I SA/Łd 247/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi S. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 2932 (dwa tysiące dziewięćset trzydzieści dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] określającą S. R. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2006 r. W uzasadnieniu wskazano, że w wyniku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2006 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. zakwestionował dokonane przez podatnika w miesiącach od stycznia do kwietnia 2006 r. odliczenie podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez A., uznając, że faktury te nie obrazowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z zebranych przez organ kontroli skarbowej dowodów wynikało bowiem, że działalności firmy A. polegała jedynie na wystawianiu faktur. Ww. firma w ogóle nie dysponowała towarem wskazanym na ww. fakturach, była jedynie producentem "pustych faktur". Utrzymując w mocy decyzję pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że A. nie mogła dostarczać stronie paliwa, a faktury, jakie zostały wystawione przez M.K., zostały sfałszowane. Organ nie kwestionował samego faktu zakupu paliwa, dokonania zapłaty oraz wykorzystania paliwa w działalności gospodarczej (przeprowadzanie dowodów na te okoliczności uznał za nieuzasadnione). Co więcej, organ podatkowy nie kwestionował, że podatnik nie był jedynym przedsiębiorcą zaopatrującym się w paliwo u dostawcy podającego się za wspomnianą firmę. Organ odwoławczy wskazał następnie, że chociaż z zeznań M. K. wynika, że dostawcą paliwa do firmy A. była spółka B., to całokształt zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, faktu tego nie potwierdzał. Brak było również jakichkolwiek dowodów świadczących o tym, że przedsiębiorstwo A. zaopatrywało się w paliwo u innych dostawców. Po pierwsze, z zeznań R. K. (prezesa zarządu B. sp. z o.o.) z 14 lutego 2007 r., jakie złożył przed pracownikiem Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego Delegatury w K. wynikało, że nie znał nikogo o nazwisku M. K., nic mu nie mówiła również firma A. Ponadto świadek zauważył, że na wszystkich przedstawionych mu fakturach widniała imitacja jego podpisu. Faktur tych nigdy nie widział, nigdy nie podpisywał i nigdy nie księgował. Organ odwoławczy wskazał ponadto, że M. K. nie dysponował środkami technicznymi i organizacyjnymi umożliwiającymi prowadzenie działalności w zakresie obrotu paliwami płynnymi. Nie posiadał bazy ani zbiorników dla magazynowania paliw oraz środków transportu umożliwiających ich dystrybucję. Nie zatrudniał pracowników fizycznych wykonujących czynności związane z handlem paliwami, a sam nie posiadał (jak zeznawał np. w dniu 12.12.2008 r.) uprawnień do kierowania samochodami ciężarowymi. Ustalono również, że M. K. posiadał znikomą wiedzę na temat rzekomo prowadzonej działalności. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T.w decyzjach z dnia [...] roku określił M. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień 2006 roku. W powyższych rozstrzygnięciach (stanowiących dowód w niniejszej sprawie) organ podatkowy szczegółowo odniósł się do rzekomego obrotu paliwem, jaki był udziałem M.K.. Konsekwencją tego jest brak powstania zobowiązania podatkowego w zakresie tych czynności. Zobowiązanie to nie wynika bowiem z transakcji sprzedaży przez M. K. paliwa, które to czynności w opisanym przez organ podatkowy stanie faktycznym de facto nie mogły mieć miejsca. Podatnik jest zobowiązany natomiast do zapłaty podatku VAT, co wynika z samego faktu wystawienia faktury sprzedaży (art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: u.p.t.u.). Zasady logiki i doświadczenia życiowego dają podstawę do twierdzenia, że skoro M. K. nie dokonywał faktycznego obrotu paliwem w miesiącach poprzedzających marzec 2006 roku i następujących po tym okresie, to także w marcu 2006 roku nie mógł sprzedawać oleju napędowego. Tym samym zgromadzony w sprawie obszerny materiał dowodowy pozwala jednoznacznie