I SA/Łd 1456/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2014 r. sprawy ze skargi P. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny miesiąc za lipiec, sierpień 2006 r., zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2006 r. oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za czerwiec- grudzień 2006 r. oddala skargę. I SA/Łd 1456/13 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z [...]: 1. określającą P. H. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2006 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za lipiec i sierpień 2006 r., 2. orzekającą o obowiązku zapłaty przez P. H. podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od czerwca do grudnia 2006 r. Organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących sprzedaż złomu przez A. S. (A) oraz J. L. (B). Z ustaleń poczynionych przez organ I instancji wynikało, że faktury wystawione przez te osoby nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzjami z [...] określił P. H. zobowiązanie podatkowe za miesiące od czerwca do grudnia 2006 r. Na skutek złożonego przez podatnika odwołania, decyzjami z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżone rozstrzygnięcia i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wyrokami z 7 grudnia 2010 r. (I SA/Łd 425/10 do I SA/Łd 431/10) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargi podatnika na decyzje kasacyjne Dyrektora Izby Skarbowej. W wyniku ponowionego postępowania organ I instancji w dniu [...] określił P. H. zobowiązanie podatkowe w VAT za okres czerwiec-grudzień 2006 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za lipiec i sierpień 2006 r. oraz orzekł o obowiązku zapłaty VAT za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2006 r. Po wniesieniu odwołania przez podatnika, decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. ponownie uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Naczelnik US w T. wydał wskazaną na wstępie decyzję. Stwierdził w niej, że faktury wystawione przez A. S. i J. L. były fikcyjne, bowiem na ich podstawie podatnik nie nabył złomu, a skoro tak, to nie mógł dokonać odliczenia podatku w nich naliczonego. Ponadto skoro P. H. nie posiadał złomu, to nie mógł go sprzedać firmie C, co skutkowało obowiązkiem zapłaty VAT wykazanego w fakturach wystawionych dla tej firmy, w oparciu o art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. nr 177 z 2011 r., poz. 1054 ze zmianami; dalej "ustawa o VAT"). W odwołaniu podatnik zarzucił naruszenie art. 210 § 4 oraz art. 120-125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p."), a także przepisów postępowania podatkowego zawartych w tej ustawie. W ocenie podatnika organ I instancji nie przeprowadził żadnych czynności wyjaśniających, w szczególności zaniechał przesłuchania świadków, przeprowadzenia oględzin oraz uznania rzetelności ksiąg podatkowych. Bezkrytycznie przyjął materiał dowodowy przekazany przez prokuraturę, a w szczególności niezweryfikowane zeznania świadków i oskarżonych, wskazujących na kwestie korzystne dla siebie w procesie karnym. Podatnik wskazał na konieczność ponownego przesłuchania świadków, w sposób zapewniający stronie czynny udział. Zarzucił również brak przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego u kontrahentów kupującego w firmie D, w szczególności dotyczącego miejsc i sposobu odbioru złomu z poszczególnych punktów skupowych i magazynowych. Podatnik wskazał ponadto, że organ podatkowy pominął decyzję dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych określającą przychód i dochód osiągany przez stronę w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą D. Wskazał, że w tej decyzji określono przychód według kwot wynikających z wystawionych faktur sprzedaży, dokumentujących transakcje handlowe z odbiorcami złomu. Zdaniem strony, gdyby sprzedaż i faktury były fikcją, to nie doszłoby do określenia przychodu należnego w wartościach wynikających z zakwestionowanych faktur. W związku z powyższym podatnik wniósł o włączenie tej decyzji do akt sprawy. Podniósł także, że zobowiązanie do zapłaty podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT wymagało wydania odrębnej decyzji. