I SA/Łd 1511/13

Dnia 30 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: sekretarz sądowy Ewa Jodełka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2014 roku sprawy ze skargi A spółka z o.o. w upadłości z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A spółki z o.o. w upadłości z siedzibą w T. kwotę 5 117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] w sprawie określenia Spółce z o.o. A w upadłości, zobowiązania w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2008 r. Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie zostało wszczęte w związku z informacją uzyskaną przez organ pierwszej instancji od Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. o wydaniu decyzji nakładającej na kontrahenta Spółki A – M. S., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B – obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: "VAT". W rozliczeniu za sierpień, wrzesień i październik 2008 r. Spółka A zaewidencjonowała i odliczyła podatek zawarty w fakturach wystawionych przez M. S. Organy podatkowe ustaliły, że dostawy złomu, których dotyczyły przedmiotowe faktury były faktycznie realizowane przez Spółkę jawną C , natomiast M. S. jedynie firmował działalność tej spółki. Wystawiał faktury sprzedaży, ale nie dokonywał odpłatnych dostaw złomu. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. ocenił, że strona nie dochowała należytej staranności kupieckiej w kontaktach handlowych, tj. przy wyborze dostawców złomu. W tym zakresie organ odwoławczy podał, że strona dołączyła do akt sprawy dokumenty rejestracyjne M. S., jednak nie załączyła zaświadczenia o niezaleganiu wystawcy faktur w podatkach. Zdaniem organu podatkowego jest to okoliczność istotna bowiem M. S. nie złożył deklaracji VAT-7 za sierpień i wrzesień 2008 r. Pierwszą deklarację złożył dopiero za IV kwartał 2008 r. Po drugie organ podatkowy podniósł, że strona nie zażądała przedstawienia deklaracji za okresy, w których M. S. wystawiał faktury na dostawę złomu, mimo że inne podmioty, których właścicielem był S. B. (F.H.U.P. D oraz D S.A.) żądały od swoich kontrahentów dostarczenia takich dokumentów. Po trzecie, strona nie zażądała okazania zezwolenia (koncesji) na zbieranie/gromadzenie odpadów, a także kart ewidencji odpadów i kart przekazania odpadów. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zacytował również fragmenty zeznań T. O. oraz K. S. (pracowników M. S.), które w ocenie organu dowodzą, że S. W. - kierownik punktu skupu złomu w S., należącego do D S.A. uczestniczył w oszustwach podatkowych z udziałem M. S. W tej sytuacji organy podatkowe oceniły, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały faktycznych transakcji, a zatem Spółka A odliczając podatek w nich zawarty naruszyła art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT. Według Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeśli zostały spełnione tzw. materialne i formalne warunki prawa do odliczenia. W wyniku obszernej analizy orzecznictwa sądów administracyjnych oraz TSUE (m.in. wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11) organ odwoławczy stwierdził, że materialne warunki powstania prawa do odliczenia są spełnione, gdy: 1) wystawca faktury dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, tj. faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze; 2) u wystawcy faktury podatek staje się wymagalny, co oznacza, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz powstała także podstawa opodatkowania z tytułu zrealizowania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT; 3) nabywca jest podatnikiem VAT prowadzącym działalność, a zakupione towary/usługi były przez tego podatnika wykorzystywane w ramach jego własnych transakcji opodatkowanych. W wyniku porównania stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy ze sprawą rozpoznawaną przez TSUE (sygn. akt C-80/11 i C-142/11) Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał następujące różnice: 1) w sprawie rozpoznawanej przez TSUE odbiorca towaru/usługi otrzymał fakturę od rzeczywistego dostawcy towaru/usługi, natomiast w niniejszej sprawie tak się nie stało; 2) w sprawie rozpoznawanej przez TSUE wystawca faktur dokonał udokumentowanej tymi fakturami dostawy towarów działając w charakterze podatnika VAT, natomiast w przedmiotowej sprawie nie miało to miejsca; 3) w sprawie rozpoznawanej przez TSUE, u wystawcy faktury podatek stał się wymagalny, tj. powstał obowiązek podatkowy, natomiast w przypadku wystawcy faktur, w rozpoznawanej sprawie, tak się nie stało; 4) w przeciwieństwie do rozpoznawanej sprawy, w sprawie analizowanej przez TSUE między podmiotami widniejącymi na fakturach doszło do transakcji podlegającej opodatkowaniu, zatem faktury dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze, 5) inaczej niż w sprawach