stwierdzić, że M. K. nie mógł sprzedać Stronie spornego paliwa. Organ drugiej instancji odwołał się do przepisów prawa wspólnotowego, między innymi VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (akt ten obowiązywał w okresie zaistnienia stanu faktycznego sprawy), zezwalającej na zachowanie ograniczeń w prawie do odliczenia VAT, istniejących w momencie wejścia w życie tej Dyrektywy do systemu prawa polskiego. W porządku krajowym ograniczenie takie przewidywał art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności. Powołując się dalej na orzecznictwo sądów administracyjnych, organ stwierdził, że faktura, która nie dokumentowała faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie dawała uprawnienia do odliczenia wykazanej w niej kwoty. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał dalej, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy bez znaczenia pozostawała okoliczność faktycznego nabycia paliwa w oparciu o art. 169 K.c. Dla prawa do odliczenia niewystarczające było ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy. Należało nadto wykazać, że do nabycia towaru doszło w wyniku czynności zrealizowanej przez wystawcę faktury, rodzącej u niego obowiązek podatkowy. Nie miał znaczenia również brak świadomości nabywcy co do rzetelności sprzedawcy oraz pochodzenia kupowanego towaru. Okolicznością łagodzącą nie mógł być także fakt dołożenia należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta. W ocenie organu odwoławczego, z całokształtu materiału dowodowego (w tym z protokołu przesłuchania Podatnika w charakterze: Strony z dnia 25 stycznia 2011 r. oraz świadka z dnia 6 listopada 2009 r.) wynika, że Podatnik: a) nie pamięta, jak nawiązał współpracę z firmą A. (może zadzwonili, przyjechali i zaoferowali w tamtym okresie najniższą cenę, dlatego się zdecydowałem), b) nie zna ani nie widział M. K., c) paliwo było zamawiane telefonicznie osobiście przez Podatnika lub Jego szwagra, d) kupował paliwo od różnych firm, ale największym dostawcą oleju napędowego była firma A. Zdaniem organu Podatnik nie dochował należytej ostrożności wprowadzeniu działalności gospodarczej, w tym poprzez zaniechanie sprawdzenia swojego kontrahenta. Trudno jest oczywiście wymagać od przeciętnego konsumenta paliwa kupowanego na stacjach paliw podejmowania szczególnych działań sprawdzających pochodzenie tego paliwa. Inne wymagania jednak należy postawić przed przedsiębiorcą prowadzącym usługi transportowe lub handlującym paliwami. Skoro używanie paliwa o nieznanym pochodzeniu może łączyć się z możliwością obciążenia podatkiem od towarów i usług (oraz konsekwencjami w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku dochodowego) przedsiębiorca powinien podjąć takie działania, które zminimalizują ryzyko. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika S. R., który wniósł o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto wniósł o dopuszczenie dowodu z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] r. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od 10.2005 r. do 09.2006 r., na okoliczności, że M. K. prowadząc firmę A. prowadził działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży paliwa. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił rażące naruszenie: • przepisów prawa materialnego, tj. art. 7, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., • przepisów postępowania: - art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady budowania zaufania do organów podatkowych; - art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, w tym w szczególności pominięcie przy rozstrzygnięciu sprawy prawomocnego wyroku karnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest usprawiedliwiona. Wobec tego, że podniesiono w niej zarzuty naruszenia prawa formalnego i prawa materialnego jako pierwsze winny być rozpoznane skierowane przeciwko naruszeniu postępowania albowiem tylko przyjęcie ,że stan faktyczny został ustalony prawidłowo pozwala na dokonanie oceny jego subsumcji pod