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności wyjaśnił, że nie doszło do przedawnienia ani zobowiązania ani nadwyżek podatku określonych w zaskarżonej decyzji, gdyż w dniu 16 kwietnia 2009 r. (termin przedawnienia za grudzień 2006 r. upływał 31 grudnia 2012 r.) Prokuratura Okręgowa w P. przedstawiła P. H. zarzut, że w okresie od 19 czerwca 2006 r. do 26 marca 2007 r. w T., B. i innych miejscowościach na terenie kraju, w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, czyniąc sobie z popełnienia przestępstwa stałe źródło dochodu, przy czym w okresie od 5 sierpnia 2006 r. do 22 marca 2007 r. działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej i uzgodnionego podziału ról swoim zachowaniem polegającym na przyjmowaniu i wprowadzaniu do dokumentacji handlowej firmy D, mających potwierdzić dokonanie niemających miejsca zdarzeń, faktur VAT zakupu stali i metali kolorowych oraz wystawianiu wprowadzaniu do dokumentacji handlowej firmy D mających potwierdzić dokonanie niemających miejsca zdarzeń gospodarczych faktur VAT sprzedaży stali metali kolorowych, udzielił pomocy Z. W. – udziałowcowi i prokurentowi spółki z o.o. C w T. w udokumentowaniu fakturowego wpływu do spółki złomu stali i metali kolorowych. Jak zaznaczył organ podatkowy, w dniu 30 kwietnia 2009 r. złożony został akt oskarżenia, a sprawa jest w toku. W związku z powyższym doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Ponadto, zastosowany został środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego, o czym podatnik został poinformowany 28 września 2011 r., co spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 4 O.p. Przechodząc do oceny materiału dowodowego organ odwoławczy wskazał, że faktury wystawione przez A. S. były tzw. pustymi fakturami, a świadczą o tym przede wszystkim zeznania A. S., które złożył 15 listopada 2007 r., 20 listopada 2007 r., 25 lutego 2008 r. i 22 stycznia 2009 r., potwierdzone podczas konfrontacji z P. H., przeprowadzonej w dniu 30 października 2008 r. Wynikało z nich, że proceder wystawiania pustych faktur zaproponował mu C. P., od którego otrzymywał kwoty rzędu 4.500 zł, natomiast o tym jakie podmioty ma wpisywać na fakturach decydował A. D.. W dniu 22 stycznia 2008 r. skonfrontowano też A. S. z Z. W. (prokurentem firmy C, której podatnik rzekomo sprzedawał złom). A. S. zeznał wówczas, że Z. W. polecił mu wypisanie dokumentów PZ na firmę D. Zeznania A. S. organ odwoławczy uznał za wiarygodne, z uwagi na ich spójność i logiczność. Znalazły one swoje potwierdzenie w zeznaniach K. K., który wskazał, że podszywając się pod działalność A. N., wystawiał puste faktury na rzecz firmy A. S.. Dyrektor Izby Skarbowej powołał również zeznania pracownika A. S. – A. G., który podał, że nie zna P. H. i firmy D oraz że A. S. prowadził sprzedaż detaliczną, a nie hurtową złomu, przy czym skupu złomu dokonywał tylko od klientów indywidualnych. Wskazał też, że A. S. nigdy nie przewoził złomu do punktu sprzedaży prowadzonego przez podatnika. Sprawdzając dostawców złomu do firmy A. S. organ ustalił, że część z nich nie potwierdziła sprzedaży złomu, część zaś wskazywała jedynie na sprzedaż niewielkich ilości (od 3 do 50 kg). Organ II instancji zaznaczył, że A. S. zostały postawione zarzuty dotyczące wystawiania fikcyjnych faktur sprzedaży złomu na rzecz P. H.. Ponadto Dyrektor UKS w P. w dniu 26 czerwca 2009 r. określił A. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. W decyzji tej przyjął, że faktury wystawione przez A. S. na rzecz P. H. dokumentowały czynności, które nie zostały dokonane. Poza tym Dyrektor Izby Skarbowej w P. zakwestionował A. S. prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu złomu wystawionych przez dwóch dostawców – M. J. i A. N., jako niedokumentujące rzeczywistych transakcji. Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po wydaniu wskazanej wyżej decyzji A. S. skorygował faktury wystawione na rzecz m.in. P. H. do wartości zerowych oraz złożył korekty deklaracji VAT-7. W zakresie faktur wystawionych przez J. L. organ odwoławczy ocenił, że zostały one sfałszowane. J. L. dysponował fakturami nabycia złomu od dwóch kontrahentów: G. K. (E) i M. M. (F). W toku czynności sprawdzających ustalono, że właścicielem firmy E jest K. K., a nie K., który oświadczył, że nie zna J. L. i firmy B i nigdy nie wystawiał okazanych mu faktur, a podpisy, które na nich widnieją nie są jego. Podczas konfrontacji G. K. i J. L. osoby te oświadczyły nigdy się nie spotkały i nigdy nie dokonywały żadnych transakcji. Tak samo przedstawiała się sytuacja z fakturami wystawionymi przez M. M., bowiem M. M. wskazał, że nie wystawiał faktur dla firmy B, a podpis na okazanych mu fakturach nie był jego podpisem, podobnie jak pieczątka. Podsumowując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że skoro podmioty od których miał rzekomo pochodzić złom, będący następnie przedmiotem dalszej sprzedaży, nie potwierdziły transakcji z firmą J. L., a J. L. nie nabywał złomu od innych dostawców, to faktury wystawione przez B na rzecz P. H. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ II instancji zaznaczył, że wobec J. L. również toczy się postępowanie dotyczące podrobienia i wprowadzenia do dokumentacji księgowej oraz wystawienia i wprowadzenia do dokumentacji handlowej faktur VAT potwierdzających dokonanie niemających miejsca zdarzeń gospodarczych. W toku śledztwa J. L. przyznał się do wystawiania fałszywych faktur zakupu i do wystawiania pustych faktur dokumentujących rzekomą sprzedaż złomu na rzecz P. H.. Wyjaśnienia w tym zakresie J. L. podtrzymał w trakcie konfrontacji z P. H. w dniu 15 października 2008 r. Potwierdził je również w wyjaśnieniach i podczas konfrontacji z podatnikiem – M. Ł., który współpracował z J. L. w ramach procederu wystawiania pustych faktur. W świetle powyższych dowodów organ stwierdził, że sporne faktury nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane przez ich wystawców. Podkreślono, że mimo podjętych prób, nie udało się przesłuchać podatnika, który nie stawiał się na przesłuchania. W tej sytuacji organ nie miał możliwości oceny twierdzeń podatnika w zestawieniu z zebranym materiałem dowodowym świadczącym jednoznacznie o fikcyjności transakcji, w oparciu o które strona dokonała odliczenia podatku. Organ II instancji zaznaczył też, że podatnik nie przedstawił żadnych dowodów, które pozwalałyby uznać go za osobę niezwiązaną w jakikolwiek sposób z tworzeniem fikcyjnych dokumentów. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podstawą zakwestionowania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A. S. i J. L. był art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zaakcentował, że żaden z tych kontrahentów nie dokonał na rzecz podatnika sprzedaży złomu. Zarówno jeden, jak i drugi konsekwentnie twierdzili, że wystawiali na rzecz strony jedynie puste faktury. To z kolei stanowi podstawę do odmówienia prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur, które z uwagi na ich fikcyjność, nie rodziły obowiązku podatkowego u sprzedawcy. W ocenie organu II instancji nie ulega wątpliwości, że jeżeli podatnik nabywał puste faktury, w ślad za którymi na dokonywano dostaw, to wiedział, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił też uwagę na to, że podatnik nie przedłożył żadnych dowodów świadczących o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, a z poczynionych ustaleń wynikało, że nie dysponował ani zapleczem, ani odpowiednim sprzętem aby mógł prowadzić tego rodzaju działalność. W kwestii