I SA/Łd 319/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem do zwrotu wraz z odsetkami oddala skargę. I SA/Łd 319/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję z dnia [...] r. Zastępcy Dyrektora Wydziału Edukacji w Departamencie Spraw Społecznych Urzędu Miasta Ł., działającego z upoważnienia Prezydenta Miasta Ł., mocą której: – określono J. P., wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez Dwuletnią Policealną Szkołę A w Ł. w kwocie 109.005,41 zł wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych; – nakazano dokonanie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w łącznej kwocie 109.005,41 zł wraz z odsetkami, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji na wskazany rachunek bankowy budżetu Miasta Ł.. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono przebieg postępowania. Dwuletnia policealna szkoła A prowadzona przez J. P., kształcąca w zawodach: technik administracji, technik organizacji reklamy, technik ekonomista, technik hotelarstwa, technik obsługi turystycznej, technik organizacji usług gastronomicznych, technik informatyk, kelner, technik logistyk, kucharz, technik rachunkowości, otrzymała w okresie od 1 maja do 31 grudnia 2009 r. z budżetu Miasta Ł. dotację podmiotową na działalność szkoły w kwocie 555.668,40 zł, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty. Przy czym dotacja ta zgodnie z ustawą o systemie oświaty przekazywana jest w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki. Organ I instancji zaznaczył, iż w świetle art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty dotacja może być przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, przy czym może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły. Zaznaczono też, że dotacja przyznawana na podstawie ustawy o systemie oświaty służy jedynie dofinansowaniu zadania publicznego w zakresie kształcenia, wychowania i opieki uczniów, stąd nie wszystkie bieżące wydatki szkoły podlegają dofinansowaniu. Zdaniem organu I instancji dotację w kwocie 109.005,41 zł nie wydatkowano zgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. Od decyzji organu I instancji skarżący wniósł odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w przywołanej na wstępie decyzji z dnia [...] r. wskazało, że problematykę sprawy normują następujące przepisy prawa: art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.) - powoływanej dalej jako uso, przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) - powoływanej dalej jako ufp2005, które mają zastosowanie w sprawie na mocy art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1241 ze zm.) - powoływanej dalej jako przep.w., zgodnie z którym "Dotacje udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, podlegają zwrotowi na podstawie dotychczasowych przepisów". Przy czym zaznaczono, że w sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 90 ust. 3d uso w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. Zgodnie z treścią tego przepisu - dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Przy czym na tle niniejszej sprawy organ I instancji określił wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez Dwuletnią Policealną Szkołę A w Ł. w kwocie 109.005,41 zł wraz z odsetkami liczonymi od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta Ł. do dnia zapłaty. Następnie przytoczono przepisy art. 145 ust. 1, 2, 4 i 5 ufp2005, art. 144 ust. 1 i 2 oraz art. 146 ust. 1 i 3 ufp2005. Podkreślono też, że w myśl art. 190 ufp2005 - przepisy art. 145 i art. 146 stosuje się odpowiednio do dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Decyzję w sprawie zwrotu dotacji wydaje wójt (burmistrz, prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Organem odwoławczym od decyzji jest właściwe miejscowo samorządowe kolegium odwoławcze. Biorąc powyższe pod uwagę wskazano, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Niemniej, przeznaczenie dotacji oświatowej określa przepis art. 90 ust. 3d uso, a co za tym idzie rolą organu jest sprawdzenie, czy dotacja została wykorzystana zgodnie z celem określonym w tym przepisie - a więc na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Tym samym więc wydatki, które nie mieszczą się w celu określonym w treści art. 90 ust. 3d uso należy uznać za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem organu II instancji okoliczności niniejszej sprawy wskazują na to, że mamy do czynienia z dotacją