I SA/Łd 1394/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki akcyjnej w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 rok oddala skargę. I SA/Łd 1394/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [....] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza G. z dnia [...] r. nr [...] określającą A. SA wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 147.485,- zł. Organ odwoławczy wskazał na następujący stan faktyczny sprawy: W dniu 11 stycznia 2007 r. A. SA złożyła w Urzędzie Miejskim w G. deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2007 z wykazaną kwotą podatku w wysokości 145.845,- zł (wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazano w wysokości 5.731.222,- zł). W dniu 10 lipca podatnik ten złożył korektę powyższej deklaracji (wykazując kwotę zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości 145.851,- zł; wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazano w wysokości 5.731.547,- zł), wyjaśniając, że przyczyną korekty jest zakończenie operacji księgowych w miesiącu marcu 2007 r. dotyczących rozliczeń inwestycyjnych z 2006 r., których wartość podwyższa postawę opodatkowania z tytułu wartości budowli od 1 stycznia 2007 r. W dniu 17 września 2007 r. Spółka złożyła kolejną korektę deklaracji, wykazując kwotę zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości 145.907,- zł; wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powiększono do kwoty 5.734.346,- zł. W dniu 19 listopada 2007 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r., wykazując kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 146.064,- zł, z wyjaśnieniem, iż przyczyną korekty jest zakończenie operacji księgowych w miesiącu wrześniu 2007 r. dotyczących rozliczeń inwestycyjnych z 2006 r., których wartość podwyższa podstawę opodatkowania z tytułu wartości budowli do kwoty 5.742.186,- zł od 1 stycznia 2007 r. W dniu 14 i 21 stycznia 2008 r. A. SA złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2008, wykazując kwotę podatku w wysokości 106.989,- zł. Zadeklarowała 3.855,00 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; 1.765,00 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle o wartości 3.754.750,- zł. W dniu 16 września 2008 r. podatnik złożył korektę powyższej deklaracji, zwiększając wartość budowli do 3.893.887,- zł. W tym samym dniu Spółka złożyła korektę deklaracji za 2007 r. wykazując zobowiązanie podatkowe w wysokości 146.811,- zł, zwiększając wartość budowli do 5.779.549,- zł, wyjaśniając jednocześnie, że przyczyną korekty jest zakończenie operacji księgowych w miesiącu sierpniu 2008 r., dotyczących rozliczeń inwestycyjnych z lat 2006 – 2007, których wartość podwyższa podstawę opodatkowania z tytułu budowli od 1 stycznia 2007 r. i od 1 stycznia 2008 r. Burmistrz G. pismem z dnia 27 października 2008 r. wezwał Spółkę do złożenia pisemnego wyjaśnienia w zakresie przyczyn zmiany w deklaracji na 2008 r. wartości budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podatnik pismem z dnia 13 listopada 2008 r. wskazał, iż zmiana wartości budowli wynika z faktu wyłączenia wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej. W następstwie tego Burmistrz G. postanowieniem z dnia [...]r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określania A. SA wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008. Pismem dnia 11 lutego 2009 r. organ podatkowy wezwał Spółkę do złożenia ewidencji środków trwałych, w celu ustalenia wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Podatnik odmówił złożenia żądanych dokumentów oraz wskazał na konieczność dokonania w tym zakresie ustaleń faktycznych przez organ podatkowy. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Burmistrza G. określił A. SA wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 147.485,- zł. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik A. SA wniósł o uchylenie decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008 r. Strona uważa, iż linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości (wyłączone z ustalenia wartości budowli), a ponadto uważa, iż organ podatkowy nie ustalił w sposób należyty w postępowaniu podatkowym wartości początkowej budowli, którą przyjął za podstawę opodatkowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Burmistrza G. z dnia [...] r. Organ odwoławczy wskazał, iż podatek od nieruchomości jest podatkiem od posiadania majątku. Jednakże jego charakter i zadania są zróżnicowane w zależności od sposobu wykorzystania majątku. Nie budzi wątpliwości, że A. SA była w 2008 r. użytkownikiem wieczystym gruntów oraz właścicielem budynków i budowli, co wynikało ze złożonych deklaracji i korekt deklaracji. Spółka nie kwestionuje swoich praw do przedmiotowej nieruchomości. Organ odwoławczy przytoczył treść przepisu art. 2 ust. 1, art. 4 ust. 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) i stwierdził, że przy dokonywaniu opodatkowania według stawek wskazanych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, konieczne jest ustalenie, czy nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. Dalej SKO w Ł. uznało, iż podstawa opodatkowania w zakresie gruntów i budynków została oparta na deklaracji i korektach deklaracji za 2008 r., natomiast podstawa opodatkowania w zakresie budowli został oparta na danych z ostatniej korekty deklaracji za 2007 r. Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest także "urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym", zdefiniowane w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietnikami. Tego typu urządzenia są traktowane jako budowla i powinny podlegać opodatkowaniu albo samodzielnie (np. ogrodzenia posesji, na której prowadzona jest działalność gospodarcza) albo element składowy obiektu (np. instalacje i przyłącza rurociągu lub linii energetycznej). Budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli. W przypadku sieci telekomunikacyjnych budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń, które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż linie kablowe stanowią łącznie z kanalizacją kablową funkcjonalną całość techniczno – użytkową, co jest bezspornie przeznaczeniem linii kablowej i kanalizacji kablowej, która stanowi osłonę transferu przebiegającego tymi liniami. Z faktu, że linie telekomunikacyjne podziemne nie mogą funkcjonować bez kanalizacji kablowej, wynika, że kanalizacja kablowa służy wyłącznie liniom kablowym i jest ich częścią składową. Kanalizacja kablowa nie istnieje sama dla siebie. Niewypełniona liniami telekomunikacyjnymi nie jest budowlą, bowiem nie realizuje swojego przeznaczenia, tj. nie osłania linii telekomunikacyjnych przesyłających sygnał. Organ odwoławczy uznał też za prawidłowe wykorzystanie danych (w zakresie wartości budowli) z deklaracji podatkowych złożonych przez podatnika za 2007 r. Jak wskazano - deklaracja za 2007 r., poza znaczeniem jaki jej nadaje przepis art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej, ma niewątpliwie wartość dowodową. Z deklaracji tej wynika m.in. wartość początkowa budowli, będąca podstawą opodatkowania. Z akt sprawy wynika też, że Spółka w ciągu 2007 i 2008 roku dokonała korekt deklaracji ze względu na zakończenie operacji księgowych, których wartość podwyższyła podstawę opodatkowania. Działanie takie było prawidłowe, gdyż podatnik jest zobligowany do informowania organu podatkowego o wszelkich zmianach mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Po korekcie deklaracji we wrześniu 2008 r. Spółka nie deklarowała zmian w zakresie opodatkowania budowli, co świadczy, że takie zmiany nie nastąpiły. W związku tym organ podatkowy pierwszej instancji miał podstawę do przyjęcia wartości budowli z ostatniej deklaracji (złożonej w dniu 16 września 208 r.) dotyczącej roku 2007, tj. 5.779.549,- zł. W ocenie organu odwoławczego postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z wypełnieniem wymagań wynikających z przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na powyższe rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. pełnomocnik A. SA wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza G. i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także nie zgromadziły materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że wartość przyjęta jako podstawa opodatkowania jest wartością tych obiektów, które stanowią przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; - art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ze względu na przyjęcie jako podstawy opodatkowania w roku 2008 wartości stanowiącej podstawę obliczenia amortyzacji w poprzednim roku podatkowy, tj. w roku 2007. W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła, iż zarówno Burmistrz G., jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. ustaliły inną niż zadeklarowana przez podatnika wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008, bez przedstawienia dowodów, z których wynikałoby, że wysokości zadeklarowane przez podatnika nie odzwierciedlają rzeczywiście zaistniałego u niego podatkowego stanu faktycznego. Skoro organy podatkowe zakwestionowały prawidłowość rozliczenia podatku od nieruchomości za rok 2007, to powinny wykazać, że jest ono niezasadne. Ciężar dowodu jest w takiej sytuacji po stronie organu podatkowego, a nie po stronie podatnika. W ocenie strony skarżącej za przesądzające nie mogą zostać uznane dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez Spółkę za poprzedni okres rozliczeniowy. Dane ujęte w deklaracji podatkowej nie mają bowiem takiej mocy jak zapisy w księgach podatkowych; poprawianie danych za rok 2007 powoduje, że nie są one aktualne na nowy rok podatkowy. Podstawę opodatkowania od budowli w podatku od nieruchomości za rok 2008 stanowi wartość stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji ustalona na 1 stycznia 2008 r. Tymczasem organy podatkowe orzekające w przedmiotowej sprawie przyjęły jako odstawę opodatkowania od budowli w roku 2008 wartość uznaną jako podstawa obliczenia amortyzacji ustaloną na dzień 1 stycznia 2007 r. Wartość ta nie może być jednak podstawą opodatkowania w roku 2008. Tym samym doszło do niewłaściwego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Strona skarżąca przytaczając fragmenty uzasadnień szeregu wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, jak również powołując się na stanowisko doktryny, uważa, iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w pełni argumenty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W głosie do protokołu rozprawy pełnomocnik skarżącej Spółki stwierdził, iż z chwilą wszczęcia postępowania podatkowego uległo zawieszeniu, na czas trwania tego postępowania, uprawienie podatnika do skorygowania deklaracji (art. 81b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Tym