faktur sprzedaży wystawionych na rzecz firmy C, organ odwoławczy wskazał, że pracownicy tej firmy (T. B. i K. W.) najpierw nie potwierdzili, by podatnik dokonywał dostaw złomu, potem natomiast zmienili zeznania. Za wiarygodne Dyrektor uznał pierwsze z tych zeznań, gdy świadkowie zostali przesłuchani bez wcześniejszego uprzedzenia i bez możliwości uzgodnienia wspólnej wersji, m.in. po konsultacji z pracodawcą Z. W., wobec którego prowadzone jest postępowanie karne w związku z przyjęciem i wprowadzeniem do ewidencji księgowej spółki C faktur VAT wystawionych przez P. H., które w rzeczywistości nie potwierdzały dostał złomu. Dalej organ odwoławczy argumentował, że skoro podatnik nie nabył złomu od swoich rzekomych kontrahentów, to nie mógł też złomu, którego nie posiadał, sprzedać spółce C. Wobec powyższego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku wykazanego w fakturach wystawionych dla tej spółki. Odnosząc się do sposobu gromadzenia materiału dowodowego organ II instancji wyjaśnił, że działając w granicach art. 181 O.p. korzystał z dowodów przekazanych przez Prokuraturę Okręgową w P. oraz Sąd Okręgowy w P.. Wskazał, w odpowiedzi na zarzuty odwołania, że pracownicy Urzędu Skarbowego w T. dokonali oględzin miejsc, w których podatnik miał prowadzić działalność gospodarczą. Co do włączenia do akt decyzji w sprawie podatku dochodowego, Dyrektor podniósł, że nie ma ona odniesienia do przedmiotowej sprawy bowiem dotyczy innego podatku. W skardze pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie: 1. art. 120 O.p. gdyż organy podatkowe działały w sprawie bez poszanowania norm prawnych, 2. art. 121 § 1 i § 2 O.p. poprzez prowadzenia postępowania w taki sposób, iż nierówno traktowano interes podatnika i Skarbu Państwa oraz rozstrzygnięto wątpliwości w sprawie na niekorzyść podatnika, 3. art. 187 § 1 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie, 4. art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej ceny dowodów, 5. art. 199a § 3 O.p. poprzez jego niezastosowanie, 6. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. z uwagi na fakt, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie wskazuje faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a także wyjaśnienia podstawy prawnej, gdyż uzasadnienie jest pozorne, a miejscami sprzeczne, 7. art. 197 § 1 O.p. za uwagi na fakt, że zignorowano dokument urzędowy w postaci decyzji w sprawie podatku dochodowego skarżącego za 2006 r., 8. art. 108 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy nie było ku temu podstaw. Podnosząc powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. W uzasadnieniu wskazał na konieczność ponownego przesłuchania świadków, którzy zostali przesłuchani w postępowaniu karnym. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie wypada podnieść, że obowiązująca ustawa Ordynacja podatkowa nie przewiduje, wzorem kodeksu postępowania karnego, zasady bezpośredniości przeprowadzania dowodów. Zawiera za to art. 180 § 1, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei zawarte w art. 181 O.p. wyliczenie dopuszczalnych środków dowodowych ma charakter przykładowy, nie zamykający drogi do ustalenia faktów za pomocą innych, niewymienionych w tym przepisie dowodów. Jednym z dowodów wymienionych w tym przepisie są materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Reasumując podnieść należy, że w toku postępowania podatkowego organy podatkowe są uprawnione do czynienia ustaleń faktycznych na podstawie dowodów zebranych w toku innych postępowań, w tym postępowania karnego. Jednocześnie zaś dowody zebrane pośrednio podlegają ocenie w myśl zasady swobodnej oceny dowodów, to jest wedle tych samych kryteriów co dowody uzyskane w sposób bezpośredni. Zgodnie z art. 191 O.p. istotą tej zasady jest ocena dowodów na podstawie zasad wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Sąd I instancji stwierdza, iż ocena