oświatową wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Podkreślono, że wydatkowanie środków publicznych poddane jest ścisłym rygorom i nie może się odbywać w dowolnie przyjęty sposób. Zwrócono przy tym uwagę na fakt, że problematyka dotacji była wielokrotnie przedmiotem rozważań doktryny i orzecznictwa. W literaturze przedmiotu wskazano, iż sformułowanie, którym posłużył się ustawodawca - tj. dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej - wskazuje na to, że dotacji udzielonej w oparciu o art. 90 uso można przypasać charakter mieszany tj. podmiotowo-celowy. Podmiotowy - gdy chodzi o przyznanie dotacji, a celowy - w zakresie wykorzystania przyznanych środków. Z uwagi na podwójny podmiotowo-celowy charakter dotacji oświatowej kontrolujący może żądać, aby kontrolowany wykazał, że dotacja została przez szkołę wydana w tym roku, na który została udzielona i na finansowanie wydatków bieżących oraz że wydatki te mieszczą się w ramach wydatków na kształcenie, wychowanie i opiekę, a w tym na profilaktykę społeczną. Podkreślono, że fakt ten nie budzi wąBliwości w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Równocześnie wskazano, że jak wynika z treści art. 90 ust. 3d uso, dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły. Przy czym Kolegium przyjęło interpretację pojęcia wydatków bieżących przyjętą przez organ I instancji, a co za tym idzie uznało, iż bieżący to przypadający na chwilę obecną, trwający obecnie, teraźniejszy. Zdaniem Kolegium zasadnie też organ I instancji zwrócił uwagę na treść art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.), zgodnie z którym przez wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu terytorialnego rozumie się wydatki budżetowe niebędące wydatkami majątkowymi. Równocześnie Kolegium stanęło na stanowisku, iż z uwagi na to, że chodzi o wydatkowanie środków publicznych organ prowadzący szkołę powinien dokonać jej rozliczenia w oparciu o posiadane dokumenty kasowe tj. faktury, rachunki, listy płac, wyciągi bankowe, czy dowody kasowe, które obrazują wydatki na bieżącą działalność szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Następnie przedstawiono analizę wydatków, które zostały zakwestionowane. Odnośnie kwoty 75.043,86 zł dotyczącej odbioru wynagrodzenia z tytułu sprawowania obowiązków dyrektora przez osobę fizyczną będącą organem prowadzącym szkołę, Kolegium stwierdziło, że wydatki te nie znalazły potwierdzenia w dokumentach księgowych, o których mowa w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, brak też wyciągu bankowego czy dowodu kasowego KW, brak też stosownej informacji na liście płac oraz dokumentów potwierdzających zatrudnienie na tym stanowisku. Przyjęto, że jeżeli J. P. nie otrzymywał wynagrodzenia za pracę, to tym samym nie był zatrudniony w szkole, którą prowadził. Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji w odniesieniu do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrócono uwagę na to, że należy odróżniać środki z dotacji stanowiące przychód z działalności gospodarczej, od przychodu z wynagrodzenia za pracę (choćby finansowanego z tej dotacji), od którego muszą zostać odprowadzone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a w niniejszej sprawie zaliczki od wynagrodzenia za pracę nie były odprowadzane. Tym samym więc przepisy podatkowe dotyczące zwolnień przychodów z działalności gospodarczej nie miały, zdaniem organu, żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W tej sytuacji uznano, że ustalenia faktyczne świadczą o tym, iż J. P. nie pobierał wynagrodzenia, a zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych były odprowadzane z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Tym samym brak podstaw do rozliczenia wskazanego wydatku jako wydatku bieżącego na kształcenie, wychowanie i opiekę. Co do kwoty 524,27 z tytułu umowy zlecenia z dnia 3 listopada 2009 r. zawartej z D. Z. na wykonanie usługi - konserwator pomieszczeń szkolnych – woźny, Kolegium podzieliło pogląd organu I instancji, iż brak potwierdzenia wskazanego wydatku w jakimkolwiek dokumencie o charakterze księgowym, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, oznacza, iż nie można tego wydatku sfinansować z dotacji. W aktach sprawy znajduje się wprawdzie PIT-11 wystawiony dla D. Z. przez stronę, niemniej jednak nie pozwala on na jednoznaczne ustalenie z jakiego tytułu pobrano wskazane tam wynagrodzenie. Dodatkowo zauważono, że