I SA/Łd 1218/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2011 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 oddala skargę. I SA/Łd 1218/10 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. w sprawie odmowy rozłożenia na 54 raty kwoty 16.004,97 zł, stanowiącej cześć należnego do zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok, którego wysokość określono decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. w ogólnej kwocie 108.602, 60 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.258,96 zł, liczonymi na dzień [...] roku (tj. dzień złożenia wniosku). Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski organów podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] r. określił małżonkom U. i M. B. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w kwocie 108.602,60 zł i wysokość odsetek za zwłokę w związku z niezłożeniem deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do czerwca 2001 r. oraz wykazaniem w deklaracjach za miesiące od lipca do listopada 2001 r. kwoty zaliczki mniejszej od należnej kwoty, w ogólnej wysokości 24.436,10 zł. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołanie. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt [...], oddalił skargę podatników na powyższą decyzję organu odwoławczego. Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik M. B. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z wnioskiem o rozłożenie na 12 rat zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r., począwszy od miesiąca kwietnia 2007 r. w następujący sposób: 11 równych miesięcznych rat w wysokości 1.500 zł oraz dwunasta rata obejmująca pozostałą kwotę zobowiązania. Według informacji Urzędu Skarbowego w O. M. B. na dzień [...]r. posiadał zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości 106.699,80 zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości 95.453,00 zł. Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. pozostawił bez rozpatrzenia podanie podatnika z dnia: [...] roku (data wpływu do tutejszego organu podatkowego) w sprawie o "rozłożenie na 12 rat zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia: [...] r. Nr [...]", z uwagi na nieuzupełnienie podania o dane i podpis U. B.. Na to postanowienie pełnomocnik podatnika złożył zażalenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r., wydanym po rozpoznaniu powyższego zażalenia, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. pełnomocnik podatnika złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., który wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt [...], doręczonym organowi odwoławczemu w dniu [...]r., uchylił zaskarżone postanowienie. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i zarzuty podniesione w zażaleniu, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz wiążący w sprawie prawomocny wyrok WSA w Ł., sygn. akt [...] z dnia [...] r., postanowieniem z dnia [...] r., uchylił w całości zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. pismem z dnia [...] r. wezwał M. B. do uzupełnienia wniosku w zakresie m.in.: dostarczenia odpowiednich zaświadczeń o uzyskanej pomocy publicznej w organach podatkowych, dostarczenia zaświadczeń o uzyskanej pomocy publicznej w innych instytucjach, określenia w ramach, jakiej pomocy podatnik wnosi o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, określenia, jakiej działalności będzie dotyczyć pomoc, o którą się podatnik ubiega. W dniu [...] r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w O. pismo pełnomocnika strony z dnia [...] ., w którym poinformował, iż "podatnik nie ubiega się o udzielenie pomocy publicznej w innych instytucjach, nie otrzymał pomocy w okresie bieżącego roku kalendarzowego, ani w okresie dwóch poprzednich lat kalendarzowych. Podatnik prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług przewozu towarów. Wnosi o przyznanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych w ramach pomocy de minimis. Pomoc, o jaką się ubiega, dotyczy działalności w postaci transportu drogowego towarów pojazdami uniwersalnymi. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą w sektorze transportu drogowego może uzyskać pomoc de minimis, jeżeli wartość tej pomocy brutto, łącznie z wartością innej pomocy de minimis otrzymanej przez ten podmiot, w okresie bieżącego roku kalendarzowego i dwóch poprzednich lat kalendarzowych nie przekracza kwoty stanowiącej równowartość 100 tys. euro. W związku z tym, że podatnik nie otrzymał żadnej pomocy de minimis, spełnia przesłanki do jej otrzymania". Ponadto, w piśmie tym pełnomocnik stwierdził, że w imieniu podatnika modyfikuje wniosek w ten sposób, iż wnosi o: - umorzenie zaległości podatkowej w kwocie 90.694,83 zł, która to kwota stanowi 85% zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. (prawidłowa data: [...] r.) w wysokości106.699,80 zł (108.602,60 zł – 1.902,80 zł), - umorzenie zaległości podatkowych w