I SA/Łd 1342/08

Dnia 23 kwietnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2009 roku sprawy ze skargi A. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości oddala skargę. I SA/Łd 1342/08 UZASADNIENIE W dniu 19 lutego 2008 r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. złożyła w Urzędzie Gminy A. wniosek z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za okres od 1 lipca 2007 r. do 31 stycznia 2008 r. w łącznej kwocie 46.584 zł. W uzasadnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, iż przeważającym przedmiotem jej działalności jest kupno i sprzedaż nieruchomości. W związku z tym 14 czerwca 2007 r. nabyła dwie zabudowane nieruchomości od Wójta Gminy A. w celu wybudowania na nich budynków mieszkalnych. Jednakże na nabytych działkach znajdują się budynki w bardzo złym stanie technicznym i w 2008 r. Spółka zamierzała dokonać ich rozbiórki. Podatnik – jak stwierdzono – nie ponosi żadnych korzyści z posiadanych nieruchomości, a wręcz musi ponieść dodatkowe nakłady inwestycyjne na wyburzenie obiektów znajdujących się na tych nieruchomościach, co narusza jego zasoby finansowe i sprawia, że inwestycja będzie mniej rentowna. W celu wywiązania się z obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości podatnik będzie zmuszony zaciągnąć kredyt (pożyczkę), a kosztami podatku od nieruchomości oraz kosztami zaciągniętej pożyczki zostanie pośrednio obciążona lokalna społeczność, czyli osoby, które zechcą nabyć lokale mieszkalne. Podatnik zakwestionował stan techniczny budynków posadowionych na zakupionych gruntach oraz obowiązek zapłaty od nich podatku od nieruchomości. W ocenie strony, żądanie zapłaty podatku od nieruchomości z zastosowaniem stawek wskazanych przez organy podatkowe narusza konstytucyjną zasadę sprawiedliwości. Jeżeli dane aktywa nie mogą być wykorzystane w działalności gospodarczej, nie można obciążać podatnika najwyższą stawką podatkową obowiązującą w odniesieniu do aktywów służących faktycznie wykonywaniu działalności gospodarczej, ponieważ taki podatek wyczerpuje zdolność podatkową podatnika i w efekcie szkodzi gospodarce. Do wniosku o umorzenie zaległości podatkowych strona załączyła operat szacunkowy - "określenie wartości rynkowej nieruchomości gruntowej zabudowanej, położonej przy ul. A 83/85 w J. gmina A". Spółka uznała zatem, iż w tym przypadku zachodzi ważny interes podatnika, jak również ważny interes publiczny, które uzasadniają umorzenie wskazanych zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...] nr [...] Wójt Gminy A. odmówił Spółce umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za okres od lipca do grudnia 2007 r. w wysokości 39.805,- zł wraz z należnymi odsetkami w wysokości 1.964,- zł. Organ podatkowy uznał, iż na gruncie przepisu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej z "ważnym interesem podatnika" możemy mieć do czynienia wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Natomiast przez pojęcie "interes publiczny" należy rozumieć pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej (mieszkańcom miasta) lub całemu społeczeństwu. Jednakże z materiału dowodowego spraw nie wynika – jak wskazał organ – iż w ostatnim czasie wystąpiły w przypadku Spółki okoliczności, które można byłoby określić jako "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych. Wskazano, iż organ nie może udzielić ulgi w postaci umorzenia ze względu na nieudokumentowany zły stan techniczny budynków jakie znajdują się na nieruchomości, które stanowią własność Spółki. Podkreślono przy tym, iż pismem z dnia 7 marca 2008 r. organ podatkowy zobowiązał podatnika do przedłożenia dokumentów (decyzji wydanej w trybie art. 68 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane – Dz.U. z 2000 r., Nr 106, poz. 1126 ze zm.) potwierdzających, że budynki znajdujące się na nieruchomości położonej w J. przy ul. B. 85-89 oraz przy ul. A. 83-85 są w złym stanie technicznym i nie nadają się do użytkowania. W odpowiedzi na to wezwanie przesłano operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego, określający wartość rynkową w/w nieruchomości gruntowej zabudowanej. Przedłożony operat nie jest – jak uznał organ – oceną stanu technicznego budynków, ponieważ został sporządzony w celu określenia wartości rynkowej nieruchomości. Autor operatu szacunkowego nie udokumentował także posiadania uprawnień do sporządzenia oceny stanu technicznego obiektów budowlanych. Organ nadmienił ponadto, iż zgodnie z art. 61 Prawa budowlanego właściciel lub zarządca obiektu budowlanego jest obowiązany utrzymać i użytkować obiekt budowlany zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 5 ust. 2 tej ustawy, oraz zapewnić, dochowując należytej staranności, bezpieczne użytkowanie obiektu w razie wystąpienia czynników zewnętrznych oddziaływujących na obiekt, związanych z działaniem człowieka lub sił natury. Z kolei podatek ma charakter majątkowy - obowiązek jego zapłaty związany jest wyłącznie z samym faktem posiadania nieruchomości, a decyzja o udzieleniu ulgi w tym zakresie ma charakter uznaniowy. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Spółki "A" wniósł o jej uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając jej naruszenie przepisów: art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), art. 67a § 1 pkt 3, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Spółki, organ podatkowy niewystarczająco uzasadnił decyzję, odmawiając umorzenia podatku od nieruchomości, jak również nie uwzględnił w materiale dowodowym i nie rozpatrzył przedłożonego operatu szacunkowego przygotowanego przez rzeczoznawcę majątkowego, posiadającego uprawnienia do wykonywania tego zawody. Organ podatkowy przed wydaniem decyzji winien zbadać stan techniczny nabytych budynków i budowli, m.in. poprzez zapoznanie się z przedstawionym mu operatem szacunkowym wraz z załączoną dokumentacją zdjęciową, a w przypadku jakichkolwiek wątpliwości dokonać oględzin budynków znajdujących się na gruncie. Spółka wskazała również, iż za ważny interes podatnika należy uznać każdy związek umorzenia zaległości podatkowych z kwestiami, które podatnik uznaje za ważne dla siebie; a w przedmiotowej sprawie występuje ważny interes podatnika, gdyż Spółka ze względu na zły stan techniczny zakupionych budynków pozbawiona jest możliwości zarobkowania. Musi ponieść dodatkowe nakłady inwestycyjne na wyburzenie znajdujących się tam obiektów, co narusza jego zasoby finansowe i sprawia, że inwestycja będzie mniej rentowna. Kwestie te należy zatem uznać za ważny interes podatnika. Ponadto kosztami podatku oraz kosztami zaciągniętej przez podatnika pożyczki w celu zapłaty podatku od nieruchomości zostanie pośrednio obciążona lokalna społeczność, czyli osoby które zechcą nabyć lokale mieszkalne, co niewątpliwie stanowi ważny interes publiczny. W odniesieniu do zarzutu dotyczącego naruszenia przepisu art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, pełnomocnik strony wskazał, iż opodatkowane budynki i budowle znajdują się w bardzo złym stanie technicznym i niemożliwe byłoby ich wykorzystywanie do działalności gospodarczej. Jako budowle w złym stanie technicznym, niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy rozstrzygniecie Wójta Gminy A. z dnia [...]. W ocenie organu odwoławczego Spółka przedkładając operat szacunkowy, określający wartość rynkową nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w J. przy ul. A 83/85, zmierza do wykazania, że stan techniczny przedmiotowej nieruchomości uniemożliwia jej wykorzystywanie do działalności gospodarczej, co wystarczająco uzasadnia zastosowanie wobec niej ulgi jaką jest umorzenie zaległości podatkowej. Jednakże Spółka prowadzi działalność gospodarczą i ryzyko tej działalności spoczywa na niej i nie może być przerzucane na organ podatkowy. Fakt ewentualnych strat finansowych Spółki nie przesądza o istnieniu uzasadnionego interesu podatnika. Nie ma znaczenia fakt, że Spółka nie miała wpływu na stan techniczny zakupionych nieruchomości, jak również to, że nie miała możliwości nabycia działek bez znajdujących się na nich obiektów. Zdaniem Kolegium, ewentualne niepowodzenia finansowe w działalności nie mogą automatycznie skutkować obowiązkiem udzielenia ulg podatkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie dopatrzyło się w sytuacji Spółki przyczyny wyjątkowej, dla której mogłoby dojść do umorzenia zaległości podatkowych. Zdaniem Kolegium sytuacja podatnika wynika z czynników od niego zależnych, ponieważ zgodził się na zakup określonych nieruchomości, w ich określonym stanie, miał pełną wiedzę co do ewentualnych kosztów jakie musi ponieść, jak również winien mieć wiedzę co do obowiązku podatku z tytułu posiadania nieruchomości, a zatem nie może nikogo obarczać skutkami swojej decyzji. Z odpisu Krajowego Rejestru Sądowego dotyczącego przedmiotowej Spółki wynika, iż przedmiotem jej działalności jest miedzy innymi kupno i sprzedaż nieruchomości, zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości. Zatem przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest obrót nieruchomościami; podatnik nie prowadzi w nich konkretnej działalności gospodarczej, dla której stan techniczny nieruchomości ma istotne znaczenie bądź uniemożliwia wykorzystywanie do celów konkretnej działalności. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym i skoro podatnik posiada nieruchomość to z samego tego faktu powstaje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Fakt ewentualnych strat finansowych z powodu złego stanu technicznego zakupionych nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej nie przesądza o istnieniu ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego w umorzeniu zaległości podatkowej; strata w działalności podatnika stanowi element ryzyka, które podatnik mógł przewidzieć. Podatnik ma subiektywne przekonanie o istnieniu jego "ważnego interesu", jak również "interesu publicznego" w wykorzystaniu wnioskowanej ulgi. Odnosząc się do przedłożonego operatu szacunkowego Kolegium stwierdziło, iż miał on na celu określenie wartości rynkowej zabudowanej nieruchomości, co wbrew twierdzeniom podatnika nie jest odzwierciedleniem stanu technicznego budynków. Końcowo organ odwoławczy wskazał, iż postępowanie o umorzenie zaległości podatkowej jest postępowaniem odrębnym, gdyż na tym etapie postępowania organ podatkowy bada, czy sytuacja w jakiej znajduje się podatnik uzasadnia zastosowanie ulgi w formie umorzenia zaległości podatkowej w kontekście art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, a nie ustala stanu technicznego nieruchomości. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik Spółki z o.o. "A" wniósł o uchylenie powyższej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji postawiono te same zarzuty co decyzji pierwszoinstancyjnej, tj. naruszenie art. 67a § 1 pkt 3, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo pełnomocnik Spółki zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, przez nieuzasadnienie stwierdzenia, że "umorzenie podatku nie miałoby wpływu na interes społeczności". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, prosząc o potraktowanie uzasadnienia zaskarżonej decyzji jako integralnej części odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Spółka we wniosku z dnia 13 lutego 2008 r. wniosła o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za okres od 1 lipca 2007 r. do 31 stycznia 2008 r. Organ podatkowy ustalił na dzień 19 lutego 2008 r. zaległości skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości w wysokości 39.805,- zł (odsetki za zwłokę wyniosły 1.964,- zł) i zaległość ta dotyczyła okresu lipiec – grudzień 2007 r. Zresztą sama Spółka w oświadczeniu o sytuacji gospodarczej i finansowej podatnika wykazała jedynie zaległość podatkową w wysokości 39.800,- zł z tytułu podatku od nieruchomości. Zasadnie zatem organ podatkowy przyjął, iż przedmiotem rozstrzygnięcia mógł być jedynie podatek niezapłacony w terminie płatności, a więc zaległość podatkowa za okres od lipca do grudnia 2007 r. Zgodnie z treścią przepisu art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie do art. 67b § 1 organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej; które stanowią pomoc de minimis; które stanowią pomoc publiczną ale tylko na cele określone w pkt 3 art. 67b Ordynacji podatkowej. Przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową – "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Spójnik "lub" użyty w przepisie wskazuje przy tym na to, iż wystarczy spełnienie tylko jednej z nich. Oznacza to, iż organ podatkowy w każdym wypadku winien zbadać sprawę pod kątem spełnienia obu przesłanek. Pojecie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, a jego treść powinna być oceniana w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. (sygn. akt SA/Sz 850/98, Lex nr 36843) stwierdził, iż "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokoić potrzeb materialnych". Interes publiczny rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwa, korekta błędnych decyzji. W niniejszej sprawie organy podatkowe odmówiły udzielenia ulgi umorzenia zaległości podatkowej uznając, że przedstawione przez stronę argumenty nie świadczą o istnieniu ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, które uzasadniałyby udzielenie ulgi. Organ odwoławczy zauważył, że skarżąca Spółka zmierzała do wykazania, iż stan techniczny przedmiotowej nieruchomości uniemożliwia jej wykorzystywanie do działalności gospodarczej, co wystarczająco uzasadnia zastosowanie wobec niej ulgi, jaką jest umorzenie zaległości podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą i ryzyko tej działalności spoczywa na niej i nie może być przerzucane na organ podatkowy. Fakt ewentualnych start finansowych Spółki nie przesądza o istnieniu uzasadnionego interesu podatnika. Nie ma znaczenia fakt, że Spółka nie miała wpływu na stan techniczny zakupionych nieruchomości, jak również to, że nie miała możliwości nabycia działek bez znajdujących się na nich obiektów. Zdaniem Kolegium ewentualne niepowodzenia finansowe w działalności nie mogą automatycznie skutkować obowiązkiem udzielenia ulg podatkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie dopatrzyło się w sytuacji Spółki przyczyny wyjątkowej, dla której mogłoby dojść do umorzenia zaległości podatkowych. Zdaniem Kolegium sytuacja podatnika wynika z czynników od niego zależnych, ponieważ zgodził się on na zakup określonych nieruchomości w ich określonym stanie, miał pełną wiedzę co do ewentualnych kosztów jakie musi ponieść, jak również winien mieć wiedzę co do obowiązku podatku z tytułu posiadania nieruchomości, a zatem nie może nikogo obarczać skutkami swojej decyzji. W uzasadnieniu decyzji wskazano