właściwą normę prawa materialnego. Z dotychczasowych ustaleń poczynionych przez organy wynika , czemu dano wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ,że dostawca paliwa do firmy podatnika C. S.R. , M. K. właściciel firmy A. wystawiał faktury nie dysponując paliwem na nich wskazanym , był producentem " pustych faktur", co oznacza ,że dokumenty te stwierdzają czynności niedokonane pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na tychże fakturach. Nie kwestionowano przy tym tego ,że podatnikami podatku od towarów i usług są zarówno skarżący jak i M. K., jak również tego ,że skarżący wszedł w posiadanie paliwa w ilościach wynikających ze spornych faktur oraz wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej, a także iż doszło do zapłaty ceny za towar . Na zasadność tych ustaleń wskazują według organu zeznania rzekomego dostawcy paliwa do A. R. K. prezesa zarządu B. Sp. z o.o. , który wykluczył ,że łączyły go jakikolwiek kontakty handlowe z A. a faktury wystawione w ilości 112 dla tego podmiotu w pozycji wskazującej na jego podpis zostały sfałszowane, co przeczy zeznaniom M.K. , iż dysponował on paliwem zakupionym właśnie w tej spółce B. . Mając to na uwadze a także wobec zeznań K. , iż nie miał on innych dostawców oprócz spółki B. organy przyjęły ,że K. nie mógł dokonać sprzedaży paliwa innym podmiotom, w tym także skarżącemu. W ocenie sądu nie oznacza to jednak , że M. K. wspólnie i w porozumieniu z inną nieustaloną osobą, nie mógł handlować w ramach firmy A. innym paliwem, na które nie posiadał faktur zakupu. Tej okoliczności nie obalają informacje wskazujące, że nie posiadał on bazy, ani zbiorników dla magazynowania paliw, oraz ,że dowód rejestracyjny do pojazdu K. - samochodu Jelcz 325 należącego do niego od dnia 11 grudnia 2005 r. nie został odebrany . Ponadto , jak wynika z wyroku Sądu Rejonowego w T. z [...] r. sygn. akt II K [...] ( punkt II ) M. K. prowadził w ramach w/w firmy handel nieopodatkowanym paliwem w postaci oleju napędowego niewiadomego pochodzenia . Powyższe przeczy tezie organu ,że skoro K. nie mógł w sensie formalnym dysponować spornym paliwem , to tym samym nie mógł go odsprzedawać. Za niemające żadnego znaczenia uznać należy stwierdzenia organu ,że w wyroku skazującym nie stwierdzono ,że K. był właścicielem paliwa albowiem dla zaistnienie dostawy nie jest konieczne na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienie prawa własności towaru. Skoro z w/w wyroku wynika ,że K. handlował paliwem w ramach A. a zatem musiał nim faktycznie dysponować, powinno być to wystarczającą przesłanką do uznania ,że doszło do dostawy. Nie ma także znaczenia , że czynności te podejmowane były w porozumieniu z inną nieustaloną osobą, skoro dochodziło do sprzedaży paliwa w ramach jego firmy. Zdaniem sądu pominięcie tych okoliczności i przyjęcie kategorycznej wersji ustaleń faktycznych, wedle których faktury dokumentujące sprzedaż nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń a M. K. firmował działalność wykonywaną przez inną nieustaloną osobę, stanowi o naruszeniu art. 191 Op. Zdaniem sądu powyższe okoliczności nie zostały w sposób jednoznaczny wyjaśnione. Z kolei na gruncie regulacji prawa materialnego, w szczególności art. 86 ust 1 i ust 2 pkt 1 lit a oraz art. 88 ust 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT , na które powołały się organy, przyjęto , że brak jest co do zasady możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur niedokumentujących faktycznych transakcji gospodarczych oraz ,że nie ma znaczenia brak świadomości nabywcy co do rzetelności sprzedawcy i pochodzenia towaru . Nie sposób pominąć jednak , że na str. 15 uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwołał się do okoliczności towarzyszących zawieraniu transakcji z A. wywodząc , że podatnik nie dochował należytej ostrożności , poprzez zaniechanie sprawdzenia swojego kontrahenta. Argumentacja ta jest jednak zdaniem sądu niewystarczająca , o czym także niżej. Sąd co do zasady nie podziela