postaci odsetek za zwłokę w zapłacie zobowiązań i zaległości podatkowych określonych i wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. (prawidłowa data: 30.09.2005r.) w kwocie 24.436,10 zł oraz dalszych odsetek powstałych po dniu wydania ww. decyzji w całości, - rozłożenie pozostałej kwoty zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] r. (prawidłowa data: [...] r.) w wysokości 16.004,97 zł (106.699,80 zł - 90.694,83 zł) na 10 równych rat po 1.600,50 zł płatnych do 10 dnia każdego miesiąca począwszy od stycznia 2009 r. Jednocześnie pełnomocnik podkreślił, że podatnik podtrzymuje uzasadnienie złożonego wniosku, w zakresie w jakim odnosi się ono do zasadności udzielenia pomocy podatnikowi, wskazując, że modyfikacja wniosku jest podyktowana znacznym pogorszeniem sytuacji majątkowej podatnika w ciągu 2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. wydał decyzję z dnia [...] r. o odmowie rozłożenia na raty kwoty: 16.004,97 zł, stanowiącej część należnego do zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok, wysokość którego określono decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia: [...] r. w ogólnej kwocie: 106.699,80 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.258, 96 zł, liczonymi na dzień [...] roku tj. dzień złożenia wniosku. Od powyższej decyzji pełnomocnik złożył odwołanie z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r., uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. pismami z dnia [...] r. i pismem z dnia [...] r. wezwał stronę do sprecyzowania żądania zawartego we wniosku z dnia [...] r. (uzupełnionego w dniu [...] r.), dotyczącego rozłożenia na raty zaległości podatkowej w kwocie 16.004.97 zł oraz do uaktualnienia informacji z zakresu pomocy publicznej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik złożył pismo z dnia [...] r., w którym wniósł o rozłożenie kwoty 16.004,97 zł na 32 raty, płatne od czerwca 2010r. w wysokości 500 zł, do 10-go dnia każdego miesiąca, a ostatnia rata płatna w wysokości kwoty pozostałej do zapłaty. Pełnomocnik podał, że w okresie od [...] r. do chwili obecnej M. B. nie otrzymał żadnej pomocy de minimis oraz nie ubiega się o przyznanie pomocy w innych instytucjach. Podkreślił przy tym, że konieczność zmodyfikowania propozycji wysokości rat podyktowana jest upływem okresu związanego z rozpoznaniem sprawy, jak również sytuacją majątkową, w jakiej znajduje się podatnik. Prowadzona przez niego w 2009 r. działalność gospodarcza przyniosła stratę w wysokości 3.090,94 zł netto, jednakże w związku z poprawą sytuacji gospodarczej podatnik dostrzega możliwość poprawy swojej sytuacji w kolejnych latach. Następnie pełnomocnik podatnika złożył pismo z dnia [...] r., w którym wniósł o rozłożenie na 54 raty kwoty 16.004,97 zł stanowiącej część należnego do zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wraz z odsetkami w wysokości 11.258,96 zł, liczonymi na dzień 19 marca 2007 r. Wniósł przy tym o rozłożenie kwoty 27.263,93 zł na 54 raty płatne od czerwca 2010 r. w wysokości 500,00 zł do 10-go dnia każdego miesiąca, a ostatnia rata płatna w wysokości kwoty pozostałej do zapłaty. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. odmówił rozłożenia na 54 raty kwoty 16.004,97 zł, stanowiącej część należnego do zapłaty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok, wysokość którego określono decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia: [...]r. w ogólnej kwocie: 108.602,60 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.258,96 zł, liczonymi na dzień [...] roku, tj. dzień złożenia wniosku. Od powyższej decyzji pełnomocnik złożył odwołanie z dnia [...] r., w którym zarzucił: - naruszenie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka istnienia ważnego interesu podatnika uzasadniająca rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r., - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nierozważenie przesłanek uzasadniających rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty i brak wszechstronnego ustalenia "ważnego interesu podatnika", tj. ustalenia możliwości finansowych podatnika w zakresie spłaty ewentualnych rat, możliwości zarobkowych żony podatnika i oparcie zaskarżonej decyzji na nieuzasadnionych obawach organu co do niedotrzymania terminu płatności zaproponowanych rat, - naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że sytuacja majątkowa podatnika jest na tyle niekorzystna, że nie pozwala mu na spłatę istniejącego zobowiązania w 54 ratach po 500 zł, - naruszenie przepisów postępowania - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, tj. prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego. Po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy uznając za niezasadny zarzut naruszenia przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, wskazał, że organ pierwszej instancji ustalił aktualną sytuację materialną podatnika m.in. spisując protokół o stanie majątkowym, a wyliczenia dochodu zawarte w zaskarżonej decyzji zostały dokonane na podstawie: oświadczeń podatnika w zakresie wysokości uzyskiwanych dochodów, ponoszonych kosztów, danych wykazanych w zeznaniach podatkowych PIT-36 za lata 2007 - 2009 oraz według załączonych wydruków podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2009 r. i za okres styczeń - luty 2010 r. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że do protokołu o stanie majątkowym strony spisanego w dniu 24.04.2010 r. M. B. zeznał m.in., że utrzymuje się z prowadzonej działalności gospodarczej - usługi transportowe "A" z/s B. 93A, dochód miesięczny wynosi ok. 1.000 zł netto. Ponadto jest zatrudniony jako pracownik administracyjny na 1/3 etatu w firmie "B" sp. j. w B. za wynagrodzeniem ok. 440 zł brutto. Żona podatnika U. B. jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, nie otrzymuje żadnych świadczeń pieniężnych. Obecnie podatnik nie posiada własnego domu, wraz z rodziną mieszka w budynku mieszkalnym wolnostojącym. Budynek ten aktem notarialnym z dnia [...] r. Rep. [...] , został sprzedany J. P. (szwagier żony), a nabywca ustanowił nieodpłatnie na okres 5 lat służebność osobistą mieszkania, polegającą na prawie korzystania w domu: na parterze z pokoju, kuchni, łazienki i korytarza. Następnie okazano umowę najmu z dnia [...] r., na podstawie której właściciel nieruchomości J. P. wynajmuje podatnikowi parter budynku, tj. pokój z kuchnią, łazienką i korytarz, a miesięczny czynsz z tego tytułu wynosi 200 zł. Wyposażenie mieszkania jest również własnością J. P.. Wszelkie koszty związane z eksploatacją budynku (energia elektryczna, wywóz nieczystości) ponosi podatnik jako najemca. Miesięczne wydatki związane z prowadzeniem gospodarstwa domowego są następujące: energia elektryczna 100 zł, gaz 48 zł, wywóz nieczystości 35 zł, abonament telefoniczny 140 zł i telefon komórkowy 250 zł (podano, iż koszty rozmów telefonicznych stanowią koszt firmy, są uwzględnione w księdze przychodów i rozchodów). Piętro budynku jest pozostawione do dyspozycji właściciela. Działka o pow. 0,96 ha jest również własnością J. P.. Małżonkowie B. nie posiadają żadnego majątku nieruchomego. Miesięczne wydatki związane z podstaw podstawowymi potrzebami życiowymi, odzież, środki czystości, edukacja dzieci wynoszą ok. 500 zł. Podatnik ma dwoje dzieci: córka (lat 18) uczęszcza do Liceum Ogólnokształcącego w O., a syn (lat 16) uczęszcza do Gimnazjum w W.. Podatnik posiada naczepę "FRUEHALF" nr rej.[...] , która została zajęta przez Komornika Skarbowego w O.. Ciągnik siodłowy "MAN" nr rej. [...] został sprzedany w kwietniu 2009r. firmie B s.c. D. B. G. P. za kwotę 20.130 zł brutto. Ciągnik siodłowy "MAN" nr rej. [...] został sprzedany po wygaśnięciu umowy leasingu w 2009r. za kwotę 12.200 zł. Pieniądze ze sprzedaży zostały przeznaczone na wpłatę wstępnej opłaty leasingowej z dnia [...] r. zawartej z Bankiem A - S.A. w W. wg umowy leasingu nr [...] z dnia [...] r., której przedmiotem jest ciągnik siodłowy "MAN" nr rej. [...] rok prod. 2005, wartość umowy 84.000 zł, umowa zawarta na 36 miesięcy, rata miesięczna 2.470 zł. Podatnik nie posiada żadnych praw majątkowych, ani majątku znajdującego się we władaniu osób trzecich. Od listopada 1991 r. prowadzi działalność gospodarczą: usługi transportowe "A" z/s B. 93A, z której dochód wynosi ok. 1000 zł. Nie posiada konta bankowego, a transakcje firmy realizowane są w gotówce. Zatrudnia 1 kierowcę, którego miesięczne wynagrodzenie wynosi 1.350 zł brutto. Firma "A" świadczy usługi na rzecz: C Sp. j. w O. , P.P.H.U. D K., PHU E s.c. w O., F Sp. z o.o. w R.. Podatnik posiada zobowiązanie wobec Urzędu Miejskiego w O. z tytułu podatku od środków transportowych za 2004r. w kwocie ok. 4.000 zł, na podstawie umowy z Burmistrzem na poczet tej zaległości wykonuje usługi transportowe na rzecz Urzędu Miasta. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w załączonej do wniosku kserokopii podatkowej księgi przychodów i rozchodów (podsumowanie roczne) za 2009r. sporządzonej przez biuro rachunkowe, wykazano: przychód 149.542,00 zł, koszty uzyskania przychodu 143.359,18 zł, składki na ubezpieczenie społeczne 6.786,45 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne 2.487,31 zł i stratę w kwocie 3.090,94 zł. Natomiast w księdze przychodów i rozchodów podsumowanie za m-ce styczeń - luty 2010 r. wykazano: przychód 20.970,00 zł, koszty uzyskania przychodu 18.513,68 zł, składka na ubezpieczenie społeczne 1.686,82 zł, podstawa opodatkowania 769,50 zł, ubezpieczenie zdrowotne 594,94 zł, dochód netto 174,56 zł. Z kolei w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2009r. PIT-36 wykazano: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 149.542,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 143.359,18 zł, dochód w kwocie 6.182,82 zł, przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy 5.112,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 1.335,00 zł, dochód razem 9.959,82 zł, nadpłata w kwocie 216,00 zł. Natomiast w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2008r. PIT-36 wykazano: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 146.353,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 134.170,82 zł, dochód w kwocie 12.182,18 zł, przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy 4.512,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 1.335,00 zł, dochód razem: 15.359,18 zł, nadpłata w kwocie 180,00 zł. Z kolei w zeznaniu podatkowym za 2007r. wykazano: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 157.143,60 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 144.517,87 zł, dochód w kwocie 12.625,73 zł, przychód z wynagrodzenia ze stosunku pracy 3.744,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 1.302,00 zł, dochód razem 15.067,73 zł, nadpłata w kwocie 1.082 zł. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że oświadczenie podatnika o uzyskiwanym dochodzie z działalności gospodarczej w kwocie 1.000 zł miesięcznie, nie znajduje potwierdzenia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w złożonych zeznaniach podatkowych. Dochód brutto z działalności gospodarczej za 2009r. wyniósł bowiem 515,23 zł (6.182,82 zł : 12 miesięcy), a dochód brutto za styczeń i luty 2010 r. wyniósł łącznie 2.456,32 zł, dochód netto stanowi jedynie kwotę 174,56 zł. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy odwołał się do ustaleń organu pierwszej instancji dotyczących kosztów utrzymania rodziny i gospodarstwa domowego podatnika oraz dokonanej przez podatnika sprzedaży składników majątku. Mając na uwadze te ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że w świetle posiadanych dowodów źródłowych o uzyskanym przez podatnika dochodzie jako jedynego żywiciela rodziny oraz wskazanej wysokości ponoszonych kosztów utrzymania rodziny związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego, możliwość dokonywania przez podatnika spłaty zaproponowanych rat jest nierealna. Ponadto uwzględnienie prośby zawartej we wniosku wstrzymywałoby prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie organ odwoławczy nie uwzględnił podnoszonego w odwołaniu argumentu o możliwości zaciągnięcia przez podatnika kredytu w banku oraz pożyczenia środków finansowych od rodziny lub znajomych. Opisany stan faktyczny wskazuje bowiem, że podatnik ograniczył swoje działanie do składania wniosków o udzielenie ulg podatkowych, nie dokonując dobrowolnie żadnej wpłaty na poczet zaległości podatkowych za 2001 r. W opisanej sytuacji przyznanie podatnikowi kredytu bankowego lub zaciągnięcie pożyczki z innych źródeł i przeznaczenie pożyczonych środków finansowych na spłatę zaległości podatkowych jest mało wiarygodne. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy stwierdził, że nie można przyjąć, iż sprawie występują wyjątkowe i nieprzewidziane okoliczności, uzasadniające zastosowanie ulgi podatkowej w postaci rozłożenia na 54 raty zapłaty części, tj. kwoty 16.004,97 zł zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. i części odsetek w kwocie 11.258,96 zł, z uwagi na ważny interes podatnika. Podkreślił przy tym, że podatnik prowadzi firmę transportową oraz uzyskuje dochody z tytułu wynagrodzenia za pracę. Żona podatnika U. B. pozostaje na utrzymaniu męża, nie podejmuje pracy zarobkowej. Podatnik nie podał jednak żadnych przyczyn uniemożliwiających jej zatrudnienie oraz nie wskazał, iż podejmuje działania w tym celu. Ponadto, nie wystąpił żaden czynnik losowy mający wpływ na sytuację podatnika i powstanie zadłużenia podatkowego. Zdaniem organu odwoławczego fakt trudnej sytuacji finansowej przedsiębiorcy i posiadanie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. nie są następstwem okoliczności mieszczących się w zakresie pojęcia "ważnego interesu podatnika". Z akt sprawy nie wynika, aby sytuacja finansowa, w której znajduje się podatnik spowodowana była szczególnymi przyczynami niezależnymi od niego. W trakcie postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r., organ pierwszej instancji stwierdził, że firma "A" zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 313.075,61 zł, na którą składały się zakupy oleju napędowego, części zamiennych i ogumienia do samochodów ciężarowych nie potwierdzone przez wystawców faktur. Transakcje niepotwierdzone stanowiły łącznie 60,69% wartości ogółu kosztów wykazanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Nieudokumentowanie wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi zasad prowadzenia księgi przychodów i rozchodów prowadzi do naruszenia przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkiem czego wydatki takie nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Ujęcie w ewidencji tych faktur podważyło wiarygodność prowadzonej przez podatnika ewidencji podatkowej i dało podstawy do przyjęcia, iż