I SA/Łd 147/07

Dnia 12 lipca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.), Asesor WSA Cezary Koziński, Protokolant asystent sędziego Joanna Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2007 roku sprawy ze skargi T. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. z dnia Ł., nr [...]; 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik I Urzędu Skarbowego Ł., działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 2 i § 4, art. 207 § 1 i § 2 oraz art. 210 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.); art. 6 ust. 4, 5 i 10, art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 1, art. 27b oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) określił T. R. wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2006 w kwocie 1 081,00 zł. Organ podatkowy stwierdził, iż w dniu 2 maja 2006 r. do Urzędu Skarbowego Ł. wpłynęło zeznanie podatkowe T. R. (PIT-36) za rok 2005, w którym strona skarżąca skorzystała z uprawnień wynikających z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest preferencyjnego rozliczenia dochodu przysługującego osobom samotnie wychowującym dziecko. W zeznaniu tym skarżąca nie złożyła jednakże w pozycji 207 własnoręcznego podpisu pod oświadczeniem zawartym w części M, mówiącym o spełnieniu warunków do opodatkowania przychodów skarżącej w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci, a tym samym uprawniającym do takiego sposobu opodatkowania. W ocenie organu bowim brak podpisu pod zeznaniem podatkowym, w którym strona wskazała, iż wybiera sposób opodatkowania przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko jest uchybieniem przepisom prawa materialnego. W takim zaś przypadku niemożliwe jest przywrócenie terminu do dokonania czynności, która nie została wykonana w terminie. Naczelnik wyjaśnił, iż zeznania PIT-36 dotarło do Urzędu Skarbowego w dniu 2 maja 2006 roku, a zatem w ostatnim dniu terminu do złożenia zeznania podatkowego. Organ podatkowy nie miał więc możliwości wezwania strony do uzupełnienia braków deklaracji podatkowej, to jest do jej podpisania, w związku z czym nie podpisane zeznania należało potraktować jako złożone po terminie, konsekwencją czego była utrata przez skarżącą prawa do opodatkowania się w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko. W odwołaniu od powyższej decyzji T. R. stwierdziła, iż przesłanką wystarczającą do skorzystania z uprawnienia do opodatkowania się wraz z dzieckiem było nadanie zeznania podatkowego w urzędzie pocztowym w terminie przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zaznaczenie właściwego kwadratu w rubryce 6 zeznania. Brak podpisu nie wykluczał w jej ocenie możliwości skorzystania z preferencyjnego sposobu rozliczenia podatku dochodowego wspólnie z dzieckiem. Decyzją z dnia [...] znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 207 § 1 i art. 220 § 2 Ordynacji podatkowe utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając słuszność argumentacji zawartej w uzasadnieniu decyzji Naczelnika I Urzędu Skarbowego Ł. . Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji Dyrektor zauważył, iż organ I instancji nie zakwestionował faktu terminowego złożenia przez skarżącą zeznania podatkowego. Za zasadne uznał postawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzut niewypełnienia przez T. R. dyspozycji wynikających z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie organu odwoławczego podatnik składając podpis w pozycji 207 części M zeznania podatkowego tym samym oświadcza, iż w przypadku zaznaczenia w pozycji 6 kwadratu 2,3 lub 4 spełnia warunki do opodatkowania swoich dochodów wspólnie z dochodami małżonka albo w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. Stwierdził, że w stanie faktycznym ustalonym w rozpatrywanej sprawie brak podpisu we wskazanej powyżej pozycji nie może być traktowany jako brak formalny, usuwalny w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej, bowiem świadczy on o nie złożeniu przez skarżącą faktycznego wniosku o opodatkowanie jego dochodów w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci w zakreślonym ustawowo terminie. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż termin prawa materialnego, ze względu na skutki prawne jakie wywiera w zakresie stosunku materialnoprawnego, łączącego podatnika ze Skarbem Państwa nie podlega przywróceniu. Wyznacza on bowiem datę, do której może być ukształtowane prawo podatnika do opodatkowaniu połowy dochodów w podwójnej wysokości. Stwierdził zatem, że w rozpatrywanej sprawie wniosek o wspólne opodatkowanie strony skarżące wspólnie z dzieckiem powinien być złożony wyłącznie w terminie do 2 maja 2006 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego T. R. zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. naruszenie art. 6 ust. 