ww. wydatki nie są bezpośrednio związane z kształceniem, wychowaniem i opieką. W zakresie kwoty 31.357,00 zł dotyczącej zawartych umów o dzieło, m.in. uzupełnienia dokumentów przebiegu nauczania, prowadzenia nadzoru pracy sekretariatu, uzupełnienia dzienników i arkuszy, Kolegium stanęło na stanowisku, iż brak jest podstaw do rozliczania takich wydatków z dotacji na wynagrodzenie dla dodatkowo zatrudnianych osób, gdyż czynności dotyczące uzupełniania dokumentów przebiegu nauczania są wykonywane przez nauczyciela lub wychowawcę klasy. Odnosząc się do wydatków poniesionych na nadzorowanie sekretariatu szkoły, to zdaniem organu II instancji brak jest podstaw do ich finansowania z dotacji, nie są to bowiem wydatki, które byłyby bezpośrednio związane z zadaniami w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, a nadzór ten należy do dyrektora placówki. Analizując z kolei kwestię wynagrodzenia Pani K. K. wskazano, że przedmiotem zawartej z nią umowy było przeprowadzenie zajęć mających na celu zdanie egzaminu z przygotowania zawodowego przez słuchaczy szkoły według autorskiego projektu. Kolegium podzieliło pogląd prezentowany przez organ I instancji, iż gdyby osoba ta przeprowadziła zajęcia, to fakt ten byłby odnotowany w dzienniku zajęć. Podniesiono dalej, że kwoty 70,00 zł wynikającej z faktury posiadającej ewidentne błędy rachunkowe również nie można przyjąć do rozliczenia dotacji. Co do kwoty 387,68 zł wydatkowanej na opłacenie faktur za usługi telekomunikacyjne B S.A. Kolegium podzieliło pogląd wyrażony przez organ I instancji, że w aktach sprawy brak potwierdzenia poniesienia tego wydatku. Wskazano, że potwierdzeniem zrealizowania wydatku jest wyciąg bankowy, na którym wskazano konkretny numer faktury, za którą uiszczana jest zapłata. Potwierdzeniem tym może być również dowód kasowy KW niemniej jednak ze wskazaniem numeru dokumentu, za który zapłacono. Zatem z uwagi na to, że brak jest potwierdzenia dokonania wydatku z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez B S.A. wydatków tych, zdaniem Kolegium, nie można ich uwzględnić jako zapłaconych z dotacji. Kolegium podzieliło również pogląd organu I instancji, iż wydatków w kwocie 1.622,60 zł wydatkowanej na opłacenie połączeń telefonicznych C S.A. wykonywanych z dwóch telefonów komórkowych wykorzystywanych przez organ prowadzący szkołę nie można uznać za wydatki bieżące na kształcenie, wychowanie i opiekę. Kolegium stanęło na stanowisku, iż skoro Szkoła korzysta z telefonu stacjonarnego B S.A. - który jest nadto wskazywany jako oficjalny jej numer we wszystkich dokumentach i informatorach - to brak podstaw do rozliczenia z dotacji wydatków poniesionych na dwa kolejne numery telefonów komórkowych, tym bardziej że środki publiczne mają być wydatkowane w sposób oszczędny. Podkreślenia wymaga też fakt, iż w żadnych informacjach przekazywanych do organu I instancji, na pieczątkach szkoły, na stronie internetowej - nie został wskazany numer telefonu komórkowego, który służyłby do kontaktu ze słuchaczami szkoły. Co do naliczonych odsetek organ II instancji stanął na stanowisku, iż gdy chodzi o dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, to są one naliczane począwszy od dnia przekazania dotacji z budżetu. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] roku wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. nierozpoznanie istoty sprawy i pobieżne uzasadnienie decyzji oraz przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, 2. naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji RP i art. 6 k.p.a.: a. poprzez przeprowadzenie przez pracowników Urzędu Miasta Ł. w styczniu 2013 roku kontroli w zakresie wykorzystania dotacji w 2009 roku na podstawie uchwały [....] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego, szkołom i placówkom niepublicznym oraz publicznym niezaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie miasta Ł., a także trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, a tym samym prowadzenie kontroli z uchybieniem zasady "lex retro non agit", bowiem podstawę prawną przeprowadzenia przedmiotowej kontroli winny stanowić obowiązujące w 2009 roku przepisy uchwały nr ‘[...