była ona prowadzona nierzetelnie, a organ podatkowy określił podstawę opodatkowania na podstawie ksiąg podatkowych po wyeliminowaniu z nich fikcyjnych wydatków. Wychodząc z powyższych przesłanek organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż zastosowanie ulgi w postaci rozłożenia części zaległości podatkowej za 2001 r. i odsetek na raty, stawiałoby podatnika w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników, którzy terminowo i rzetelnie uiszczają należności podatkowe. W ocenie organu odwoławczego za rozłożeniem na raty zapłaty zaległego podatku w rozpatrywanej sprawie nie przemawia również interes publiczny. Interes publiczny jest pojęciem niedookreślonym, pod którym należy rozumieć respektowanie przez organy podatkowe wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że organy podatkowe odmawiając w przedmiotowej sprawie rozłożenia na 54 raty kwoty 16.004,97 zł stanowiącej część zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 200Ir. i odsetek w kwocie 11.258,96 zł, nie naruszają obowiązujących przepisów, zważywszy na fakt, że w polskim systemie prawa podatkowego każdy podmiot prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek i ryzyko. Zatem to podatnik winien ponosić finansowe konsekwencje swoich działań na gruncie tej działalności, w interesie podmiotu gospodarczego leży również wybór kontrahentów, którzy ze swoich zobowiązań wobec niego będą wywiązywali się w sposób rzetelny, co nie przyniesie ujemnych skutków finansowych dla tego podmiotu. Nierzetelność kontrahentów nie może stanowić usprawiedliwienia dla niepłacenia zadeklarowanych zobowiązań podatkowych. Skarb Państwa nie może ponosić konsekwencji podejmowania nietrafnych decyzji przez podmioty gospodarcze. Jest to ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, z którymi musi się liczyć podmiot gospodarczy w warunkach gospodarki rynkowej. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy, przywołując treść art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 154 § 4 pkt 1 i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) oraz odwołując się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego strony i ustaleń organu pierwszej instancji w tym zakresie, wskazał, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. określone U. i M. B. decyzją z dnia [...] r. na dzień [...] r., tj. na dzień złożenia wniosku w sprawie udzielenia ulg w spłacie zaległego zobowiązania podatkowego za 2001 r. oraz do chwili obecnej, nie uległo przedawnieniu. Na powyższą decyzję podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił: - naruszenie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, iż w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka istnienia ważnego interesu podatnika uzasadniająca rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r.; - naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie powołania podstawy prawnej zaskarżonej decyzji; - naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nierozważenie przesłanek uzasadniających rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty i brak wszechstronnego ustalenia "ważnego interesu podatnika", tj. ustalenia możliwości finansowych podatnika w zakresie spłaty ewentualnych rat, możliwości zarobkowych żony podatnika i oparcie zaskarżonej decyzji na nieuzasadnionych obawach organu co do niedotrzymania terminu płatności zaproponowanych rat, co spowodowało odmowę rozłożenia na raty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok; - naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające rozłożenie na 54 raty kwoty 16.004,97 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.258,96 zł, liczonymi na dzień 19 marca 2007 r. oraz ze sytuacja majątkowa podatnika jest na tyle niekorzystna, że nie pozwala mu na spłatę istniejącego zobowiązania w 54 ratach, - naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, tj. prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik przedstawił argumenty powołane wcześniej w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia pod kątem jego zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Z art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w chwili wydawania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Z powołanego wyżej art. 67b, a w szczególności z mającego zastosowanie w sprawie § 1 pkt 2 tego artykułu, z uwagi na treść pism wnioskodawcy z dnia [...] r. i z dnia [...] r. precyzujących pierwotny wniosek o zastosowanie ulgi podatkowej i wskazujących, że wnioskodawca stara się o udzielenie pomocy de minimis, wynika, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc de minimis – w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Oba wyżej określone przepisy nie są od siebie niezależne i oderwane. Nie regulują całkowicie odmiennych stanów faktycznych. Ich wzajemna relacja jest taka, że art. 67a reguluje podstawowe kwestie w zakresie udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a mianowicie wskazuje podstawowe przesłanki udzielenia ulgi, formy, w jakich możliwe jest udzielenie ulgi i rodzaje należności, które mogą być objęte ulgą. Art. 67b dotyczy tylko podatników prowadzących działalność gospodarczą. Jednak oba przepisy nawiązują do siebie, co wynika z takich sformułowań jak "z zastrzeżeniem art. 67b", "określonych w art. 67a", "o których mowa w art. 67a". Odczytywanie art. 67b w oderwaniu od art. 67a § 1 nie byłoby sensowne. Skoro udzielenie ulgi w spłacie podatku jest odstępstwem od zasady płacenia podatków, to również dla podatników będących przedsiębiorcami powinny być określone podstawy odstąpienia od tej zasady i są one określone właśnie w art. 67a § 1. A zatem organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że podstawowym warunkiem udzielenie skarżącemu wnioskowanej ulgi podatkowej jest wykazanie, że przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny. Stwierdzenie istnienia jednej z tych przesłanek czyni sensownym dalsze rozważanie możliwości udzielenia ulgi w aspekcie pomocy publicznej. Taki sposób rozumienia powyższych przepisów prezentowany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych i w piśmiennictwie (zob. np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 września 2007 r., I SA/Gd 538/07, LEX nr 297127; a także P. Sidor, Pomoc publiczna w świetle znowelizowanych przepisów wspólnotowych i krajowych. Problemy podatkowe. Obowiązki beneficjenta, Dor. Podat. 2007/3/17 oraz Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, Komentarz do art. 67 b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, LEX 2009, wyd. III). Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" należą do kategorii pojęć nieostrych, niedookreślonych, a więc takich, które wymagają każdorazowej oceny na tle okoliczności faktycznych danej sprawy, a ocena ich zaistnienia winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, a nie subiektywne przekonanie podatnika lub organu. Pomimo trudności w sformułowaniu generalnej, uniwersalnej definicji tych pojęć, pojęcie "ważny interes podatnika" rozumiane jest jako sytuacja, w której z powodu w zasadzie nadzwyczajnych przypadków losowych lub szczególnego splotu okoliczności nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowej, "interes publiczny" zaś jako dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, to dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa, a więc i możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. W interesie publicznym leży, by podatnicy przestrzegali przepisy podatkowe, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości opodatkowania. Istnieje zatem konieczność wyważenia interesu podatnika i interesu publicznego, a umorzenie zaległości podatkowej jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania może być stosowane w szczególnie uzasadnionych wypadkach i nie może mieć charakteru powtarzalnego. Oceniając sytuację podatnika organy podatkowe winny bowiem mieć także na uwadze interes budżetu państwa, a przerzucanie ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej na ogół podatników pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym. Treść art. 67 b § 1 pkt 2 (zawarte w nim odesłanie do zakresu i zasad zawartych w prawie wspólnotowym udzielania pomocy w ramach zasady de minimis) oraz odesłanie do art. 67a Ordynacji podatkowej oznacza, że na gruncie tej ustawy udzielenie omawianej pomocy następuje na zasadach przewidzianych w tym przepisie, ale, na co wskazuje wyraźnie art. 67b § 1 pkt 2, przy jednoczesnym spełnieniu przesłanek z cyt. wyżej rozporządzenia Komisji WE. Przyznanie pomocy jest więc fakultatywne i uznaniowe. Obowiązkiem organu podatkowego podejmującego decyzję jest więc zbadanie, czy zachodzą przewidziane w art. 67a Ordynacji podatkowej, tj. materialnoprawne przesłanki określone jako "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" oraz, czy udzielenie pomocy (nawet przy zaistnieniu tych przesłanek) nie naruszy zasad wynikających z cytowanych aktów prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis. Reasumując stwierdzić zatem należy, iż udzielenie przewidzianej w art. 67 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pomocy de minimis ma charakter uznaniowy i wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a więc, że spełnione są przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przy jednoczesnym ustaleniu, iż pomoc nie naruszy warunków wynikających z postanowień rozporządzenia Komisji (WE) z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. U. UE L 379.5 z 28 grudnia 2006 r.). Charakter zaskarżonej decyzji powoduje, że przedmiotem sądowej kontroli jest przede wszystkim prawidłowość przeprowadzonego postępowania, a więc sprawdzenie, czy organy podatkowe wyczerpująco i w pełni wyjaśniły wszystkie istotne okoliczności sprawy, czy prawidłowo oceniły zebrany materiał dowodowy, a następnie, czy prawidłowo zastosowały prawo materialne (spełnienia przesłanek zastosowania lub odmowy zastosowania ulgi) i w końcu, czy prawidłowo uzasadniły decyzje. W ocenie Sądu postępowanie w rozpatrywanej sprawie przeprowadzone zostało prawidłowo bez naruszenia obowiązujących przepisów Ordynacji podatkowej. W toku postępowania wyjaśnione zostały wszystkie istotne okoliczności sprawy związane z sytuacją majątkową, osobistą i rodzinną skarżącego. Organ pierwszej instancji przeprowadził przy tym uzupełniające postępowanie dowodowe po uchyleniu pierwszej decyzji z listopada 2008 r., także niekorzystnej dla podatnika. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zawarte jest w nim wyjaśnienie, dlaczego uwzględnienie odwołania nie było możliwe. Wskazano, że nie zachodzą okoliczności odpowiadające kierunkowym dyrektywom wyboru z art. 67a Ordynacji podatkowej. To stanowisko zaskarżonej decyzji Sąd podziela. Szeroko przedstawione i przeanalizowane w uzasadnieniu decyzji okoliczności świadczą niewątpliwie, że powoływane przez podatnika okoliczności nie pozwalały na przyznanie mu wnioskowanej pomocy. Na powyższą oceną musiała mieć wpływ sytuacja skarżącego, a więc fakt, że prowadzi on działalność gospodarczą i że przyczyną powstania zaległości podatkowej, której część objęta została wnioskiem o rozłożenie na raty, było niewłaściwe prowadzenie tej działalności, a dokładnie niewłaściwe jej rozliczanie prowadzące do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów. W orzecznictwie ugruntowane jest już bowiem stanowisko, iż niepowodzenia w działalności gospodarczej, nieuczciwość kontrahentów lub wspólnika oraz brak doświadczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej nie stanowią podstawy do umorzenia należności podatkowej. Ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej nie powinno być przenoszone na budżet państwa, a więc na pozostałych obywateli-podatników (por.: wyroki NSA z 10 stycznia 1999 r., sygn. akt III SA 7493/98; z 27 października 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1883/97 Baza Legalis; z 10 stycznia 2001 r., sygn. akt III SA 11037/00, Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego, nr 6/22001, poz. 167). Także ustalenia i ocena sytuacji życiowej i majątkowej skarżącego są trafne. Nie ma oczywiście potrzeby powtarzania ustaleń i ocen organów odnoszących się do sytuacji majątkowej, rodzinnej i osobistej skarżącego. Jednakże ich zakres świadczy o podjęciu wszelkich niezbędnych i możliwych prób w celu wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy, a więc w celu ustalenia, czy te konkretne okoliczności odpowiadają jednej z dyrektyw kierunkowych art. 67a Ordynacji podatkowej. Organy ustaliły bowiem: stan rodzinny i źródła utrzymania podatnika, wysokość miesięcznych wydatków związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego, wysokość przychodów i wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą za okres od 2007 r., ilość i rodzaj posiadanych środków transportowych, daty zbywania istotnych składników majątkowych – domu wolnostojącego z wyposażeniem (2002 r.) i środków transportowych (2005 r.), fakt zatrudniania jednego pracownika, fakt wcześniejszego umorzenia zaległości podatkowych w wyniku restrukturyzacji na ogólną kwotę ponad 223.000,00 zł. Przesłanka "ważnego interesu podatnika" nie może być rozumiana subiektywnie, natomiast żadne okoliczności poddane ocenie obiektywnej nie świadczą o wystąpieniu tej przesłanki. Skarżący nadal prowadzi działalność gospodarczą, zatrudnia jednego kierowcę, uzyskuje ponadto niewielkie dochody z umowy o pracę. Powstanie zaległości nie zostało spowodowane żadnymi nadzwyczajnymi, trudnymi do przewidzenia okolicznościami, ale nieprawidłowościami w rozliczaniu podatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Za udzieleniem ulgi nie przemawia też interes publiczny. W interesie tym nie jest "dotowanie" przedsiębiorców, którzy nawet po otrzymaniu pomocy (restrukturyzacja) nie osiągają wyników ekonomicznych pozwalających na wywiązywanie się z obowiązków podatkowych. Skarżący nie zarzuca organom podatkowym braków w zakresie gromadzenia dowodów, ale błędną ich ocenę, wyciągnięcie błędnych wniosków z całego zgromadzonego materiału dowodowego. Tego zarzutu Sąd nie podziela. Organy nie stwierdziły, że sytuacja majątkowa podatnika jest dobra, ale uznały, że nie jest na tyle wyjątkowa, aby uzasadniała zastosowanie ulgi. Sąd podziela wyrażony w decyzji pogląd, że okoliczności przemawiające za zastosowaniem ulgi powinny mieć charakter nadzwyczajny, wyjątkowy, w zasadzie niezależny od podatnika, skoro zastosowanie ulgi jest odstępstwem, wyjątkiem od sytuacji normalnej i powszechnej, a sprowadzającej się do płacenia należnych podatków. Ocena taka jest tym bardziej prawidłowa wobec przedsiębiorców, a więc profesjonalistów umiejących przewidywać i planować przedsięwzięcia gospodarcze. Nadzwyczajny i wyjątkowy charakter