stanowiska organów , iż ustalenia w przedmiocie świadomości można i należy prowadzić a następnie analizować jedynie w sytuacji gdy faktury zostały wystawione przez rzeczywistego sprzedawcę towaru, którym w ocenie organów w rozpoznawanej sprawie nie jest M. K.. Dla dalszych rozważań istotne jest to , że z przedstawionego przez organy podatkowe materiału dowodowego na pewno wynika, że w firmie A. doszło do nieprawidłowości w zakresie dokumentowania zakupu paliwa. Jednakże nie przedstawiono dowodów, które wskazywałyby aby do takich nieprawidłowości doszło na etapie obrotu pomiędzy tą firmą a firmą S. R. , a skarżący był świadom tego , że na wcześniejszym etapie obrotu doszło do przestępstwa popełnionego przez dostawcę paliwa. W ocenie sądu punkt ciężkości w zakresie odmowy prawa do odliczenia, jako odstępstwo od zasady neutralności podatku VAT, powinien być przesunięty w kierunku wykazania , że odbiorca towaru wiedział lub powinien był wiedzieć , że transakcja wiąże się z przestępstwem w dziedzinie tego podatku. Dla uzasadnienie tego stanowiska należy odwołać się do tez będących wyrazem poglądów Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawartych w postanowieniu z 6 lutego 2014 r. wydanym w sprawie C-33/13 Marcin Jagiełło. Analogiczność stanu faktycznego jaki przyjmują w rozpoznawanej sprawie organy odpowiada przyjętemu za podstawę rozważań Trybunału i jest zawarta w punktach 14 – 17 cytowanego postanowienia. Chodzi o zasadność odliczenia podatku VAT z faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, mówiąc dokładnie dotyczy sytuacji , gdy dostawa nie została rzeczywiście dokonana przez wskazanego na fakturze wystawcę. Zauważyć na wstępie należy ,że Trybunał nawiązuje szeroko do wydanych już wcześniej rozstrzygnięć na gruncie zaistniałego zagadnienia, akceptując je, podjętych w przeważającej większości po wydaniu zaskarżonej decyzji. Istotny jest kontekst faktyczny sprawy rozpoznanej przez Trybunał, a mianowicie to, że uprawniony do odliczenia ma status podatnika, otrzymał paliwo, wykorzystał na potrzeby opodatkowanych transakcji, a wystawca zakwestionowanych faktur i dostawca określony na tych fakturach był zarejestrowany jako podatnik VAT oraz , że zakwestionowane faktury zawierały wszystkie wymagane dane, natomiast w odniesieniu do rzeczywistej realizacji przez wskazany podmiot , stwierdzono brak wykonania dostaw przez ten podmiot wobec braku dysponowania dowodami zakupu paliwa a także działanie jako firmant na korzyść rzeczywistego właściciela dostarczanego paliwa. Świetle tych założeń Trybunał stwierdził ,że Szóstą dyrektywę Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający. Szczególnego wyartykułowania wymagają poglądy Trybunały wyrażone w punktach 33, 36,38: 33. Jednakże w razie uznania przez organy podatkowe w związku z przestępstwem lub nieprawidłowościami popełnionymi przez wystawcę faktury, że transakcja zafakturowana i powoływana jako podstawa prawa do odliczenia nie została rzeczywiście zrealizowana, odmowa prawa do odliczenia wymaga wykazania przez te organy na podstawie obiektywnych przesłanek – bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem – iż odbiorca ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana transakcja wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku VAT, co ustalić powinien sąd odsyłający (zob. ww. wyroki: w sprawie Bonik, pkt 45; w sprawie ŁWK – 56, pkt 64; a także ww. postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 35). 36. Natomiast stosownie do równie utrwalonego orzecznictwa niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w szóstej dyrektywie jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C 354/03, C 355/03 i C 484/03 Optigen i in., Zb.Orz. s. I 483, pkt 52, 55; z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C 439/04 i C 440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I 6161, pkt 45, 46, 60; ww. wyrok w sprawie ŁWK – 56, pkt 60; a także ww. postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 38). 38. Jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (ww. wyrok w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 60; także ww. postanowienie w sprawie Forvards V, pkt 40). Odnosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy nie ma wątpliwości ,że także w okolicznościach tej sprawie organy podatkowe w celu zakwestionowania prawa do odliczenia podatku VAT przez skarżącego w otrzymanych fakturach od A., zobowiązane są do wykazania na podstawie obiektywnych przesłanek i bez wymagania od odbiorcy faktury podejmowania czynności sprawdzających , które nie są jego zadaniem , że wiedział lub powinien był wiedzieć , że transakcje wiążą się z popełnieniem przestępstwa. W pkt 33 Trybunał wyraźnie zaznaczył ,że dotyczy to sytuacji gdy transakcja zafakturowana i powołana jako podstawa do odliczenia nie została rzeczywiście zrealizowana. W ocenie sądu wykładając tezy zawarte w postanowieniu nie ma już najmniejszych wątpliwości , że brak jest podstaw do akceptowania stanowiska organu , że w sytuacji gdy faktury nie dokumentują faktycznych transakcji nie ma znaczenia świadomość nabywcy ( str. 13 uzasadnienia decyzji ). Istotne jest także zakwestionowanie przez Trybunał generalnego wymagania przez organy , obarczania podatnika szeregiem obowiązków odnoszonych do dostawcy w celu ustalenie czy dysponuje towarami , które mają być przedmiotem transakcji, czy wywiązuje się z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o VAT lub żeby dysponował dokumentami to potwierdzającymi ( punkt 39 postanowienia). W świetle powyższego po przesądzeniu ,że świadomość nabywcy odgrywa decydująca rolę w ocenie uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego zawartego w otrzymanej fakturze, nie sposób przyjąć za usprawiedliwione stanowisko wrażone w sprawie , że zgromadzone na tą istotną okoliczność dowody , ocenione jako zaświadczające o nie dochowanie należytej ostrożności poprzez zaniechanie sprawdzenia kontrahenta firmy A. , uprawniały do zakwestionowania prawa do odliczenia . W ocenie sądu na podstawie zgromadzonych dowodów nie można zarzucić stronie , iż przystąpiła do transakcji , które powinna rozpoznać jako ryzykowne , wiążące się z nieprawidłowościami popełnionymi przez dostawcę paliwa. Jak wynika z akt administracyjnych strona prowadziła hutę szkła o znacznych rozmiarach , zatrudniając 151 pracowników , ze znacznym taborem transportowym , rozbudowaną struktura organizacyjna, dysponując pomieszczeniem magazynowym w którym przechowywano paliwo w zbiornikach od 1000 l do 3000 l każdy, wraz z własnym dystrybutorem. Środki transportu angażowane były głownie do rozwożenia własnych wyrobów ( słoiki ) , świadczyła także , dodatkowo usługi na rzecz obcych klientów. Dostawy paliwa odbywały się w siedzibie firmy podatnika w godzinach jej pracy. Odnosząc powyższe do postawionego zarzutu braku wykazania przez podatnika wystarczającej ostrożności w celu zweryfikowania firmy A. organ wydaje się zapominać , że w dobie XXI wieku nawiązywanie kontaktów handlowych przez przedstawicieli , na co powołuje się strona , odnosząc to do nawiązania współpracy z tą firmą, jest czymś normalnym , powszechnym. Z zasady nie dochodzi do nawiązywania osobistych kontaktów z właścicielami dostawcy czy też członkami organów zarządzających takimi podmiotami. Zamawiane towarów odbywa się nie tylko telefonicznie ale także z wykorzystaniem Internetu, co jest standardem a kierowania się ceną jest kryterium powszechnym , którą nie odnotowuje organ jako odbiegającą od średnich , co mogłoby wskazywać na ewentualne nieznane pochodzenie paliwa. Strona prowadząca przedsiębiorstwo nie musiała zajmować się zbieraniem ofert, odwiedzać każdego potencjalnego kontrahenta przed nawiązaniem z nim współpracy. Nie należy tracić z pola widzenia również i tego , że po upływie 3 lat ( pierwsze przesłuchanie strony miało miejsce 6 listopada 2009 r.) strona mogła nie pamiętać szczegółów związanych z dostawami paliwa od M. K.. W ocenie sądu tylko w sytuacji , jeśli zaistnieją przesłanki