również, iż stan techniczny budynków nie ma znaczenia dla działalności Spółki, gdyż podatnik nie prowadzi w nich konkretnej działalności, a ponadto przedstawiony operat szacunkowy miał na celu określenie wartości rynkowej zabudowanej nieruchomości, co wbrew twierdzeniom podatnika nie jest odzwierciedleniem stanu technicznego budynków. Sąd zwraca uwagę, iż organ podatkowy, podejmując decyzję na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, obowiązany jest do dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych aby stwierdzić czy w danym przypadku wykazany został ważny interes podatnika lub interes publiczny, który mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku. Należy przy tym podkreślić, iż strona występująca z żądaniem umorzenia zaległości podatkowych w oparciu o art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej powinna powołać dowody lub wnioskować o przeprowadzenie ich przez organ podatkowy w celu wykazania, że zachodzą szczególne okoliczności uzasadniające umorzenie z uwagi na ważny interes podatnika lub interes publiczny (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2006 r. sygn. akt II FSK 405/05). Postępowanie w przedmiocie ulg podatkowych wszczynane jest na wniosek podatnika i w jego interesie leży wskazanie przesłanek uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi. W tego rodzaju sprawach należy brać pod uwagę stan faktyczny z dnia wydania decyzji a "ważny interes", o którym mowa w cytowanym przepisie, musi istnieć obiektywnie, a nie wyłącznie w przekonaniu podatnika składającego wniosek o przyznanie ulgi (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Bk 134/05). Organ podatkowy pierwszej instancji zebrał dowód w postaci "oświadczenia o sytuacji gospodarczej i finansowej podatnika ubiegającego się o udzielenie ulgi w zapłacie zobowiązań podatkowych". Wynika z niego, że skarżąca Spółka posiadała tylko nieuregulowane zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości w wysokości 39.800,- zł, a ponadto miała zadłużenie z tytułu umów pożyczek w kwocie 9.770.368,38 zł. Z dowodu tego nie wynika, aby Spółka nie miała środków finansowych na pokrycie zobowiązań podatkowych. Wprawdzie w uzasadnieniach decyzji nie odniesiono się do tego dowodu, jednakże Spółka również nie powoływała się na bieżące trudności finansowe, lecz wskazywała na ewentualne przyszłe wydatki - nakłady inwestycyjne na wyburzenie obiektów znajdujących się na posiadanych nieruchomościach, co miało naruszać jej zasoby finansowe i sprawiać, że przyszła inwestycja będzie mniej rentowna. We wniosku, jak i w odwołaniu, podatnik nie przedstawił jakichkolwiek danych dotyczących jego aktualnych dochodów (straty), czy też nadzwyczajnych zdarzeń rodzących przedmiotowe zaległości, czy mających wpływ na ich powstanie bądź niemożność realizacji. Należy zgodzić się zatem z poglądem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że fakt ewentualnych start finansowych nie może przesądzać o istnieniu ważnego interesu podatnika uzasadniającego udzielenie ulgi podatkowej. Także ewentualne niepowodzenia finansowe w działalności nie mogą automatycznie skutkować obowiązkiem udzielenia ulg podatkowych. Skoro w niniejszej sprawie nie zostało udowodnione by w chwili wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia istniał stan faktyczny uzasadniający udzielenie stronie ulgi wnioskowanej we wniosku, to tym samym Sąd był związany tymi ustaleniami. Twierdzenie, że w celu wywiązania się z obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości podatnik będzie zmuszony zaciągnąć dodatkowy kredyt bankowy, a kosztami tego podatku od nieruchomości oraz kosztami pożyczki zaciągniętej w celu zapłaty podatku zostanie pośrednio obciążona lokalna społeczność – przyszli nabywcy mieszkań, nie mogło stanowić podstawy do udzielenia ulgi podatkowej. Podkreślić również należy, iż ocena dokonywana przez organ podatkowy co do tego, czy istnieją przesłanki do podjęcia decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej oparta jest na elementach natury słusznościowej, które nie mogą być objęte kontrolą Sądu, co oznacza, iż kontroli tej podlega jedynie poprawność postępowania dowodowo-wyjaśniającego i wynikających zeń konkluzji (zob. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt ISA/Ka 498/00, Prawo Przedsiębiorcy 2001, nr 45, str. 14). W związku z powyższym należy uznać, iż organy obu instancji dokonały oceny argumentów przedstawionych przez skarżącą Spółkę oraz dowodu w postaci "operatu szacunkowego, określającego wartość rynkową nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w J. przy ul. A. 83/85", zarówno pod względem istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego". Biorąc powyższe po uwagę, Sąd nie stwierdził w tej sprawie naruszenia przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, ani naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić. M.Ko.