materiału dowodowego przeprowadzona przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie nie narusza art. 180 § 1 O.p. ani tak zdefiniowanej zasady swobodnej oceny dowodów. W szczególności uprawnione jest oparcie ustaleń faktycznych w sprawie na zeznaniach i wyjaśnieniach A. S. i J. L., wystawców kwestionowanych faktur, na podstawie których skarżący zamierzał odliczyć podatek VAT, złożonych w toku postępowania przygotowawczego. A. S. konsekwentnie stwierdzał w nich, że faktury wystawione dla skarżącego nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży, lecz czynność fikcyjną. Wskazywał też, co wzmacnia wiarygodność jego oświadczeń, przyczyny tego rodzaju postępowania, to jest chęć zysku, sposób realizacji oraz wysokość osiąganych korzyści majątkowych z tego procederu. Przedstawił też, co znalazło potwierdzenie w toku śledztwa, osoby, które współdziałały z nim w opisanym procederze. Nie pominął także roli skarżącego, szczegółowo wyjaśniając, że wiedział on o całej działalności a w istocie w niej uczestniczył. Powyższe fakty wskazał w wielu przesłuchaniach, w tym 15, 20 i 23 listopada, 7 i 17 grudnia 2007 r., 22 i 30 stycznia 2008 r., 25 lutego i 18 września 2008 r. oraz 22 stycznia 2009 r. Ponadto znamienne jest, że jego zeznania za wiarygodne uznał prokurator formułując akt oskarżenia w sprawie [...] Sądu Okręgowego w P.. Wymowa wszystkich powyższych okoliczności jest oczywista i stanowi o trafności uwzględnienia przez organy podatkowe powyższych twierdzeń A. S., w tym zwłaszcza co do fikcyjności faktur wystawianych na rzecz skarżącego. Nie inaczej wygląda sytuacja z drugim rzekomym dostawcą towaru (złomu) dla skarżącego, to jest z J. L.. Początkowo zaprzeczał on wprawdzie fikcyjności dostaw, lecz ostatecznie (13 października 2008 r.) przyznał się i przedstawił szczegółowo wszystkie istotne okoliczności towarzyszące wystawianiu fikcyjnych faktur. Wyjaśnienia te konsekwentnie podtrzymywał w kolejnych przesłuchaniach z 15 października, 5 listopada 2008 r. i 15 kwietnia 2009 r. oraz 16 czerwca 2010 r. Jego wyjaśnienia zostały wsparte twierdzeniami osób, które zaprzeczyły, aby kiedykolwiek dostarczały mu towar w postaci złomu do miejsca prowadzenia działalności, to jest G. K. i M. M.. Potwierdził je również współoskarżony M. Ł. przedstawiając w tożsamy sposób udział skarżącego w nielegalnym procederze. Organy te miały przy tym prawo odmówić uwzględnienia zeznań skarżącego zarzucających zeznawanie nieprawdy obciążającym go świadkom. Ocena taka, zdaniem sądu nie przekroczyła granic zasady swobodnej oceny dowodów. Również zatem i w tym przypadku organy podatkowe zasadnie przyjęły, że faktury wystawione przez J. L. nie dokumentowały rzeczywistej transakcji i odmówiły odliczenia podatku wynikającego z tych faktur. Zgodnie z art. 88 ust. 3a punkt 4 litera a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. nr 177 z 2011 r., poz. 1054 ze zmianami) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Skoro zaś organy podatkowe na podstawie przedstawionych wyżej dowodów zasadnie ustaliły, że skarżący w rzeczywistości nie nabył złomu od J. L. i A. S., to zastosowanie powyższej regulacji prawnej uprawniało je do odmowy obniżenia podatku należnego od skarżącego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur. Jednocześnie organy podatkowe zasadnie odmówiły wiarygodności fakturom sprzedaży złomu wystawionym przez skarżącego na rzecz rzekomego nabywcy złomu tj. C Sp. z o. o. Po pierwsze bowiem trafnie ustaliły, na podstawie zeznań samego skarżącego, że nie dysponował samochodem, którym mógłby przewozić złom. Jedyny posiadany samochód Volkswagen LT został sprzedany w połowie 2006r. Po wtóre, z zeznań M. Ł. i A. S. wywiodły, że siedziba firmy skarżącego nie nosiła cech prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto pracownicy C Sp. z o.o. T. B. i K. W. przesłuchani w dniu 26 lipca 2007 r. zeznali jednoznacznie, że