I SA/Łd 1229/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 3759( trzy tysiące siedemset pięćdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1229/15 UZASADNIENIE Zaskarżona decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. określającej B. Spółce Akcyjnej (poprzednia nazwa A. Spółka Akcyjna) z siedzibą w W. przy A. 160, wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 163 304,00 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 18 stycznia 2010 r. spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości na 2010 r., w której zadeklarowała : powierzchnię gruntów związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej - 7 812,90 m2 , od których wyliczyła podatek w wysokości 5 547,16, powierzchnię użytkową budynków związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej - 5 218,69 m2, od której wyliczyła podatek w kwocie 101 764,46 zł - wartość budowli, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych w kwocie 563 225,00 zł, której podatek wyniósł 11 264,50 zł. Łączną kwotę zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010 wynikającą z deklaracji, A. S.A. (obecnie B. S.A. z/s w W. ) określiła w wysokości 118 576,00 zł. Postanowieniem z dnia 17 września 2014 r. Prezydent Miasta S. działając na podstawie art. 165 § 1 i 2 w zw. z art. 21§ 3 Ordynacji podatkowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia B.S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok. W ocenie organu podatkowego spółka nie zadeklarowała do opodatkowania w pozycji "budowle" wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, a mimo wezwania Spółka nie uzupełniła deklaracji na podatek od nieruchomości na 2010 r. W odpowiedzi na wezwanie organu I instancji podatnik podkreślił, że stanowisko, zgodnie z którym linie kablowe położone w kanalizacji kablowej podlegają podatkowi od nieruchomości nie jest adekwatne w stanie faktycznym, który wystąpił od lutego 2009 r., tj. w sytuacji, w której spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. Zdaniem spółki w sytuacji, gdy właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Wniósła o przedłużenie terminu na dostarczenie organowi zestawień z w/w identyfikacji budowli. W odpowiedzi na kolejne wezwania spółka przesłała zestawienie linii kablowych ułożonych w kanalizacji wyodrębnionych w toku postępowania prowadzonego za rok 2009, w odniesieniu do których spółka stwierdziła, że dokonała ich analizy pod kątem zmian, jakie nastąpiły w trakcie 2009 r., mających wpływ na podstawę opodatkowania za 2010 r. Łączna wartość wyszczególnionych w przekazanym przez podatnika zestawieniu środków trwałych (linii kablowych ułożonych w kanalizacji), wg stanu na 31 grudnia 2009 r. wynosiła 3 833 784,56 zł. Decyzją z dnia [...] r., działający z upoważnienia Prezydenta Miasta S., Skarbnik Miasta określił B. Spółce Akcyjnej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości 163 304,00 zł,. Organ I instancji podważył stanowisko podatnika, wg którego różny status własnościowy poszczególnych elementów budowli rzutuje na to czy dana rzecz jest budowlą czy też nie jest oraz nie zgodził z się ograniczaniem przedmiotu opodatkowania wyłącznie do sytuacji, gdy właścicielem poszczególnych elementów budowli jest ten sam podmiot. Zdaniem organu podatkowego w stanie prawnym obowiązującym do końca lipca 2010 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega sieć telekomunikacyjna jako obiekt kompletny bez względu na to, kto jest właścicielem poszczególnych jej części. Do opodatkowania kabla ułożonego w kanalizacji kablowej bez znaczenia jest kwestia własności poszczególnych elementów sieci telekomunikacyjnej. Od decyzji organu I instancji spółka wniosła odwołanie. SKO w S. powołując się na z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U z 2014 r., póz. 849 ze zm.), zwanej dalej : "u.o.p.l." oraz art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane ( j.t. Dz. U. z 2006 r., Nr 156, póz. 1118 ze zm.) wskazało, że całość techniczno - użytkowa dotyczy wszystkich składników budowli, które są ze sobą powiązane, aby budowla mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (świadczenia usług w zakresie telekomunikacji). Sam kabel teletechniczny stanowi jednak część budowli, a jego demontaż uniemożliwiłby funkcjonowanie budowli sieciowej. Kanalizacja kablowa służy określonemu celowi - ułożeniu w niej linii kablowych (także z punktu widzenia zasad prawidłowej gospodarki trudno byłoby znaleźć uzasadnienie dla ułożenia w ziemi tylko kanalizacji kablowej dla samej siebie). Kanalizacja kablowa wraz z liniami (kablami, światłowodami) stanowi funkcjonalną i techniczną całość służącą świadczeniu usług telekomunikacyjnych. Podkreślono, ze nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem. Samodzielnym obiektem budowlanym jest kanalizacja kablowa, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one, w ocenie organu odwoławczego, budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W związku z tym , że kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable są budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. . Organ wyjaśnił dalej, że poza sporem w mniejszej sprawie jest, że spółka w badanym roku podatkowym była właścicielem kabli, a kable znajdują się w kanalizacji technicznej, stanowiącej własność innego podmiotu. Spółka korzysta z kanalizacji kablowej, w której ułożone są przedmiotowe linie kablowe na podstawie umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia 31 stycznia 2009 r., zawartej pomiędzy A. S.A. (obecnie B. S.A.) jako Korzystającym i C. Sp. z o.o. jako Finansującym. Z treści umowy wnika, że Korzystający zobowiązał się do przeniesienia na Finansującego własność przedmiotu (m.in. kanalizacji kablowej) i przenosi jego posiadanie w związku ze stosunkiem leasingu uregulowanym w umowie, zgodnie z art. 349 Kc. ( ust. 2.1 i ust.3 umowy). Spółka jest wiec posiadaczem przedmiotu leasingu, właścicielem jest Finansujący (C.) i ponosi ciężar podatku od nieruchomości od przedmiotu leasingu ( ust. 6 a umowy). W ocenie organu złożona z przewodów i kanalizacji budowla stanowi funkcjonalną całość i jednocześnie stanowi rozwiązanie techniczno - użytkowe umożliwiające przesyłanie sygnałów telekomunikacyjnych bez kolizji z innymi urządzeniami i instalacjami. Zauważono, że sama kanalizacja techniczna