by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstw przezorny przedsiębiorca powinien zasięgnąć informacji o podmiocie , u którego zamierza nabywać towaru. W oparciu o dotychczas przedstawione przez organy dowody nie sposób zarzucić stronie zaniechania podjęcia zdecydowanych aktów staranności w celu ustalenia źródła pochodzenia paliwa. Po prostu taka potrzeba nie wystąpiła , o czy zaświadcza przebieg okoliczności nabywania paliwa wynikający z materiałów sprawy. Podnieść należy ,że nie ma żadnych wzorców starannego działania przedsiębiorcy dbającego o swoje interesy , co oznacza , że każdą sytuację oceniać należy w sposób odrębny, uwarunkowany zgromadzonym materiałem dowodowym. Organ nie wskazał innych , poza powszechnie powtarzanymi okolicznościami , tak jak w niniejszej sprawie , które mogłyby wskazywać, że podatnik powinien przypuszczać, że zawierane transakcje mogą być nielegalne – np. gdyby do transakcji dochodziło w późnych porach wieczornych gdzieś na trasie przejazdu cysterny, cena odbiegała rażąco od powszechnie stosowanej, dostawca domagał się zapłaty ceny wyłącznie w gotówce , dając tym samym sygnał nakazujący zachować daleko posuniętą ostrożność do tego rodzaju transakcji. Na konieczność analizowania okoliczności w jakich zawierane są transakcje wówczas gdy faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych - jak zakłada w sprawie organ - w celu ustalenia czy mogło dochodzić do nieprawidłowości na etapie obrotu paliwem pomiędzy odbiorcą a dostawcą oraz czy ten ostatni wiedział lub powinien był wiedzieć gdyby zachował należytą ostrożność , że na wcześniejszym etapie doszło do przestępstwa popełnionego przez dostawcę w okolicznościach analogicznych jak w rozpoznawanej sprawie z udziałem tego samego dostawcy tj. firmy A. - zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11.12.2013 r. , sygn. akt I FSK 1782/12 . Sąd podziela poglądy prawne tam wyrażone. Mając na uwadze przedstawione rozważania sąd uznaje ,że organy nie wykazały w sposób wystarczający i wyczerpujący , na podstawie dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego czy skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć , że uczestniczy w nielegalnej transakcji, a powołane w tym względzie wydają się być tylko dlatego , że w okolicznościach takich jak w niniejszej sprawie badanie świadomości nie ma znaczenia , i sąd odczytuje je jako podane wyłącznie akcesoryjnie, w przypadku nie podzielenia stanowiska organu w kwestii zagadnienia potrzeby badania świadomości. Niepełność tej oceny , przy odnotowaniu jedynie typowych zachowań skarżącego w okolicznościach poprzedzających zawarcie transakcji oraz w trakcie ich realizacji , typowych dlatego ,że w ocenie sądu nie odbiegają one od powszechnie podejmowanych przez przedsiębiorców, nakazuje stwierdzić , że w sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 122, 187 § 1 i 191 Op. oraz art. 210 § 4 Op. Zdaniem sądu doszło także do naruszenie art. 88 ust 3a pkt 4 lit a ustawy o podatku od towarów i usług na skutek błędnej jego wykładni, w zw. z art. 86 ust 1 tej ustawy. Ponownie rozpoznając sprawę organ odwoławczy zastosuje się do dokonanej wykładni wskazanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług , a następnie w oparciu o zgromadzone materiały dowodowe jeszcze raz oceni w sposób wyczerpujący i da temu jednoznaczny i przekonywujący wyraz , czy jego zdaniem skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć ,że zakupione paliwo pochodzi z nielegalnej transakcji. Tylko wykazanie tej przesłanki w ocenie sądu może pozbawić stronę prawa odliczenia podatku z faktury wystawionej przez M. K. A. Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego strony albowiem uznał ,że wnioskowany dowód nie pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonej decyzji, traktując o innej daninie – podatku akcyzowym. Z tych wszystkich względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 4 oraz art. 152 tej ustawy, zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. AKE.