nie było dostaw złomu od skarżącego. Faktem jest, że podczas kolejnych przesłuchań zeznali odmiennie, korzystnie dla skarżącego, jednak organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego dał wiarę pierwotnym zeznaniom a odmówił wiarygodności kolejnym. Sąd I instancji stwierdza, że powyższa ocena nie wykroczyła poza granice zasady swobodnej oceny dowodów i jest udokumentowana między innymi zeznaniami policjantów przesłuchujących wymienionych świadków w dniu 26 lipca 2007 r. W tej sytuacji za trafne uznać należy stanowisko organów podatkowych co do tego, że skarżący nie udowodnił, iż sprzedał na rzecz spółki C złom, o którym mowa w fakturach sprzedaży wystawionych na rzecz tej firmy. Innymi słowy faktury, o których mowa nie dokumentują rzeczywistej transakcji gospodarczej. Jak trafnie wywiodły organy podatkowe są to faktury puste. Zgodnie z art. 108 ust. 1 cytowanej ustawy podatkowej, w przypadku wystawienia faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, w której wykazuje się kwotę podatku, osoba wystawiająca jest obowiązana do jego zapłaty. Oznacza to, że rację należy przyznać organom podatkowym, iż skarżący wystawiając faktury mimo braku rzeczywistej transakcji jest obowiązany zapłacić podatek wynikający z wystawionych faktur. Skarżący nie mógł bowiem sprzedać złomu, gdyż, jak trafnie ustaliły organy podatkowe, złomu tego nie posiadał. Odnosząc się do treści skargi w pierwszym rzędzie podnieść należy, że nie jest uzasadniony zarzut naruszenia przez organy podatkowe licznych przepisów procesowych. Sąd I instancji nie dopatrzył się naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Wbrew stanowisku strony skarżącej wyrażonym w skardze organy podatkowe nie naruszyły zasady zaufania. Przeciwnie dokonały one uprawnionej oceny materiału dowodowego. Nie jest przy tym tak, jak zdaje się uważać strona skarżąca, iż wszelkie kwestie sporne winny one rozstrzygać na korzyść skarżącego. Zważyć należy, że w takiej postaci zasada ta nie funkcjonuje w żadnej procedurze regulowanej ustawami procesowymi. Jej wzorcem jest zasada wyrażona w kpk, zgodnie z którą nie dających się usunąć wątpliwości nie można rozstrzygać na niekorzyść oskarżonego (art. 5 § 2). Sąd I instancji pragnie zaakcentować, iż w prezentowanym przepisie akcent jest położony na wątpliwości, "których nie daje się usunąć", a nie jak chce tego strona skarżąca wszelkie wątpliwości. W postępowaniu podatkowym zasada ta nie jest wyrażona wprost niemniej należy uznać, że obowiązuje w tym samym zakresie co w postępowaniu karnym. Dotyczy więc niemożności interpretowania na niekorzyść skarżącego nie wszelkich dających się wymyślić wątpliwości, lecz jedynie wątpliwości nie dających się usunąć. Takich zaś wątpliwości nie było w rozpoznawanej sprawie, gdyż po zebraniu obszernego materiału dowodowego organy podatkowe dokonały jego uprawnionej oceny i bezbłędnie ustaliły stan faktyczny. Sąd I instancji podziela przy tym pośrednio wyrażone zapatrywanie organów, iż w sprawie nie istnieją wątpliwości, których nie można usunąć. W tej sytuacji ustalenie faktów w sposób niekorzystny dla skarżącego żadną miarą nie może być uznane za naruszające zasadę zaufania i zasadę in dubio pro tributario. Zarzut naruszenia art. 187 §1 i art. 191 O.p. w świetle wywodów zamieszczonych na wstępie niniejszych motywów uznać należy za gołosłowny. Po pierwsze, strona skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które rzekomo pominęły czy zlekceważyły organy podatkowe. Po drugie, nie wskazała jakie dowody organy podatkowe pominęły i jakie winny zostać przeprowadzone, by zebrany materiał dowodowy uznać za pełny. W ocenie sądu dowody ujawnione w przedstawionych aktach administracyjnych są wystarczające dla potrzeb rozstrzygnięcia i nie zachodzi potrzeba ich uzupełniania. Jak wskazano przy tym na wstępie okoliczność, że znaczna część z ich pochodzi z innych postępowań nie jest naruszeniem