I SA/Łd 165/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA P. Janicki, Sędziowie NSA W. Jarzębowski (spr.), Z. Kmieciak, Protokolant : K. Brykalska - Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości oddala skargę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. decyzją z dnia [...] określił K. G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w wysokości 749.957,10 zł. Podstawą decyzji były następujące ustalenia i wnioski: Umowami zawartymi w dniach 15 października i 14 grudnia 1993 r. małżonkowie K. i T. G. nabyli na prawach małżeńskiej wspólności ustawowej samodzielne lokale użytkowe wraz z odpowiednimi udziałami w częściach wspólnych budynku i takimi udziałami w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu położonych w Ł. przy ul. A 6/8. W dniu 25 kwietnia 1997 r., po wcześniejszym, umownym wyłączeniu wspólności ustawowej małżonkowie G. zawarli umowę o podział majątku wspólnego. Zapisano w niej, że udziały w majątku wspólnym są równe. Majątek wspólny został podzielony w ten sposób, że K. G. stał się wyłącznym właścicielem lokali użytkowych znajdujących się w budynku przy ul. A 6/8 oraz wyłącznym właścicielem udziału w częściach wspólnych budynku i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na którym stoi ten budynek. W dniu [...] K. G. umową zawartą w formie aktu notarialnego sprzedał wyżej wskazane lokale wraz z częściami wspólnymi w budynku i udziałami w prawie wieczystego użytkowania działek gruntu za łączną cenę 14.999.142 zł. Sprzedaż 50% udziałów w tym majątku nastąpiła przed upływem 5 lat od jego nabycia, a zatem stosownie do art.10 ust.1 pkt 8 lit.a oraz art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r., Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej w skrócie updof, podlegała podatkowi dochodowemu w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego dochodu. Podatek powinien zostać zapłacony bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nieruchomości, gdyż podatnik w tym terminie nie złożył w urzędzie skarbowym oświadczenia, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w/w ustawy. Mimo obowiązku podatnik nie zgłosił urzędowi skarbowemu faktu sprzedaży nieruchomości, jednak w dniu 8 kwietnia 2002 r. złożył oświadczenie z deklaracją, iż przychód uzyskany ze sprzedaży lokali wydatkuje zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a updof. Mimo złożenia takiego oświadczenia podatnik nie przedstawił organowi podatkowemu żadnych dowodów na wydatkowanie kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Nie złożył też deklaracji PIT-23, ani nie wpłacił należnego podatku. W związku z powyższym należało przyjąć, iż jedna druga łącznej ceny nieruchomości podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił naruszenie: - art. 10 ust. 1 pkt 8a updof przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, - art. 28 ust. 2a oraz ust. 3 updof przez niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu stwierdził, że ustalenia organu podatkowego w zakresie utraty przez podatnika prawa do zwolnienia są bezprzedmiotowe, bowiem przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w dniu [...] wcale nie podlegał opodatkowaniu. Odpłatne zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości podlega opodatkowaniu, jeżeli miało miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wystąpiło jej nabycie. Przedmiotowe lokale użytkowe wraz z udziałami w budynku i udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu zostały nabyte przez małżonków G. w 1993 r. K. G. sprzedał ten majątek w 2001 r., a zatem po upływie okresu znacznie dłuższego niż 5 lat od chwili nabycia. Nie można zgodzić się z twierdzeniami organu podatkowego, iż nabyciem w/w majątku w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 updof było przyznanie ich na wyłączną własność K. G. w wyniku umownego podziału majątku wspólnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji i stwierdził, iż nie można zgodzić się ze stanowiskiem podatnika, iż przesunięcia dokonane w ramach mas majątkowych małżonków nie stanowią nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Dyrektor Izby podkreślił, iż istotne znaczenie ma fakt, że wartość nieruchomości otrzymanej przez K. G. w wyniku umownego podziału majątku dorobkowego przekraczała jego udział w tym majątku. Dokonany przez małżonków w dniu 25 kwietnia 1997 r. podział majątku nie był więc ekwiwalentny. W takim wypadku za datę nabycia nieruchomości, sprzedanej następnie przez podatnika w 2001 r. należało przyjąć dzień, w którym małżonkowie podzielili się wspólną nieruchomością. W skardze na powyższą decyzję podatnik powtórzył zarzuty i argumenty sformułowane w odwołaniu i uzupełnił je o zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie wielkości udziałów jakie przysługiwały małżonkom G. w majątku wspólnym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej wskazał, iż w § 1 umowy z dnia 25 kwietnia 1997 r. jej strony-małżonkowie G. wyraźnie wskazały, iż ich udziały w majątku wspólnym są równe. Sąd zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego i procesowego. Przedmiotem sporu jest zasadność opodatkowania K. G. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskania dochodu ze sprzedaży lokali użytkowych wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku, w który lokale się znajdują oraz w prawie użytkowania wieczystego gruntu (art. 28 ust. 1, 2 i 3 updof). Zgodnie z treścią art. 10 ust. 8 updof źródłem przychodów jest odpłatne zbycie składników majątkowych wymienionych w tym przepisie, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Nie jest sporne, iż sprzedane przez skarżącego w 2001 r. składniki majątkowe mieściły się w dyspozycji powyższego przepisu. Sporne jest natomiast to, czy zostały one zbyte przed, czy po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, co ma oczywisty wpływ na ustalenie, czy zbycie to podlega opodatkowaniu. Ustawodawca posłużył się w tym przepisie ogólnym pojęciem "nabycie" nie ograniczając się do określonych tylko rodzajów uzyskania prawa do wymienionych w przepisie składników majątkowych (np. tylko w drodze kupna). W związku z tym nie ma przeszkód, aby co do zasady jako "nabycie" w rozumieniu tego przepisu traktować uzyskanie prawa własności w wyniku podziału majątku wspólnego, skoro z chwilą dokonania i w wyniku takiej czynności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli rzeczy uzyskuje ją na wyłączną własność, a zatem nabywa udział , którego nie miał. W wyniku zawarcia umów kupna-sprzedaży w 1993 r. właścicielami nieruchomości lokalowych i praw z nimi związanych stali się małżonkowie G.. Nabyty majątek był ich wspólną własnością. Jakkolwiek objęty był małżeńską wspólnością ustawową, a więc nie można było ustalić wielkości udziałów każdego małżonka w majątku, to oczywistym jest, iż skarżący nie stał się na skutek tego nabycia jedynym właścicielem tego majątku. Stan własnościowy uległ zmianie na skutek zawarcia umowy o podział majątku wspólnego w dniu 25 kwietnia 1997 r. W wyniku zawarcia tej umowy skarżący stał się jedynym właścicielem nieruchomości i związanych z nimi praw, a zatem z chwilą zawarcia tej umowy i w jej wyniku nabył prawa, których do tej pory nie miał. Organy podatkowe zasadnie więc uznały, iż nabycie części praw przez skarżącego nastąpiło w kwietniu 1997 r. Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Nie było potrzeby podejmowania jakichkolwiek dodatkowych działań w celu wyjaśnienia kwestii wielkości udziałów, jakie przysługiwały małżonkom G. w majątku wspólnym, bowiem w umowie o podział majątku wspólnego złożyli zgodne oświadczenie, iż ich udziały w majątku wspólnym są równe, a zatem ta kwestia była wyjaśniona i nie budziła wątpliwości. Zdaniem Sądu istotne znaczenie dla prawnopodatkowej oceny stanu faktycznego ma sposób dokonania podziału majątku dorobkowego. Można bowiem przyjąć, iż dokonanie tego podziału w naturze, zgodnie z wartością udziałów każdego z małżonków we wspólnym majątku lub ewentualnie przyznanie majątku jednemu z małżonków (byłych małżonków) z zobowiązaniem go do spłaty na rzecz drugiego małżonka nie jest nabyciem, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. W obu tych sytuacjach małżonek, który uzyska prawo własności do majątku, wartościowo nie zyskuje nic ponad to, co miał do chwili podziału. Inaczej jest natomiast w sytuacji, jak w tej sprawie, gdy jeden z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego uzyskuje prawo własności całego majątku bez obowiązku spłaty współmałżonka. Jeden z małżonków uzyskuje korzyść wartościową z chwilą dokonania podziału majątku, nabywając prawo do danych składników majątkowych w takiej części, jaka mu nie przysługiwała. W takiej sytuacji nie można uznać, iż termin z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof biegłby dwukrotnie – raz od daty nabycia nieruchomości razem ze współmałżonkiem, a drugi raz od daty podziału majątku wspólnego (w odniesieniu do udziału w rzeczy, który małżonkowi do czasu podziału nie przysługiwał.). Oceny tej nie zmienia fakt, iż wspólność majątku małżonków G. była bezudziałowa, bowiem przed podziałem majątku została umową wyłączona. W chwili dokonywania podziału majątku, obejmującego m.in. składniki wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, do majątku objętego wcześniej wspólnością ustawową stosowało się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, stosownie do art. 42 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. W związku z powyższym należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).