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji przedszkolom, szkołom i palcówkom niepublicznym oraz publicznym nie zaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie Miasta Ł., zmienionej uchwałą nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia 9 lipca 2008 roku; b. przeprowadzenie przez pracowników Urzędu Miasta Ł. w styczniu 2013 roku kontroli w zakresie wykorzystania dotacji w 2009 roku w zakresie wykraczającym poza upoważnienie udzielone w uchwale nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji przedszkolom, szkołom i palcówkom niepublicznym oraz publicznym nie zaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie Miasta Ł., zmienionej uchwałą nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku; c. wydanie decyzji z dnia [...] roku przez organ pierwszej instancji w sprawie określenia należności z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta Ł. bez podstawy prawnej, bowiem w uchwale nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji przedszkolom, szkołom i palcówkom niepublicznym oraz publicznym nie zaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie Miasta Ł., zmienionej uchwałą nr [..] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku, nie wskazano na obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i nie przewidziano uprawnienia dla organu pierwszej instancji w zakresie ustalania wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem; d. nakazanie zwrotu dotacji w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, w sytuacji gdy winien być to termin 15 – dniowy; 3. naruszenie prawa materialnego, w tym w szczególności art. 145 ust. 1 i 2, ust. 4 i 5 w zw. z art. 190 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o finansach publicznych, w brzmieniu obowiązującym w 2009 roku, a nadto art. 90 ust 3d ustawy o systemie oświaty poprzez uznanie, że dotacja oświatowa w wysokości 109.005,41 zł za 2009 rok w zakresie wydatków wskazanych w uzasadnieniu decyzji została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem nie została przeznaczona na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej; 4. naruszenie przepisów prawa materialnego art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez jego błędną interpretację i uznanie, iż wydatki na zapłatę z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych dotyczących wykonywania czynności polegających na uzupełnianiu dokumentów przebiegu nauczania, prowadzenia nadzoru pracy sekretariatu, uzupełnianiu dzienników i arkuszy, wykonywaniu usług konserwatora pomieszczeń szkolnych - woźnego, nie są wydatkami związanymi z kształceniem, wychowaniem i opieką, a nadto poprzez uznanie, iż wynagrodzenie za wykonywane zgodnie ze Statutem szkoły czynności dyrektora szkoły i nauczyciela przez J. P. będącego jednocześnie organem prowadzącym nie może być finansowane z dotacji oświatowych i może on je pobierać tylko z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, a także, iż wydatki związane z zapłatą za rachunki telefoniczne za posiadane przez dyrektora szkoły i jego zastępcę telefony komórkowe - nie mogą być uznane za wydatki bieżące na kształcenie, wychowanie i opiekę; 5. naruszenie prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 7 kpa, art. 77 § 1 kpa i art. 80 kpa oraz art. 107 § 3 k.p.a. poprzez wybiórcze ustosunkowanie się przez organ administracji publicznej tylko co do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażące odstępstwo od zasady swobodnej oceny dowodów, która przybrała formę oceny dowolnej, jak również doprowadziła do naruszenia zasady przekonywania, niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, a to w konsekwencji braku wyczerpującego zabrania i rozpatrzenia materiału dowodowego przedmiotowej sprawy, braku uzasadnienia dlaczego nie uwzględniono wniosków dowodowych zgłaszanych przez stronę skarżącą, nie ustosunkowanie się do złożonych przez skarżącego dokumentów potwierdzających odbiór wynagrodzenia przez dyrektora, a nadto poprzez niezasadne ustalenie, iż o braku pobierania przez skarżącego należności za świadczone przez niego w 2009 roku czynności dyrektora szkoły świadczy brak wpłynięcia informacji PIT-11 do Urzędu Skarbowego Ł.-P. o przychodach skarżącego z Dwuletniej Policealnej Szkoły A, jak i niezasadnym uznaniu, iż z należności za czynności dyrektora, będącego jednocześnie organem prowadzącym, finansowanych z dotacji, muszą być odprowadzane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a tym samym iż art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miały żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy; 6. naruszenie art. 7, 8,11 k.p.