C-80/11 i C-142/11, w niniejszej sprawie podatek wykazany na fakturach jest jedynie kwotą podszywającą się pod podatek. W tej sytuacji, zdaniem organu podatkowego nie zostały spełnione materialne warunki prawa do odliczenia podatku naliczonego. Określając formalne warunki prawa do odliczenia podatku naliczonego organ podatkowy odwołał się do tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 Dankowski oraz z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Polski Trawertyn, z których wynika, że faktura może stanowić podstawę do odliczenia jeśli zawiera wszystkie informacje wymienione w art. 22 ust. 3 lit. b VI Dyrektywy, a w szczególności informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury oraz rodzaju wykonanych usług. Zdaniem organu podatkowego powyższy warunek nie został spełniony ponieważ dane zwarte w spornych fakturach odnośnie sprzedawcy nie pokrywały się z rzeczywistością. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż naruszenie wymogu formalnego, jakim jest posiadanie prawidłowej faktury, uniemożliwia spełnienie przesłanek materialnych prawa do odliczenia. Spółka A wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., zarzucając naruszenie: 1) art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie jakiejkolwiek próby wyjaśnienia niektórych okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, tj. okoliczności nawiązania przez skarżącego współpracy ze spornym dostawcą złomu pod kątem zachowania przez niego należytej staranności w doborze kontrahentów, co miało wpływ na ustalenie czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego; 2) art. 180 § 1, art. 122 oraz art. 188 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków w osobie J. M. i M. M. zgłoszonych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, które to dowody dotyczyły związków tych osób z M. S. oraz zakupienia przez skarżącego złomu w ilości i za cenę wskazaną w spornych fakturach, a zatem okoliczności kluczowych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, tj. ustalenia, czy przy zawieraniu spornych transakcji zakupu złomu skarżący zachował należytą staranność i działał w dobrej wierze; 3) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT w zw. z art. 17 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady, (art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112: Wspólny system podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.06.347.1), art. 2 tiret 1 i 2 l Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (art. 2 ust. 1 Dyrektywy 112/06) oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U.04.90.864/30), poprzez bezpodstawne pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania ograniczeń wynikających z powołanego przepisu ustawy VAT, w myśl zasad neutralności i proporcjonalności, w sytuacji gdy sam fakt nabycia złomu w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony, zaś ewentualne niezgodności danych dostawcy wskazanych na spornych fakturach, były wynikiem bezprawnych działań osób trzecich, o których Skarżący nie wiedział i nie mógł mieć wiedzy; 4) art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, poprzez wydanie decyzji w stosunku do podmiotu, który nie był stroną postępowania; 5) art. 122, art. 127, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 w zw. z § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozpoznanie w sposób wyczerpujący całości okoliczności istotnych dla sprawy o czym świadczy chociażby fakt braku jakiegokolwiek odniesienia do zarzutu wskazanego w pkt 3) odwołania dotyczącego sprzeczności decyzji organu pierwszej instancji z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT w zw. z art. 217 Konstytucji RP, co w efekcie doprowadziło do naruszenie zasady prawdy materialnej oraz zasady dwuinstancyjności. Mając na uwadze wskazane zarzuty naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]. oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według obowiązujących przepisów. Uzasadniając zarzut zawarty w punkcie czwartym strona skarżąca podniosła, że w dniu [...]. zostało wydane postanowienie o ogłoszeniu upadłości A sp. z o.o. i ustanowieniu syndyka masy upadłości, o czym organy podatkowe zostały poinformowane. Mimo to po wskazanej powyżej dacie nie wszczęto postępowania podatkowego w stosunku do syndyka poprzez doręczenie mu stosownego postanowienia. Jednocześnie wszelkie dalsze pisma były kierowane do strony postępowania określanej jako "A sp. z o.o. w upadłości", która jest jedynie reprezentowana przez syndyka. Również zaskarżona decyzja została skierowana bezpośrednio do spółki w upadłości za pośrednictwem syndyka. Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej na skutek tych działań naruszono art. 144 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, zgodnie z którym, w sytuacji gdy ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumenty, które podniósł w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W ocenie sądu odmawiając skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach wystawionych przez M. S., organy podatkowe dokonały błędnej wykładni art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT, w następstwie czego nie ustaliły, czy osoby zarządzające skarżącą spółką wiedziały lub powinny były wiedzieć, że nabywają towar od osoby, która jedynie firmuje działalność innego podmiotu, a "działalność gospodarcza", którą prowadzi sprowadza się wystawiania "pustych" faktur VAT. Dokonując wykładni przywołanych przepisów organy podatkowe odrzuciły stanowisko wyrażone przez TSUE m.in. w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft i Péter Dávid, twierdząc błędnie, że z uwagi na różnice w stanie faktycznym spraw rozpatrywanych przez TSUE i niniejszej sprawy, interpretacja dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, przedstawiona w tym orzeczeniu, nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z tezą pierwszą ww. wyroku: Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Teza druga brzmi następująco: Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć, jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. W ocenie sądu organ podatkowy przywiązując nazbyt dużą wagę do analizy podobieństw i różnic między okolicznościami faktycznymi spraw rozpoznawanych przez TSUE i niniejszej sprawy, stwierdził że dokonana przez TSUE interpretacja przepisów dyrektywy 2006/112 nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Należy w związku z tym zauważyć, że zbliżona interpretacja przepisów dyrektywy regulujących prawo do odliczenia podatku naliczonego została zaprezentowana w innych orzeczeniach Trybunału pomimo że orzeczenia te zapadły na tle różnych stanów faktycznych (vide: wyrok z dnia 13 lutego 2014 r. C‑18/13 Maks Pen EOOD, wyrok z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 ŁWK – 56 EOOD, wyrok z dnia z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie C-285/11 Bonik EOOD, postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 Marcin Jagiełło). Analiza przywołanych orzeczeń prowadzi do wniosku, zgodnie z którym niezależnie od różnic w stanie faktycznym, w poszczególnych sprawach, TSUE ocenił, że podatnik nie może być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeśli nie wiedział o oszustwie (przestępstwie lub nieprawidłowościach), którego dopuścił się jego dostawca (lub inny podmiot na wcześniejszym etapie obrotu) i nie zostało wykazane na podstawie obiektywnych okoliczności, że powinien był wiedzieć o oszustwie lub nieprawidłowości. Z punktu widzenia prawa do odliczenia nie jest zatem istotne na czym w szczególności polegały nieprawidłowości bądź oszustwa, których dopuścił się kontrahent podatnika. Zasadnicze znaczenie ma natomiast to, czy podatnik nie nadużywa prawa do odliczenia, poprzez świadomy udział w oszustwie, bądź nie wie o tym, ale okoliczności faktyczne wskazują, że powinien o tym wiedzieć. Mając na uwadze, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, w ten sam sposób należy interpretować przepisy art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) VAT, na podstawie których w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe odmówiły Spółce A prawa do odliczenia podatku naliczonego. Organy podatkowe ustaliły, że M. S., który według treść spornych faktur dostarczył skarżącej spółce złom, faktycznie nie dokonał tych dostaw ponieważ nie prowadził w rzeczywistości samodzielnie działalności gospodarczej. W tym zakresie ustalono, że wystawca faktur deklarując prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży złomu, w istocie nie dysponował miejscem prowadzenia tego rodzaju działalności. Organy podatkowe, w oparciu o materiały zgromadzone przez Prokuraturę Okręgową w K. ustaliły, że wymieniony początkowo wynajmował lokal o powierzchni 90 m2, jednakże faktycznie z niego nie korzystał. Następnie wykorzystywał do działalności garaż w K., a później przeniósł miejsce prowadzenia działalności do lokalu położonego w wieżowcu. Z zeznań T. O. wynika, że świadek był pracownikiem M. S. J. M. (wspólnik spółki jawnej C) powiedział by poszedł pracować do jego kolegi M. S. Pomimo, że był formalnie zatrudniony przez M. S., to zeznał: "przez cały czas siedziałem u M. na A. w C". Świadek pracował jako kierowca. Jeździł "MAN-em, który był z C" o ładowności 6 ton. Jeśli nie pracował jako kierowca, wówczas zajmował się sortowaniem złomu należącego do spółki C. M. S. upoważnił świadka do wystawiania faktur VAT i odbioru gotówki. Z wyjaśnień świadka wynika, że M. S. "prowadzi" działalność gospodarczą pod dyktando J. M., z którym uzgadnia gdzie pracownik ma jechać po złom, gdzie ów złom zawieźć oraz czy sprzedaż złomu ma zostać potwierdzona fakturą. Z powyższego wynika, że M. S. nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, a tym samym faktury, które wystawia na potwierdzenie dostaw złomu, są fikcyjne w zakresie podmiotu, dokonującego dostaw. Z zeznań kierownika punktu skupu złomu spółki A w O. – K. W., wynika że złom którego dotyczyły sporne faktury był przywożony przez osobę o imieniu T. Wyjaśnił, że płatności za dostarczony złom były dokonywane przelewem w ciągu jednego dnia (protokół przesłuchania K. W. z dnia [...]