bez umieszczenia w niej kabli przesyłowych, w istocie nie spełnia żadnej funkcji, zaś wykonywanie działalności gospodarczej przez spółkę wiąże się z korzystaniem zarówno z kabli przesyłowych, jak i kanalizacji stanowiącej osłonę (zabezpieczenie) dla tychże kabli. Sieć techniczna w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowi więc budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a przez to i art. 2 ust. l pkt 3 u.p.o.l. Jeżeli telekomunikacyjne linie kablowe, stanowiące budowlę (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) jako sieć techniczna umieszczone zostaną w będącej również budowlą (art. 3 pkt 3 prawa budowlanego) kanalizacji kablowej, nastąpi sytuacja funkcjonalnego związku dwóch budowli. Zdaniem organu wobec tego przy ustalaniu wysokości podatku od nieruchomości nie można z podstawy opodatkowania wyłączyć kabla telekomunikacyjnego, który w myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego razem z kanałem tworzy całość użytkowo-techniczną, a zatem też budowle. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 2 ust. i pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. i pkt i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.L"), gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...]r. oraz zwrot kosztów postępowania W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, argumentując jak w treści zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – p.p.s.a. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stanowi, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej w aspekcie zgodności z prawem. Zatem sąd sprawując kontrolę zaskarżonego aktu bada jedynie jego legalność. Kontrola zaskarżonego orzeczenia dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ono przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Mając tak zakreśloną kognicję sądu administracyjnego zważyć należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Istotne okoliczności faktyczne nie są sporne w rozpoznawanej sprawie. W szczególności jest poza sporem, że w 2010 r. właścicielem kanalizacji kablowej była C. spółki z o.o., natomiast strona skarżąca pozostawała właścicielem linii kablowych ułożonych w tej kanalizacji. Zasadniczy spór sprowadza się do oceny, czy w tej sytuacji linie kablowe podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako część budowli (sieci technicznej) w 2010 roku. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 3 ust.1 punkt 1 i 2 cytowanej ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. właściciele i samoistni posiadacze nieruchomości. Stwierdzić należy, że spółka skarżąca od 31 stycznia 2009 r. to jest od daty umowy sprzedaży na rzecz C. Sp. z o.o. nie była ani właścicielem ani samoistnym posiadaczem kanalizacji kablowej, w której położone były należące do niej linie kablowe. Nie budzi przy tym wątpliwości, że całość techniczno- użytkową mogą tworzyć zarówno kable wraz z urządzeniami wzmacniającymi i rozdzielczymi, jak i kanalizacja kablowa. Jeżeli jednak kable nie są położone bezpośrednio w ziemi, ale w kanalizacji kablowej, to wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pogląd taki można już uznać za ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. przykładowo wyroki z dnia 25 lutego 2011r., II FSK 1951/09, z dnia 29 października 2010r., II FSK 1468/09, z dnia 27 października 2011r., II FSK 484/10, dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podzielany jest również przez część piśmiennictwa (por. L.Etel, B.Pahl, Opodatkowanie linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, Prawo i Podatki z 2009r., nr 4,s.34, R.Dowgier, Sieć techniczna jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, Finanse Komunalne z 2004r., nr 12,s.26). Rozważenia wymaga zatem to , czy położone w kanalizacji kablowej same kable można w stanie prawnym obowiązującym w kontrolowanym roku uznać za budowlę w rozumieniu ustawy podatkowej , czyli obiekt budowlany stanowiący całość techniczno użytkową. Przydatnym i niezwykle trafnym dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia są poglądy prawne wyrażone w wyroku NSA z 27 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/12 podzielane przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. W wyroku tym, w zbliżonym stanie faktycznym NSA przyjął, że: "Podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 3 ust.1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Spółka nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowią kanalizacja kablowa wraz z kablami. Kanalizacja kablowa jest jej udostępniona przez jej właściciela, którym nie jest żaden z podmiotów wymienionych w art. 3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l., na podstawie umowy najmu. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l." Pogląd taki wyrażony został także w prawomocnym wyroku WSA w Olsztynie z 27 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 674/14 oraz w powołanych w nim wyrokach sądów administracyjnych . ( m.in. II FSK 777/06 czy II FSK 514/06 ) . W okolicznościach tej sprawy skoro spółka jest właścicielem jedynie linii kablowych począwszy od 1 lutego 2009 r. , które ułożone są w kanalizacji należącej do innego podmiotu , korzystając z niej na podstawie stosownej umowy , to nie sposób przyjąć, że ciąży na niej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w zakresie budowli, którą odrębnie kable nie są, o czym wcześniej . Możliwość ich opodatkowania wystąpi tylko wówczas gdy właścicielem lub samoistnym posiadaczem budowli, na którą składa się kanalizacja kablowa i ułożone w niej linie kablowe , tworząc całość techniczno użytkową , byłby jeden podmiot . W tych warunkach stwierdzić należy ,że zaskarżona decyzja wymierzająca Spółce podatek od nieruchomości od przedmiotów , które nie są budowlą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l., narusza także art. 3 ust 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. nakładając ciężar podatkowy na podmiot nie będący podatnikiem , co wynika z poczynionych dotychczas ustaleń faktycznych. Z powyższych przyczyn, wobec naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270,) należało orzec jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględni wykładnię przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przedstawioną w niniejszym wyroku. AKE.