I SA/Łd 1170/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lutego 2016 r. sprawy ze skargi K. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia części kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r. na poczet zaliczki w podatku dochodowym oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. –B. z [...] r. nr [...], w sprawie odmowy wykonania wniosku K. J. z [...]r. w sprawie zaliczenia części kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r. na poczet zaliczki w podatku dochodowym pobieranym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za styczeń 2015 r. w wysokości 576.931 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że 19 lutego 2015 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęła deklaracja VAT-7 za styczeń 2015 r. z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości 1.448.417 zł, w terminie do 60 dni, to jest do 20 kwietnia 2015 r. Jednocześnie podatnik zwrócił się z wnioskiem o zaliczenie części tego zwrotu na poczet zaliczki w podatku dochodowym pobieranym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za styczeń 2015 r. w wysokości 496.897 zł. Następnie 24 lutego 2015 r. do organu podatkowego wpłynęła korekta wspomnianej wyżej deklaracji VAT-7 z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 1.351.534 zł również w terminie do 60 dni, to jest do 27 kwietnia 2015 r. Do tej korekty 27 lutego 2015 r. podatnik złożył nowy wniosek o zaliczenie części zwrotu podatku na poczet wspomnianej zaliczki w podatku dochodowym pobieranym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za styczeń 2015 r. w wysokości 576.931 zł. W celu sprawdzenia zasadności wykazanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. postanowieniem z [...] r. wszczął postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za okres styczeń–luty 2015 r. Mając na uwadze powyższe, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.- B. postanowieniem z [...] r. przedłużył termin zwrotu kwoty wynikającej z deklaracji za styczeń 2015 r., a następnie postanowieniem [...]r. nr [...]odmówił wykonania zaliczenia zgodnie z wnioskiem podatnika. Na powyższe postanowienie pełnomocnik strony złożył zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 76 § 1 pkt 1 i art. 76b § 1 oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.). Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał między innymi, że zasadność wykazanego w deklaracji podatkowej przez podatnika na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) zwrotu podatku od towarów i usług może podlegać dodatkowej weryfikacji zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zaliczenie zwrotu, o którym mowa w art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i 76a O.p., odnosi się do zasadnego, zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrotu podatku, a nie prawa do tego zwrotu jeszcze niezrealizowanego. Zanim bowiem, w określonym terminie, kwota zwrotu podatku znajdzie się na rachunku bankowym podatnika, organ podatkowy może w postępowaniu wyjaśniającym ustalić i ocenić czy deklarowany przez podatnika zwrot jest uzasadniony. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. rozpoczął taką weryfikację, przy czym wszczęte przez ten organ postępowanie kontrolne nie zostało jeszcze zakończone. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego do czasu zbadania zasadności żądania podatnika co do zwrotu wykazanej przez niego w rozliczeniu za styczeń 2015 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, nie jest możliwe zaliczenie części tego zwrotu, na poczet bieżących bądź zaległych zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy podkreślił, że nie jest uprawniony do badania zasadności czynności podejmowanych przez organ prowadzący postępowanie kontrolne w związku z weryfikacją deklarowanego zwrotu, jak też oceny tego postępowania. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez K. J., który wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, uwzględnienie rozpatrywanego wniosku i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: (1) art. 76b § 1 w związku z art. 76 § 1 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez niezasadne uznanie, iż podatnikowi nie przysługuje możliwość zaliczenia kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r. na poczet zaliczki w podatku dochodowym pobieranym z pozarolniczej działalności gospodarczej za ten sam okres; (2) przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, mianowicie: art. 121, art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego przez organ podatkowy i dokonanie rażąco dowolnych ustaleń faktycznych, polegających na przyjęciu, iż podatnikowi nie przysługuje zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r., a w konsekwencji na niezasadnej odmowie wykonania wniosków skarżącego o zaliczenie na poczet bieżących zobowiązań lub istniejących zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie przypomnieć należy podstawowe uregulowania mające zastosowanie w sprawie. Zgodnie z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a ww. ustawy oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Powyższe uregulowanie stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku (art. 76b § 1 O.p.). Zaliczenie zwrotu na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku (art. 76b w związku z art. 76a § 2 pkt 1 O.p.). Z kolei z treści art. 87 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli jednak zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, organ podatkowy może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, organ podatkowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W kontekście powyższych uregulowań słusznie Dyrektor Izby Skarbowej odróżnia prawo do zwrotu podatku od towarów i usług, wykazanego w deklaracji podatkowej, od prawa do dysponowania tym zwrotem przez podatnika. Jedynie w sytuacji uznania przez organ podatkowy zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu podatku możliwe jest zaliczenie go na poczet zaległych, bądź bieżących zobowiązań podatkowych podatnika. Sąd podziela również wyrażony w orzecznictwie pogląd, przytoczony przez organ odwoławczy, zgodnie z którym zaliczenie, o którym mowa w art. 76 O.p., jest wprawdzie czynnością materialno-techniczną, ale nie oznacza to, że może być dokonywane z pominięciem zasad określonych w art. 87 ustawy o VAT. Skoro przepis ten przewiduje przedłużenie terminu zwrotu podatku wykazanego przez podatnika w złożonej deklaracji, do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, co do zasadności zwrotu podatku i uzależnia jego zwrot od wyników postępowania wyjaśniającego, to również zaliczenie podatku na zaległości lub zobowiązania wskazane w art. 76 O.p. będzie możliwe po zakończeniu wszczętych przez organ postępowań, które wykażą zasadność zwrotu podatku. W przeciwnym wypadku, to jest: ustalenia bezzasadności zwrotu, nie będzie możliwe zaliczenie żądanego przez podatnika zwrotu podatku, na poczet zaległości lub zobowiązań podatkowych (wyrok WSA z 5 grudnia 2013 r., III SA/Wa 1437/13, dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. rozpoczął weryfikację deklarowanego przez podatnika zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2015 r. Poza sporem pozostaje, że wszczęte przez ten organ postępowanie kontrolne nie zostało jeszcze zakończone. Naczelnik Urzędu Skarbowego trafnie zatem przyjął, że do czasu zbadania zasadności żądania podatnika co do zwrotu wykazanej przez niego nadwyżki, nie będzie możliwe zaliczenie żadnej części tego zwrotu na poczet bieżących, jak i zaległych, zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy słusznie również zauważył, że nie jest uprawniony do badania zasadności czynności podejmowanych przez organ prowadzący postępowanie kontrolne w związku z weryfikacją deklarowanego zwrotu, jak też oceny tego postępowania. Dodać w tym miejscu można, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. rozpatrując wniosek podatnika nie będzie również upoważniony do kwestionowania efektów wspomnianego postępowania kontrolnego, a w szczególności wyników rozliczenia podatkowego zawartego w (ewentualnej) decyzji organu kontroli skarbowej. Reasumując, organy podatkowe w niniejszej sprawie zasadnie uznały, że z uwagi na toczący się proces weryfikacji rozliczenia podatkowego strony w podatku od towarów i usług za styczeń 2015 r., nie jest możliwe zaliczenie żądanego przez podatnika zwrotu podatku, na poczet bieżących ani też zaległych zobowiązań podatkowych. Odmawiając dokonania takich rozliczeń organy podatkowe nie naruszyły zatem powołanych w skardze przepisów art. 76b § 1 w zw. z art. 76 § 1 oraz art. 121 § 1 O.p. Bezzasadne okazały się także pozostałe zarzuty skargi. Należy zauważyć, że zarówno Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B., jak i Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podjęły właściwe działania, które miały na celu załatwienie sprawy wszczętej wnioskiem podatnika. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy w sposób wyczerpujący i klarowny wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy odmowie zaliczenia zwrotu podatku. Organ wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W ocenie sądu, nieuzasadnione są zatem zarzuty podatnika dotyczące naruszenia art. 121–122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez brak wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), podlega oddaleniu. P.C.