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 i 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem strony skarżącej podpisy pod zeznaniem podatkowym są przede wszystkim wymagane przy składaniu wniosku o wspólne opodatkowanie małżonków, w których wymagana jest jednomyślność osób składających tego rodzaju oświadczenie. Zasada ta nie powinna być jednakże rozszerzana na podatników wybierających sposób opodatkowania wspólnie z dziećmi. Jest to bowiem czynność jednostronna i nie jest wymagana w tym przypadku niczyja zgoda. W odpowiedzi skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie w której organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, Rozpoznając powstały między stronami spór, przy niekwestionowanym przez nie stanie faktycznym, należało stwierdzić, iż sprowadza się on do udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy złożenie przez podatnika wniosku (zeznania podatkowego ) w terminie - co wynika z daty stempla pocztowego bez złożenia wymaganego podpisu podatnika, stanowi w ocenie organów podatkowych brak wyrażenia przez podatnika woli do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia i przez co w konsekwencji do braku możliwości skorzystania przez organ podatkowy z instytucji wymienionej w art. 169 Ordynacji podatkowej tj. usunięcia braków formalnych. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że termin wynikający z przepisy art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest terminem prawa materialnego, jednakże w świetle zgromadzonych w sprawie materiałów i zaistniałego problemu kwestia ta nie miała żadnego znaczenia. W punkcie wyjścia należy przypomnieć, iż zgodnie z w/w przepisem, od osób samotnie wychowujących w roku podatkowym dzieci podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci. Po pierwsze instytucja, o której mowa w tym przepisie nie ma charakteru ulgi podatkowej, jak twierdzą organy podatkowe, co w konsekwencji przemawia za brakiem możliwości rozszerzającej interpretacji tego przepisu. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym co najwyżej możemy mówić o zwolnieniach wynikających np. z art. 21 oraz 52. Natomiast instytucja ta jest prawem podatnika, na co także zwraca uwagę organ odwoławczy w następnym zdaniu uzasadnienia decyzji. W konsekwencji taka argumentacja może świadczyć o pewnej sprzeczności w uzasadnieniu decyzji, Po drugie ustawodawca w treści tego przepisu używa pojęcia wniosku, wyrażonego w rocznym zeznaniu podatkowym. Oznacza to, że jeżeli podatnik chce skorzystać z prawa do określenia podatku w oparciu o ten przepis, to warunkiem skorzystania z tego prawa jest złożenie wniosku. A zatem to podatnik chcąc skorzystać z przysługującego mu prawa musi wszcząć stosowne postępowanie podatkowe. Instytucja wszczęcia postępowania została unormowana w rozdziale 8 - art. 165 i następne Ordynacji podatkowej. W myśl art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. A więc ustawodawca w tym postępowaniu przyjął zasadę skargowości i zasadę oficjalności. Istota skargowości polega na tym, że tylko w razie złożenia żądania przez legitymowany podmiot organ podatkowy ma obowiązek wszczęcia postępowania i w konsekwencji nie może podjąć postępowania z własnej inicjatywy. Art. 165 § 1 musi być interpretowany w związku z przepisami prawa materialnego, które nie tylko wyznaczają rodzaj spraw załatwianych decyzją, ale i normują inicjatywę do podjęcia załatwienia określonych rodzajów spraw. Analiza treści art. 165 ust. 4 wskazuje expresis verbis, że inicjatywa wszczęcia postępowania należy do podatnika a więc tego podmiotu, który chce skorzystać z przyznanego mu prawa. Jeżeli chodzi o ustalenie sytuacji prawnej jednostki w zakresie jej uprawnień, zgodnie z zasadą, że jednostka rozporządza swoim prawem, wszczęcie postępowania następuje na jej wniosek. Z powyższego wynika, że skoro podatniczka wyraziła swoją wolę skorzystania przysługującego jej prawa, poprzez złożenie w terminie określonego wniosku a tylko poprzez "pomyłkę" - pismo strony z dnia 22 sierpnia 2006 roku - nie umieściła w jego treści podpisu, to obowiązkiem organu podatkowego było skorzystanie z instytucji, o której mowa w art. 169 Ordynacji, poprzez wezwanie strony do usunięcia w określonym terminie braków formalnych. W związku z powyższym Urząd Skarbowy wszczynając z urzędu postanowieniem z dnia [...] postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok naruszył zasadę skargowości, naruszenie której należy traktować jako rażące naruszenie prawa, - art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (por .B. Adamiak, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2007 ,str 704 ). Z tych względów, nie przesądzając o ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy, gdyż zeznanie skarżącej będzie przedmiotem oceny pod kątem spełnienia przesłanek z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 145 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dz.u Nr 153 , póz 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. O wstrzymaniu decyzji orzeczono na podstawie art. 152 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.