samym od dnia 16 grudnia 2008 r. skarżąca nie miała możliwości złożenia jakiejkolwiek korekty deklaracji. Po korekcie z września 2008 r. nastąpiły zmiany w zakresie podstawy opodatkowania, o czym świadczą dowody księgowe złożone na rozprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie należy ustosunkować się do podniesionych przez pełnomocnika skarżącej spółki zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Stan faktyczny sprawy jest w istocie niesporny i polega na tym, że Spółka pierwotnie (za rok 2007) zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych, składające się z kanalizacji kablowej wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako całość, a następnie po korekcie deklaracji odnoszących się do roku 2007 wykazała do opodatkowania w 2008 roku jedynie wartość kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji, wyrażając pogląd, że nie stanowią one budowli. W tym miejscu wskazać należy, iż podstawą opodatkowania budowli stanowi wartość początkowa ustalona na potrzeby amortyzacji w oparciu ewidencję środków trwałych, co wynika z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) w związku z art. 16a i zał. Nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) – zob. L. Etel i S. Presnarowicz – "Podatki i opłaty samorządowe", Dom. Wyd. ABC 2003 r., str. 65 i 66; L. Etel. – "Podatek od nieruchomości rolny i leśny", Wyd. C.H. Beck 2005 r., str. 101-103. Z ostatniej deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości na rok 2007 (złożonej w dniu 16 września 2008 r.) wynika, że skarżąca Spółka podała podstawę opodatkowania budowli (wartość początkową ustaloną na potrzeby amortyzacji w podatku dochodowym) w wysokości 5.779.549,- zł, a w korekcie deklaracji na rok 2008 (również złożonej w dniu 16 września 2008 r.) – 3.893.887,- zł. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że organ podatkowy pierwszej instancji podjął działania w celu wyjaśnienia przyczyn zmiany podstawy opodatkowania budowli. W dniu 11 lutego 2009 r. wystosowano do pełnomocnika skarżącej wezwanie do okazania ewidencji środków trwałych za 2007 i 2008 rok, potwierdzających wartość wskazanych budowli w złożonych deklaracjach podatkowych. Strona odmówiła przedłożenia tej dokumentacji, wskazując, że to organ podatkowy, a nie podatnik, ma ustalić stan faktyczny sprawy. Zakwestionowano także zastosowanie w wezwaniu art. 155 Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Pełnomocnik skarżącej nie wskazał na niezgodność danych zawartych w deklaracjach podatkowych (za 2007 i 2008 r.) z rzeczywistym stanem rzeczy. Zatem organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównywania danych wykazanych przez Spółkę w pierwotnej deklaracji z danymi wynikającymi z późniejszej korekty jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, a wartością samej kanalizacji, które to dane nie budziły wątpliwości organów co do zgodności z rzeczywistością i nie były kwestionowane także przez Spółkę. Postępowanie podatkowe nie wymagało przeprowadzenia postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego, dokonywania oględzin przedmiotu opodatkowania przy udziale biegłego, czy wydania przez niego opinii. Wartość linii kablowej została ustalona na podstawie danych wskazanych przez samego podatnika. Zresztą sam pełnomocnik skarżącej nie kwestionuje, że wartość samej linii kablowej jest odmienna niż zostało podane to w pierwotnej deklaracji podatkowej i ten fakt wymaga dodatkowych ustaleń. Ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wiedze posiada wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06). Skoro podatnik odmówił współdziałania z organem podatkowym w zakresie ustalenia wartości budowli – tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie – to organ podatkowy przy wymiarze podatku za 2008 r. mógł oprzeć się na danych podanych przez podatnika za 2007 r. i jego wyjaśnieniach w tym zakresie. Zgodnie z art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, ustalając stan faktyczny sprawy, może posługiwać się wszystkimi dostępnymi informacjami, w tym i zawartymi w składanych przez stronę deklaracjach. Zresztą sam pełnomocnik Spółki nie wskazał, ani w postępowaniu podatkowym, ani w złożonej skardze, konkretnej wartości budowli jaka powinna być podstawą opodatkowania. Zatem bezzasadnie zarzucono organom podatkowym naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, co do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122), nieprzeprowadzenia dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy (art. 180) oraz wyczerpującego ich rozpatrzenia (art. 187 § 1) i oceny (art. 191). Powyższej ocen nie zmieniają przedłożone w toku rozprawy sądowej wydruki z "przyjęcia środka trwałego". Ich złożenie na tym etapie sprawy jest spóźnione; nie zostały ujawnione w toku postępowania podatkowego, a zatem nie mogły być uwzględnione przez organy podatkowe. Jeżeli dowody te istniały przed wydaniem decyzji podatkowej, to okoliczność ta może stanowić jedynie podstawę do ewentualnego wznowienia postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją. Spór dotyczy wyłącznie interpretacji przepisów prawa materialnego w kontekście możliwości opodatkowania kanalizacji kablowej, wraz z ułożonymi w niej liniami kablowymi, jako budowli. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jest to tzw. negatywna definicja budowli, funkcjonująca wcześniej w literaturze i orzecznictwie. Wynika z niej, że każdy obiekt budowlany (z wyjątkiem obiektów małej architektury) niebędący budynkiem, jest budowlą. Przykłady budowli zawiera art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem budowlą są takie obiekty jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki wolnostojące, instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przytoczona definicja nie stanowi katalogu zamkniętego i jest jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę. Sąd zgadza się z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest także "urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym", zdefiniowane w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem są to urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym oczyszczania lub gromadzenia ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zatem budowlą jest nie tylko sama konstrukcja, ale również i ściśle z nią związane urządzenia w postaci instalacji i przyłączy, które są elementem składowym budowli i zwiększają jej wartość początkową będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych nie wszystkie budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sam fakt stwierdzenia, że dany obiekt budowlany jest budowlą, nie przesądza jeszcze o tym, że powinien być opodatkowany. Budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w niniejszej sprawie niewątpliwie występuje. Obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (budynek albo budowla) może być częścią składową nieruchomości gruntowej albo też rzeczą stanowiącą odrębny od gruntu przedmiot własności. Za część składową rzeczy, zgodnie z art. 47 § 2 k.c. uważane jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Częścią składową gruntu (art. 48 k.c.) są, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków, w szczególności budynki i inne urządzenia z gruntem trwale związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Opodatkowaniu podlegają zarówno budynki lub budowle będące częścią składową gruntu, jak również nią niebędące. Zasadą jest, że podatek od obiektów stanowiących część składową gruntu płaci właściciel gruntu, na którym znajdują się te obiekty. Jeżeli nie stanowią one części składowej gruntu, podatnikiem jest ich właściciel. Wyjątkiem od przedstawionego rozumienia części składowej gruntu są urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne podobne (art. 49 k.c.). Urządzenia te w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to budowle, określane mianem sieci technicznych. Nie należą one do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu. Podatek od nich będzie płacił ich właściciel lub posiadacz - jeżeli są to urządzenia stanowiące własność Skarbu Państwa lub samorządu terytorialnego. Budowlami są niewątpliwie sieci techniczne, w tym również sieci telekomunikacyjne. Wynika to bezpośrednio z art. 3 Prawa budowlanego, gdzie sieci są wymienione jako przykład budowli. Jak już to wyżej zaznaczono, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalenia wartości sieci telekomunikacyjnej co do zasady należy więc dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących amortyzację środków trwałych. W załączniku Nr 1 do tej ustawy dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Sieci telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Organy słusznie przyjęły, że w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji, połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa stanowi taki właśnie element budowli, bez względu na sposób połączenia z siecią, czy innym jej elementem. W tym kontekście nie ma znaczenia również dokonywanie ustaleń które składniki sieci są jej niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Z decyzji organów podatkowych obu instancji nie wynika, aby organy uznały linię kablową za samodzielną budowlę, lecz jedynie za jej składnik. Ponieważ opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli, oznacza to, że w niniejszej sprawie opodatkowaniu podlega również linia kablowa. Podnoszona w skardze okoliczność, że w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 26 października 2005 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 219, poz. 1864), w śród telekomunikacyjnych obiektów budowlanych nie wyliczono sieci telekomunikacyjnej, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają bowiem obiekty budowlane, nie zaś obiekt telekomunikacyjny, który jest kategorią węższą. Ponadto ustawodawca w tym rozporządzeniu nie miał powodu zajmować się kablami umieszczonymi w kanalizacji kablowej albowiem tak położony kabel nie stwarza niebezpieczeństwa dla użytkowników obiektu, jest więc poza sferą zainteresowania prawa budowlanego (do którego odsyła przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z tego powodu ustawodawca w rozporządzeniu tym zajął się jedynie (zaliczając do kategorii obiektu telekomunikacyjnego) istotnymi z punktu widzenia praw budowlanego liniami kablowymi ułożonymi bezpośrednio w ziemi, liniami napowietrznymi ułożonymi na słupach i kanalizacją kablową rozumianą jako ciąg rur, w których mogą być ułożone kable (por. B. Brzeziński, W. Morawski – Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości, Przegląd Podatkowy 2008 r., s. 25 i n.) Sąd w tym składzie orzekającym uznał zatem, że w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd skargę oddalił. m.ch.