. – karta [...] akt podatkowych). W ocenie sądu z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że T. O. będąc pracownikiem M. S., dostarczał do Spółki A złom faktycznie należący do spółki C. O ile organy podatkowe dowiodły, że M. S. nie dokonywał dostaw złomu potwierdzonych spornymi fakturami, to nie wykazały, że skarżąca spółka wiedziała, że działalność tej osoby nosi cechy firmanctwa, zaś faktycznym dostawcą złomu jest spółka C. Nie wykazały też by okoliczności faktyczne towarzyszące dostawom złomu świadczyły o tym, że spółka A powinna podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, co powinno skłonić tę spółkę do zasięgnięcia informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary (por. pkt 38 postanowienia TSUE). Jako niewystarczające należy ocenić przywołane w uzasadnieniu decyzji fragmenty zeznań T. oraz K. S. (pracowników M. S.), z których organ wywiódł, że S. W. - kierownik punktu skupu złomu w S., należącego do D S.A. uczestniczył w oszustwach podatkowych z udziałem M. S. (str. 7 zaskarżonej decyzji). Organ podatkowy nie przeprowadził żadnej analizy przytoczonych fragmentów zeznań, nie wskazał, które stwierdzenia świadków wskazują, że S. W. współdziałał z M. S. Poprzestał na stwierdzeniu, iż taka współpraca miała miejsce, co w konsekwencji oznacza, że S. B. (współwłaściciel D S.A. a także spółki A) wiedział o roli M. S. w handlu złomem. Sąd nie podzielił również argumentów organu podatkowego, który podniósł, że skarżąca spółka nie dołożyła staranności kupieckiej przy wyborze kontrahenta ponieważ nie zażądała m.in. zaświadczenia o braku zaległości podatkowych, deklaracji podatkowych VAT-7 za okresy w których kontrahent dostarczał złom ani zezwolenia na zbieranie i gromadzenie złomu. W tym zakresie należy ponownie odwołać się do uzasadnienia postanowienia TSUE w sprawie Marcina Jagiełło, w którym Trybunał stwierdził, że organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (pkt 39 postanowienia TSUE). Jeśli zatem pracownicy Spółki A nie zażądali od dostawcy złomu np. zaświadczenia o niezaleganiu w płatnościach podatków, mimo że według wewnętrznych reguł obowiązujących w przedsiębiorstwie, mieli taki obowiązek, to organ podatkowy nie może, na tej podstawie, pozbawić spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego. Rozpoznając ponownie sprawę organ podatkowy przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe w celu wyjaśnienia, czy Spółka A wiedziała o nieprawidłowościach po stronie swojego dostawcy złomu lub powinna o tym wiedzieć. Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 144 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.). Po ogłoszeniu upadłości syndyk jest stroną w znaczeniu formalnym (procesowym), tzn. działa w postępowaniu we własnym imieniu. Natomiast stroną w znaczeniu materialnym, pomimo ogłoszenia upadłości, pozostaje upadły. On bowiem jest podmiotem stosunku prawnego, na tle którego wyniknął spór. Prowadzenie sporu przez syndyka odbywa się więc na rzecz upadłego. Użyte w art. 144 ust. 1 wyrażenie, iż postępowania dotyczące masy mogą być wszczęte i dalej prowadzone "jedynie" przez syndyka lub przeciwko niemu, oznacza, że upadły, będąc stroną w znaczeniu materialnym, pozbawiony jest legitymacji formalnej do występowania w tych postępowaniach (A. Jakubecki, F. Zedler Prawo upadłościowe i naprawcze LEX 2011). Z powyższego wynika, że oznaczając spółkę A w upadłości jako podatnika - stronę postępowania, której określono wysokość zobowiązań podatkowych i doręczając tak wydaną decyzję syndykowi, organy podatkowe postąpiły zgodnie z art. 133 O.p. i art. 144 Prawa upadłościowego. Zdaniem sądu skutkiem ogłoszenia upadłości jest bowiem zastąpienie upadłego przez syndyka, który działa za upadły podmiot i zarządza jego mieniem. Upadły nie utracił jednak swego bytu prawnego, pozostając podmiotem praw i obowiązków podatkowych (wyrok NSA z dnia 3 października 2006 r. sygn. akt II FSK 1219/05 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. W oparciu o art. 152 ww. ustawy sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O zwrocie kosztów postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy oraz § 6 pkt 6 w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jednolity Dz. U. z 2013 r., poz. 461). dc.