okoliczności uzasadniających zastosowanie ulgi podatkowej nie musi oczywiście oznaczać konieczności wystąpienia nagłych i dramatycznych wydarzeń. Choć należy podzielić pogląd wyrażony w skardze, że przedsiębiorca nie może przewidzieć wszystkich niekorzystnych zdarzeń gospodarczych i nie może przeciwdziałać ich wszystkim niekorzystnym skutkom, w tym kryzysom i złej koniunkturze, to jednak z poczynionych w sprawie ustaleń nie wynika, aby przyczyną powstania, ale przede wszystkim niepłacenia zaległości w podatku dochodowym za 2001 r., były jakieś niemożliwe lub trudne do przewidzenia zdarzenia gospodarcze. Z ustaleń organów nie wynika, aby skarżący podjął w ciągu minionych kilku lat realne próby spłacenia choćby części długu. Wynika z nich natomiast, że skarżący uszczuplał swój majątek. Decyzja w sprawie udzielenia ulgi podatkowej w formie rozłożenia zaległości (lub jej części) na raty powinna uwzględniać realną sytuację podatnika i stwarzać możliwość wywiązywania się z ewentualnego obowiązku płacenia rat. Ustalone w sprawie okoliczności w zakresie dochodów i wydatków podatnika oraz jego sytuacji rodzinnej nie prowadzą do wniosku o realnej możliwości płacenia zaproponowanych we wniosku rat, a zatem ewentualne uwzględnienie wniosku nie doprowadziłoby do pożądanej sytuacji, tj. zapłaty zaległości w ratach. Twierdzenia skarżącego o możliwości zaciągnięcia kredytu bankowego lub pożyczki nie zostały w żaden sposób uprawdopodobnione, tak jak i twierdzenia o realnej możliwości i staraniach uzyskiwania zarobków przez żonę skarżącego. Skoro zatem organy podatkowe prawidłowo ustaliły i oceniły, że za uwzględnieniem wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej nie przemawia ani ważny interes podatnika, ani interes publiczny, to nie było potrzeby rozważania, czy podatnik spełniałby przesłanki do udzielenia pomocy de minimis określone w prawie wspólnotowym. Dodatkowo tylko można przypomnieć, że tutejszy Sąd rozpoznał już wcześniej skargi M. B. na dwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. wydane w przedmiocie: odmowy umorzenie zaległości podatkowej w kwocie 90.694,83 zł stanowiącej pozostałą część (nieobjętą wnioskiem o rozłożenie na raty) zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oraz odmowy umorzenia odsetek za zwłokę będących następstwem niewywiązania się z obowiązku podatkowego w tym podatku. Oba wyroki oddalające skargi są prawomocne. Podatnik nie wnosił skarg kasacyjnych. W wyrokach tych Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zgodnie z bezpośrednio stosowanymi przepisami rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. U. UE L. 2006, Nr 379, s. 5) tj. art. 2 ust. 2 i art. 1 ust. 1 lit. h w zw. z Wytycznymi Wspólnotowymi Komisji dotyczącymi pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. UE. C Nr 244, s. 2), ogólna kwota pomocy de minimis przyznana dowolnemu podmiotowi gospodarczemu nie przekracza 200.000 euro w dowolnie ustalonym okresie trzech lat budżetowych. Całkowita wartość pomocy de minimis przyznanej jednemu podmiotowi gospodarczemu działającemu w sektorze transportu drogowego przez dowolny okres trzech lat budżetowych nie może przekroczyć 100.000 euro. Pułapy te stosuje się bez względu na formę i cel pomocy de minimis, a także bez względu na to, czy pomoc przyznana państwu członkowskiemu jest w całości, czy w części finansowana z zasobów Wspólnoty. Pomocy tej nie stosuje się jednakże w stosunku do podmiotów gospodarczych znajdujących się w trudnej sytuacji. W myśl Wytycznych wspólnotowych, przedsiębiorstwo jest zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko – lub średnioterminowej. Dalej w powołanych wyrokach Sąd stwierdził, że fakt znajdowania się podatnika M. B. w takiej trudnej sytuacji w rozumieniu wytycznych wspólnotowych był poza sporem i właśnie z tego względu udzielenie pomocy de minimis nie byłoby możliwe, gdyż naruszałoby warunki określone w przepisach wspólnotowych. Okoliczność ta została powołana jedynie dodatkowo, gdyż skarżący nie zarzucił naruszenia przepisów wspólnotowych dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, a ponadto, skoro organy prawidłowo oceniły, że nie zostały spełnione podstawowe przesłanki do zastosowania ulgi, określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, to nie było potrzeby rozważania, czy podatnik spełniałby przesłanki do udzielenia pomocy de minimis określone w prawie wspólnotowym. Nie jest uzasadniony zarzut zaniechania powołania podstawy prawnej w zaskarżonej decyzji. Jest to decyzja organu odwoławczego. Stosownie do treści rozstrzygnięcia w decyzji powołano art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jest to wypełnienie dyspozycji art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej przy tego rodzaju decyzji. Natomiast w uzasadnieniu organ odwoławczy nawiązał do mających zastosowanie pozostałych przepisów Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). P.Z-C.