymi dysponowała A nie są rzetelne. Fakt ten miał wpływ na ocenę rzetelności faktur dokumentujących zakup paliwa przez I. F. Ponieważ wszystkie faktury zakupu paliwa z listopada podatnik rozliczył w deklaracji VAT-7 za grudzień 2002 r., organ uznał, iż nie miały one wpływu na rozliczenie miesiąca listopada 2002 r., - w korekcie deklaracji VAT-7 podatnik błędnie wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji do przeniesienia na miesiąc listopad, bowiem organ podatkowy określił w odrębnej decyzji dotyczącej miesiąca października 2002 r., iż podatnik nie miał żadnej kwoty do przeniesienia. Fakt ten, miał wpływ na prawidłowość rozliczenia przez podatnika podatku VAT za listopad 2002 r. Po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższą decyzję. W uzasadnieniu stwierdził, iż zaniżenie wartości sprzedaży netto i kwoty podatku należnego są niesporne. Podatnik sam bowiem przyznał, iż przyczyną zaniżenia była jego pomyłka. Natomiast określenie wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, przeniesionej z poprzedniego miesiąca, w kwocie 0 zł, zamiast we wskazanej przez podatnika kwocie 5 457 zł, było konsekwencją uwzględnienia ustaleń i oceny prawnej zawartych w odrębnej decyzji dotyczącej rozliczenia października 2002 r. Na skutek skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wyrokiem z dnia 21 stycznia 2005 r. w sprawie I SA/Łd 746/04 uchylono obie opisane wyżej decyzje. W uzasadnieniu Sąd wskazał, iż prawidłowość wykazania w deklaracji za listopad kwoty podatku naliczonego z przeniesienia z poprzedniego miesiąca zależała od poprawnego rozliczenia podatku VAT za miesiąc październik 2002 r. Zaznaczył jednocześnie, iż w odrębnie prowadzonej sprawie Sąd uchylił decyzję organu odwoławczego dotyczącą rozliczenia przez skarżącego VAT za październik 2002 r. (wyrok z dnia 21 stycznia 2005 r., sygn. akt I SA/Łd 588/04). Dokonując ponownej analizy sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w dniu [...] określił I. F. wysokość zobowiązania podatkowego za listopad 2002 r. w kwocie 19 773 zł. uzasadniając, iż na wysokość określonego zobowiązania miało wpływ zaniżenie przez podatnika podatku należnego oraz określenie w decyzji dotyczącej rozliczenia VAT za październik 2002 r. innej kwoty przeniesienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym niż wykazana w deklaracji. Po rozpatrzeniu odwołania, w którym podniesiony został zarzut bezpodstawnego pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT naliczonego w fakturze nr [...] z [...], które to odliczenie miało wpływ na wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za listopad 2002 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji wskazując, iż z uwagi na wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji pierwszoinstancyjnej w sprawie określenia nadwyżki VAT do zwrotu za październik 2002 r., konieczne jest ponowne przeprowadzenie postępowania w sprawie wymiaru podatku za listopad, przy uwzględnieniu wyników tamtego postępowania. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w VAT za listopad 2002 r. w kwocie 19 939 zł mając na uwadze rezultat postępowania prowadzonego w sprawie VAT za październik. W wyniku rozpatrzenia odwołania wniesionego przez I. F. organ odwoławczy w dniu [...] ponownie uchylił decyzję organu pierwszej instancji. Rozpoznając sprawę po raz kolejny, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w decyzji z dnia [...] nr [...] określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w VAT za listopad 2002 r. w kwocie 19 773 zł. Organ ustalił, iż w korekcie deklaracji VAT-7 podatnik wykazał wartość sprzedaży netto opodatkowanej stawką 22% niższą niż wynikało to z ewidencji o kwotę 5 408 zł. Również podatek należny od tej sprzedaży został wykazany w deklaracji w kwocie o 1 189 zł niższej niż podana w ewidencji sprzedaży. Powyższa okoliczność nie była kwestionowana przez stronę, która wyjaśniła, iż zaniżenie było skutkiem pomyłki. Za rzetelny organ uznał rejestr sprzedaży i zakupów prowadzony przez podatnika dla potrzeb podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. w zakresie ewidencjonowania zakupów paliwa dokumentowanych fakturami wystawionymi przez A. Podatek naliczony wynikający z tych faktur został rozliczony przez podatnika w deklaracji VAT za grudzień 2002 r. Naczelnik stwierdził nadto, iż w korekcie deklaracji VAT-7 podatnik wykazał nieprawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniej deklaracji do przeniesienia na miesiąc listopad, bowiem organ podatkowy określił w odrębnej decyzji dotyczącej miesiąca października 2002 r., iż podatnik miał do przeniesienia inną kwotę podatku. Powyższe ustalenie miało wpływ na poprawność rozliczenia podatku VAT za listopad 2002 r. W odwołaniu o tej decyzji podniesiony został zarzut wadliwego określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego za październik 2002 r., wynikającego z faktu bezpodstawnego pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w fakturze VAT nr [...] za ten miesiąc. Nieprawidłowe określenie wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, przeniesionej z poprzedniego miesiąca skutkowała wadliwością decyzji dotyczącej VAT za listopad 2002 r. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. Wskazał jednocześnie, iż na rozliczenie podatku od towarów i usług za listopad 2002 r. miała bezpośredni wpływ decyzja organu pierwszej instancji dotycząca października 2002 r., w której Naczelnik określił podatnikowi nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 166 zł, zamiast wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty 5 457 zł. W złożonej do Sądu skardze zgłoszono zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 2 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego za październik 2002 r. Wskazując na powyższe uchybienie strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją ją poprzedzającą oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Prowadzone przez organy podatkowe postępowanie koncentrowało się na dwóch kwestiach. Po pierwsze, na fakcie zaniżenia przez skarżącego podatku należnego. Podkreślić należy, iż ta okoliczność nie była kwestionowana przez stronę. Po drugie, na prawidłowym określeniu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc październik 2002 r. do przeniesienia na listopad 2002 r. Ustalenia poczynione w tym zakresie i ich ocena prawna są między stronami sporne. Niewątpliwie wykazanie przez podatnika w deklaracji za listopad 2002 r. właściwej kwoty podatku naliczonego z przeniesienia z poprzedniego miesiąca zależy od prawidłowego rozliczenia VAT za październik 2002 r. Podkreślenia wymaga to, iż tutejszy Sąd dokonując kontroli legalności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., określającej I. F. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2002 r. wyrokiem z dnia 27 lutego 2008 r. w sprawie I SA/Łd 1136/07 uchylił rozstrzygnięcie drugoinstancyjne. Powyższe spowodowało, iż obecnie niemożliwe jest zweryfikowanie sposobu przeprowadzonego przez organ rozliczenia podatku VAT za listopad 2002r., skoro poprzez uchylenie decyzji w sprawie VAT za październik odpadła podstawa do przyjęcia poglądu, że skarżący w deklaracji wykazał błędną kwotę do przeniesienia z poprzedniego miesiąca. Analizowana okoliczność bezspornie miała znaczenie z punktu widzenia prawidłowości określenia w zaskarżonej decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, co uzasadnia postawienie organowi podatkowemu zarzutu naruszenia art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. Naruszenie prawa materialnego w tym zakresie miało istotny wpływ na treść decyzji. Mając powyższe na względnie Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. W oparciu o art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do daty uprawomocnienia się wyroku w niniejszej sprawie. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a i § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 ze zm.). JZ