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a. poprzez brak prawidłowego i pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego, lakoniczne podanie podstaw faktycznych (tj. przyczyn, dla których stwierdzono niewykorzystanie dotacji zgodnie z przeznaczeniem) oraz zaniechanie podania podstaw prawnych (tj. podstawy prawnej uznania wydatków za niezwiązane z kształceniem, wychowaniem i opieką, uznania, iż przedpłata za fakturę nie może być rozliczona w ramach uzyskanej dotacji), brak wskazania skarżącemu właściwej podstawy prawnej trybu prowadzanego postępowania kontrolnego, w szczególności brak odniesienia się do argumentacji faktycznej i prawnej podnoszonej przez skarżącego w toku postępowania oraz zgłoszonych przez niego zarzutów zawartych w odwołaniu , do złożonych przez niego wyjaśnień, a nadto brak dokonania wykładni pojęcia "zadania szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki"; 7. naruszenie art. 8 kpa poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób pogłębiający zaufanie obywateli i świadomość prawną, poprzez brak uzasadnienia stanowiska organu w kwestii braku podstaw do zmiany swego stanowiska wobec zarzutów skarżącego, braku wezwania strony do ustosunkowania się do zarzutów organu w kwestii uznania poszczególnych wydatków za wydatki bieżące związane z kształceniem, opieką i wychowaniem; 8. naruszenie zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, poprzez zaniechanie wbrew art. 61 § 4 k.p.a. zawiadomienia strony o wszczęciu z urzędu postępowania i zawiadomienie strony o wszczęciu postępowania w przedmiocie zwrotu dotacji dopiero po wezwaniu strony do zwrotu dotacji. Mając powyższe na uwadze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Prezydenta Miasta - w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi przedstawiono argumenty na poparcie przedstawionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270) – w skrócie p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu. W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. Na wstępie podkreślić należy, że problematykę niniejszej sprawy normują następujące przepisy prawa: art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.) - powoływanej dalej jako uso, przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) - powoływanej dalej jako ufp, które mają zastosowanie w sprawie na mocy art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1241 ze zm.) - powoływanej dalej jako przep.wpr., zgodnie z którym dotacje udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, podlegają zwrotowi na podstawie dotychczasowych przepisów. Przy czym należy zaznaczyć, że w sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 90 ust. 3d uso w brzmieniu obowiązującym od 22 kwietnia 2009 r. Zgodnie z treścią tego przepisu – dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. W myśl art. 145 ust. 1 ufp – dotacje udzielone z budżetu państwa: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości jak dla zaległości podatkowych, w terminie do dnia 28 lutego roku następującego po roku, w którym udzielono dotacji. Przy czym zgodnie z art. 145 ust. 2 ufp - dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu państwa w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Ustawodawca zaznaczył przy tym w art. 145 ust. 4 upf, że zwrotowi do budżetu państwa podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Z kolei w myśl art. 145 ust. 5 ufp - odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu państwa nalicza się począwszy od dnia: 1) przekazania z budżetu państwa dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, 2) stwierdzenia nieprawidłowego naliczenia lub nienależnego pobrania dotacji. Zgodnie z art. 146 ust. 1 ufp - w przypadku niedokonania zwrotu dotacji w terminie, o którym mowa w art. 144 ust. 1 i 2 oraz art. 145 ust. 1, organ lub inny dysponent części budżetowej, który udzielił dotacji, wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki, a w myśl art. 146 ust. 3 ufp - w zakresie nieuregulowanym w ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z wyjątkiem art. 57 tej ustawy. Podkreślić też należy, że w myśl art. 190 ufp - przepisy art. 145 i art. 146 stosuje się odpowiednio do dotacji udzielonych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Decyzję w sprawie zwrotu dotacji wydaje wójt (burmistrz, prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Organem odwoławczym od decyzji jest właściwe miejscowo samorządowe kolegium odwoławcze. Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Jednak skoro przeznaczenie dotacji oświatowej określa przepis art. 90 ust. 3d uso, to uznać należy, że rolą organu jest sprawdzenie czy dotacja została wykorzystana zgodnie z celem określonym w tym przepisie, a więc na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zatem wydatki, które nie mieszczą się w celu określonym w treści art. 90 ust. 3d uso, należy uznać za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Jak zasadnie stwierdziło SKO w zaskarżonej decyzji, w stanie faktycznym niniejszej sprawy mamy do czynienia z dotacją oświatową wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Podkreślić przy tym należy, że wydatkowanie środków publicznych poddane jest ścisłym rygorom i nie może się odbywać w dowolnie przyjęty sposób. Stąd też Sąd podziela stanowisko Kolegium, iż z uwagi na to, że chodzi o wydatkowanie środków publicznych organ prowadzący szkołę powinien dokonać jej rozliczenia w oparciu o posiadane dokumenty kasowe, tj. faktury, rachunki, listy płac, wyciągi bankowe, czy dowody kasowe, które obrazują wydatki na bieżącą działalność szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Nadto, zdaniem Sądu, kontrolując wykorzystanie dotacji na realizację zadań wskazanych w art. 90 ust. 3d uso organ nie ma obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność prawidłowości działań podjętych przez osobę prowadzącą szkołę. Dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji księgowej, finansowej, organizacyjnej i dotyczącej przebiegu nauczania. Odnosząc się do poszczególnych kwot zakwestionowanych przez organy wskazać należy, że Sąd podziela w tym zakresie argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Jeśli chodzi o kwotę 75.043,86 zł dotyczącą odbioru wynagrodzenia z tytułu sprawowania obowiązków dyrektora przez osobę fizyczną będącą organem prowadzącym szkołę, podnieść trzeba, iż w myśl art. 144 ust. 4 ufp (w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.) wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, o których mowa w art. 90 ust. 3d uso. Poza sporem jest, że wydatki we wskazanej kwocie dotyczyły odbioru wynagrodzenia z tytułu sprawowania obowiązków dyrektora oraz prowadzenia zajęć dydaktycznych, jak również to, że wydatki te nie znalazły potwierdzenia w dokumentach księgowych, o których mowa w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, brak też wyciągu bankowego czy dowodu kasowego KW, brak stosownej informacji na liście płac. W tym stanie rzeczy zasadnie organy uznały, że brak jest dowodu na poniesienie wydatku na ww. wynagrodzenie. Jak wskazało Kolegium, z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia 22 maja 2014 r. wynika, iż w bazie danych prowadzonej przez ten organ brak jest informacji PIT-11 o przychodach J. P. w 2009 r. z Dwuletniej Policealnej Szkoły A oraz że J. P. odprowadzał w 2009 r. zaliczki na podatek dochodowy, ale z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym brak podstaw do rozliczenia wskazanego wydatku jako wydatku bieżącego na kształcenie, wychowanie i opiekę. Co do zakwestionowanej kwoty 524,27 zł wypłaconej z tytułu umowy zlecenia z dnia 3 listopada 2009 r. zawartej z D. Z. na wykonanie usługi - konserwator pomieszczeń szkolnych – woźny, Sąd podziela pogląd Kolegium, iż brak potwierdzenia wskazanego wydatku w jakimkolwiek dokumencie o charakterze księgowym, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, brak wyciągu bankowego czy dowodu kasowego KW, oznacza, iż nie można tego wydatku sfinansować z dotacji. W aktach sprawy znajduje się wprawdzie PIT-11 wystawiony dla D. Z. przez stronę, niemniej jednak dane z niego wynikające nie pozwalają na jednoznaczne ustalenie z jakiego tytułu pobrano wskazane tam wynagrodzenie. Natomiast podkreślić należy, że przepisy prawa jednoznacznie wskazują na to, iż organ obowiązany jest badać cel, na który przeznaczono dotację, a celem tym może być wyłącznie dofinansowanie zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zatem tylko dokładne określenie tytułu zapłaty i wskazanie, za jakie konkretnie usługi zapłacono, pozwoli na weryfikację, czy mieścił się on w zakresie dofinansowania zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Dodatkowo stwierdzić trzeba, iż słusznie Kolegium przyjęło, że ww. wydatków nie można uznać za wydatki przeznaczone na cel, o którym mowa w art. 90 ust. 3d uso, gdyż nie są one bezpośrednio związane z kształceniem, wychowaniem i opieką. Zgodnie