prawa. Wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze nie istnieje też nakaz powtarzania tych dowodów dla potrzeb postępowania podatkowego. Nie istnieje rzecz jasna także regulacja ustawowa, która nakazywałaby takie działanie organów podatkowych. Można zaś rozważać konieczność ich ponowienia w ramach danego postępowania tylko wówczas, gdy dowody przejęte z innego postępowania są niejasne, budzą istotne wątpliwości lub są niepełne. Jeśli jednak organ podatkowy, jak w rozpoznawanej sprawie, dokonując ich oceny uzna, że są wystarczające, gdyż wyjaśniają istotę sprawy, wówczas nie ma obowiązku ani potrzeby ich ponownego przeprowadzania. Reasumując tę część rozważań godzi się zauważyć, że sąd I instancji w pełni akceptuje stanowisko organów podatkowych wyrażające się w stwierdzeniu, że w rozpoznawanej sprawie nie było potrzeby ponawiania dowodów wyjednanych z innych postępowań. W tej sytuacji supozycja zawarta w skardze, że dostawcy złomu dla skarżącego A. S. i J. L. mogli wprowadzić do obrotu towar niewiadomego pochodzenia sprzedając go skarżącemu, jest błędna. Nie wynika ona z zeznań i wyjaśnień wymienionych osób. Dowody pozostające w dyspozycji organów podatkowych wskazywały wręcz na okoliczność odmienną, a mianowicie taką, że obaj wymienieni w ogóle nie handlowali złomem, zajmując się jedynie wystawianiem faktur bez pokrycia, o czym świadczą nie tylko ich zeznania lecz także zeznania domniemanych dostawców złomu – G. K. i M. M. – zaprzeczających, by kiedykolwiek dostarczali złom J. L.. W tej sytuacji żądanie ponowienia przesłuchania rzekomych dostawców złomu skarżącemu celem ustalenia, że sprzedawali mu złom niewiadomego pochodzenia jest, być może, wyrazem pragnień strony skarżącej, lecz nie ma odzwierciedlenia w realiach sprawy. Równie niezasadny jest zarzut naruszenia art. 199a §3 O.p. Wymieniony przepis dotyczy stosownej akcji procesowej dotyczącej ustalenia istnienia stosunku prawnego lub prawa a nie oceny materiału dowodowego i zastosowania prawa do odliczenia VAT, które wynika z art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy podatkowej. Nie ma też decydującego znaczenia zarzut odmiennej oceny dowodów w sprawie rozpoznawanej i w sprawie podatku dochodowego. Organy w postępowaniu podatkowym i sąd rozpoznający sprawę niniejszą są ograniczone granicami danej sprawy podatkowej. W tym przypadku jest to sprawa VAT za poszczególne miesiące 2006 r. Odmienność ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w sprawie podatku dochodowego lub brak takich ustaleń i przyjęcie za prawidłową deklarację PIT za 2006 r. bynajmniej nie oznacza, że w sprawie podatku od towarów i usług ograny muszą powielać te ustalenia. Postępowania w obu wymienionych podatkach mają charakter samodzielny i autonomiczny. Są od siebie niezależne, zaś ustalenia poczynione w jednym z nich nie przenoszą się automatycznie do drugiego postępowania. Dlatego dokument urzędowy w postaci decyzji wymiarowej wydany w sprawie podatku dochodowego nie może przesądzać sprawy VAT. Stąd też nietrafny jest zarzut strony skarżącej o naruszeniu przez organy podatkowe art. 194 §1 O.p. Nie jest również uzasadnione stwierdzenie zawarte w skardze o braku podstaw do zastosowania w decyzji wymiarowej w VAT regulacji z art. 108 ustawy o VAT. Po pierwsze bowiem, jak wykazały organy w decyzjach zapadłych w obu instancjach podatkowych materiał dowodowy zebrany przez te organy był wystarczający dla rozstrzygnięcia zarówno w przedmiocie wszelkich postaci zobowiązań podatkowych za rok 2006, jak i ustalenia odpowiedzialności za wystawienie przez skarżącego faktur bez pokrycia. Ponadto przepisy ustawy procesowej nie zabraniają orzekania w jednej decyzji o wymiarze zobowiązania i odpowiedzialności z art. 108 ustawy o VAT. Wniosek powyższy wypływa z treści art. 107 §1 i 2 O.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zmianami), należało orzec jak w sentencji. E.B.