z art. 5 ust. 7 uso do zadań organów prowadzących szkołę należy w szczególności zapewnienie bezpieczeństwa i higienicznych warunków nauki i pracy, a co za tym idzie wydatki nań ponoszone nie mogą być pokrywane z dotacji. W zakresie kwoty 31.357,00 zł dotyczącej zawartych umów o dzieło m.in. w przedmiocie uzupełnienia dokumentów przebiegu nauczania, prowadzenia nadzoru pracy sekretariatu, uzupełnienia dzienników i arkuszy, w ocenie Sądu Kolegium zasadnie uznało, iż brak jest podstaw do rozliczania takich wydatków z dotacji. Jeśli chodzi o wynagrodzenie dla dodatkowo zatrudnianych osób, to z uregulowań zawartych w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 19 lutego 2002 r. w sprawie sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły placówki dokumentacji przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej dokumentacji, wynika, że czynności dotyczące uzupełniania dokumentów przebiegu nauczania są wykonywane przez nauczyciela lub wychowawcę klasy. W tym stanie rzeczy Kolegium zasadnie stwierdziło, że brak jest podstaw do zatrudniania dodatkowych osób do uzupełniania dokumentów przebiegu nauczania i pokrywania takich wydatków z dotacji. Z kolei, gdy chodzi o wydatki poniesione na nadzorowanie sekretariatu szkoły, to - zdaniem Sądu - również brak jest podstaw do ich finansowania z dotacji, nie są to bowiem wydatki, które byłyby bezpośrednio związane z zadaniami w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, a nadzór ten należy do dyrektora placówki. W opinii Sądu art. 90 ust. 3 uso nie daje podstaw do finansowania nadzoru sekretariatu szkoły z dotacji. Natomiast, jeśli chodzi o wynagrodzenie K. K., to ze zgromadzonych w toku postępowania materiałów wynika, iż przedmiotem zawartej z nią umowy było przeprowadzenie zajęć mających na celu zdanie egzaminu z przygotowania zawodowego przez słuchaczy szkoły według autorskiego projektu, ale gdyby ww. osoba przeprowadziła zajęcia, to fakt ten byłby odnotowany w dzienniku zajęć, a nie jest. Wobec powyższego zasadnie organy uznały, że ww. wydatki nie mieszczą się w ramach celów określonych w art. 90 ust. 3d uso. Odnośnie kwoty 70,00 zł dotyczącej faktury, która posiada ewidentne błędy rachunkowe, stwierdzić należy, że z akt sprawy wynika, iż faktura została wystawiona w dniu 07 grudnia 2009 r., natomiast zapłata za nią nastąpiła w dniu 09 listopada 2009 r. W tym przedmiocie zasadnie organy przywołały treść art. 35 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., zgodnie z którym wydatki publiczne powinny być dokonywane w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - księgi rachunkowe prowadzone są na podstawie dowodów księgowych ujmujących zdarzenia w porządku chronologicznym i systematycznym. Zatem słusznie Kolegium uznało, iż nie można zapłacić za fakturę przed jej wystawieniem, a jednocześnie z poczynionych ustaleń wynika, iż w niniejszej sprawie nie wystawiono też faktury na zaliczkę mimo, iż istnieje taki obowiązek. W tym miejscu podnieść należy, o czym była już mowa powyżej, że w przypadku dysponowania środkami publicznymi, ich wydatkowanie poddane jest ścisłym rygorom i nie może odbywać się w sposób dowolny. W tej sytuacji słusznie uznano, że wydatku takiego nie można uznać za wydatek celowy w rozumieniu art. 90 ust. 3d uso. W odniesieniu do kwoty 387,68 zł wydatkowanej na opłacenie faktur za usługi telekomunikacyjne B S.A., zasadnie Kolegium uznało, że w aktach sprawy brak jest potwierdzenia poniesienia tego wydatku, brak stosownych dokumentów, które potwierdzałyby faktyczną zapłatę, a to oznacza brak dowodu na poniesienie wydatku celowego. Potwierdzeniem zrealizowania wydatku jest wyciąg bankowy, na którym wskazano konkretny numer faktury, za którą uiszczana jest zapłata, czy też dowód kasowy KW, ale ze wskazaniem numeru dokumentu, za który zapłacono. Zatem z uwagi na to, że brak jest potwierdzenia dokonania wydatku z tytułu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez B S.A., wydatków tych nie można uwzględnić jako zapłaconych z dotacji. Co do kwoty 1.622,60 zł wydatkowanej na opłacenie połączeń telefonicznych C S.A. wykonywanych z dwóch telefonów komórkowych wykorzystywanych przez organ prowadzący szkołę, zdaniem Sądu Kolegium zasadnie uznało, że wydatków tych nie można uznać za wydatki bieżące na kształcenie, wychowanie i opiekę. Kolegium słusznie podniosło, że skoro Szkoła korzysta z telefonu stacjonarnego B S.A., który jest wskazywany jako oficjalny jej numer we wszystkich dokumentach i informatorach, to brak podstaw do rozliczenia z dotacji wydatków poniesionych na dwa kolejne numery telefonów komórkowych, przy uwzględnieniu zasady, że środki publiczne mają być wydatkowane w sposób oszczędny. Dodatkowo podkreślono, iż w żadnych informacjach przekazywanych do organu I instancji, na pieczątkach szkoły, na stronie internetowej, nie został wskazany numer telefonu komórkowego, który służyłby do kontaktu ze słuchaczami szkoły. Brak zatem w tym przypadku bezpośredniego związku z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Tym samym wydatków tych nie można uznać za wydatki bieżące na kształcenie, wychowanie i opiekę - o których mowa w art. 90 ust. 3d uso. Sąd tym samym podziela pogląd Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w każdej z prezentowanych kwestii spornych sprawy. Sąd nie stwierdza tym samym naruszenia przepisów prawa materialnego w tym w zakresie wskazanych w skardze. Sąd nie podziela również zarzutów skargi w zakresie naruszenia prawa procesowego. Wbrew zarzutom skargi, uzasadnienie decyzji organów obu instancji zawiera dostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazuje bowiem jakie wydatki i z jakich powodów organy uznały za rozliczone niezgodnie z celem określonym w art. 90 ust. 3d u.s.o. Organy wyjaśniły również, dlaczego nie traktują tych wydatków jako związanych z kształceniem, wychowaniem i opieką. Podkreślić przy tym należy, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów procesowych może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd. Sąd ponownie podkreśla, że nie dopatrzył się wystąpienia któregokolwiek z zarzutów skargi w tym zakresie. Przeprowadzone przez organy obu instancji postępowanie cechuje się brakiem tego rodzaju uchybień proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie organ I instancji błędnie przywołał w swojej decyzji uchwałę nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie trybu udzielenia i rozliczenia dotacji przedszkolom, innym formom wychowania przedszkolnego, szkołom i placówkom niepublicznym oraz publicznym niezaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie Miasta Ł., a także trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, zaznaczając, iż na jej podstawie upoważnieni pracownicy Wydziału Edukacji w Departamencie Spraw Społecznych Urzędu Miasta Ł. przeprowadzili w dniach 9-18 stycznia 2013 r. kontrolę wykorzystania środków pochodzących z dotacji przekazanej Dwuletniej Policealnej Szkole A z budżetu Miasta Ł. w okresie od maja do grudnia 2009 r., podczas gdy powinna zostać wskazana uchwała Nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] roku w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji przedszkolom, szkołom i placówkom niepublicznym oraz publicznym nie zaliczanym do sektora finansów publicznych, funkcjonującym na terenie Miasta Ł., ponieważ organ winien do merytorycznej oceny stanu faktycznego powstałego pod rządami poprzedniej ustawy stosować przepisy obowiązujące w dacie, gdy konkretne zdarzenie miało miejsce. Jednak mimo wskazania błędnej uchwały, organy miały podstawę do kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, gdyż uprawniały je do tego przepisy uso w brzmieniu obowiązującym od 22 kwietnia 2009 r., ufp w brzmieniu z 2009 r. oraz postanowienia uchwały RM w Ł. z [...] r. Przepisy obowiązujące w 2009 r. zobowiązywały organy do kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, a w następstwie stwierdzenia, że dotację wykorzystano niezgodnie z przeznaczeniem; przepisy te stanowiły, że organ wydaje decyzję określającą kwotę do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki. Reasumując, w zakresie zasad gromadzenia materiału dowodowego organy wypełniły w pełni założenia wymienione w przepisach k.p.a. Organy mają wprawdzie podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, z drugiej zaś strony ustawodawca zastrzega, iż mają to być jedynie działania niezbędne. Chodzi więc o takie działania, które są konieczne, istotne dla wyjaśnienia sprawy. Postępowanie organu w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi tym samym pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony odnośnie wyboru środków dowodowych. Wystarczające jest, jeśli działania podjęte przez organ mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego i tak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i orzekł jak w sentencji. P.C.