I SA/Łd 327/14

Dnia 12 sierpnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Starszy asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2014 roku sprawy ze skargi A. S.-R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok oddala skargę. I SA/Łd 327/14 Uzasadnienie W zeznaniu podatkowym za 2009 r. A. S.-R., jako źródło przychodów, wskazała działalność gospodarczą prowadzoną: 1) na własne nazwisko pod firmą A w P. (analiza zapisów w ewidencji księgowej nie wykazała nieprawidłowości) oraz 2) w spółce cywilnej B s.c. w P., w której była wspólnikiem posiadającym 50% udziałów w zyskach i stratach. W toku postępowania kontrolnego organ kontroli skarbowej stwierdził, że koszty uzyskania przychodów za 2009 r. spółki cywilnej B zostały zawyżone łącznie o kwotę 111.903,55 zł, na skutek zaliczenia do nich: kwoty rocznego odpisu amortyzacyjnego w wysokości 66.405,08 zł, naliczonego od wartości początkowej budynków znajdujących się na nieruchomości przy ul. A. 3 w P., wydatków w łącznej kwocie 43.573,36 zł poniesionych z tytułu odsetek od dwóch kredytów inwestycyjnych, 3. wydatku w kwocie netto 1.925,11 zł wynikającego z faktury z [...]., wystawionej tytułem zakupu materiałów budowlanych na potrzeby modernizacji nieruchomości w P. przy ul. A. 3. Z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości organ I instancji decyzją z [...]. określił A. S.-R. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 12.285 zł. W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie: art. 120, art. 187 § 1 i 2 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.") poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez bezpodstawne odmówienie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f."), poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, • art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik strony zarzucił, że organ kontroli skarbowej nie wskazał, która część budynku nr 3 (południowa czy północna) nie była przez podatnika użytkowana. Wskazał, że przebudowa i adaptacja dotyczy jedynie części południowej tego budynku, gdyż część północna od momentu nabycia jest w bardzo dobrym stanie technicznym i nadawała się do użytkowania. Podniósł, że użytkowanie części południowej budynku odbywało się jedynie w nocy, gdyż w dzień były prowadzone roboty modernizacyjne, a użytkowanie polegało na parkowaniu dwóch samochodów. Znajdowały się tam również materiały budowlane oraz agregat prądotwórczy. Ponadto pełnomocnik wniósł o dopuszczenie dowodu z: 1. przesłuchania świadków: pracowników B – G. P., P. R. i M. R. oraz W. S. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą C (wykonawcy robót dachowych na budynku nr 3) celem wykazania, że w 2009 r. część północna i południowa budynku nr 3 była użytkowana przez spółkę oraz na okoliczność wykazania sposobu tego użytkowania, wykonania wewnątrz budynku otworu drzwiowego łączącego część północną i południową, a także w jakich częściach budynku były prowadzone roboty budowlane, jakiego rodzaju i kto je prowadził; B. L., prowadzącej biuro rachunkowe, na okoliczność ustalenia kiedy dokonała wpisu nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz na okoliczność wykazania z czego wynikają rozbieżności w tej ewidencji w datach wpisów pod pozycjami 4, 6, 7 i 8, 2. opinii biegłego do spraw budownictwa przemysłowego co do stanu technicznego budynku oraz wykonanych w nim robót, 3. dokumentów w postaci a) dokumentacji fotograficznej, w ilości 13 zdjęć na okoliczność wykazania użytkowania budynku w 2009 r. i zakresu oraz miejsca prowadzonych robót budowlanych, b) oświadczeń sporządzonych i podpisanych 18 listopada 2013 r. przez G. P., P. R. i M. R. na okoliczność wykazania, że w 2009 r. część północna budynku nr 3 była użytkowana przez spółkę. Decyzją z [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Wskazał, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Podkreślił, że w rozpatrywanej sprawie najważniejsze znaczenie ma art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f., w myśl którego amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Zaznaczył, że w trakcie postępowania kontrolnego ustalono, iż koszty uzyskania przychodów za 2009 r. spółki cywilnej B, której strona jest wspólnikiem, zostały zawyżone łącznie o kwotę 111.903,55 zł. Kwota ta obejmowała między innymi roczny odpis amortyzacyjny w wysokości 66.405,08 zł, naliczony od wartości początkowej budynków znajdujących się na nieruchomości przy ul. A. 3 w P., zakupionej 19 listopada 2008 r. i wprowadzonej do ewidencji środków trwałych 18 grudnia 2008 r. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że na podstawie umowy sprzedaży z 20 listopada 2008 r. zawartej z Gminą Miejską P. wspólnicy spółki B nabyli prawo użytkowania wieczystego czterech działek gruntu wraz z posadowionymi na nich parterowymi budynkami magazynowymi. Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości wspólnicy przystąpili do przebudowy, adaptacji i modernizacji części zakupionej nieruchomości, w tym budynku nr 3, o czym świadczą ponoszone od stycznia 2009 r. do lutego 2010 r. wydatki na zakup materiałów i usług budowlanych. Dyrektor podniósł, że decyzją z [...]. Starosta [...] zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na przebudowę istniejącego budynku magazynowego, w związku ze zmianą sposobu użytkowania na hurtownię gastronomiczną, budowę zewnętrznych instalacji: wodnej, kanalizacji sanitarnej oraz deszczowej, nakładając na inwestora obowiązek uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie przed przystąpieniem do jego użytkowania. Wykonywane prace były odnotowywane w dzienniku budowy. Pierwszy wpis został dokonany 16 lipca 2009 r. W wyniku przebudowy istniejącego obiektu i jego adaptacji nastąpiła zmiana powierzchni zabudowy, powierzchni użytkowej i kubatury. Jak zaznaczył organ II instancji, prace budowlane podjęte przez wspólników po nabyciu nieruchomości, były spowodowane jej stanem technicznym. W budynku magazynowym nr 1 wybudowanym w latach przedwojennych brak było części tynków, podłóg, brak drzwi wewnętrznych, brak szyb. Część południowo-zachodnia nieruchomości zabudowana ww. budynkiem, wg wyjaśnień wspólników, do chwili obecnej nie jest wykorzystywana, gdyż trwa jej modernizacja. Budynek nr 2 od strony północno-wschodniej, wg wyjaśnień wspólników, nie nadawał się do używania, dlatego został kompletnie rozebrany. Zły stan techniczny dotyczył: konstrukcji nośnej dachu szedowego, poszycia dachowego, stolarki okiennej w dachu szedowym, posadzki. Brakowało czynnych przyłączy z sieci miejskiej (energia elektryczna, woda, kanalizacja sanitarna i deszczowa, telefon). W postępowaniu ustalono, że w budynku nr 3 trwały roboty budowlane, polegające na jego: • przebudowie poprzez rozbiórkę pomieszczeń w północno-wschodniej i południowo-zachodniej części hali, wydzielenie pomieszczeń handlowo-biurowo-socjalnych w części południowej i pomieszczeń chłodni/mroźni w północno-zachodniej części hali, izolację ścian działowych chłodni, wyburzenie istniejących i wzniesienie nowych ścian działowych, wykonanie sufitu podwieszanego z izolacją termiczną, co wpłynęło na zmianę kubatury budynku, powierzchni zabudowy i użytkowej, modernizacji — unowocześnieniu i wyposażeniu obiektu w dodatkowe urządzenia zwiększające jego wartość, takie jak instalacje zimnej i ciepłej wody, instalację elektryczną, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, telekomunikacyjnej, adaptacji — przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, tj. na potrzeby hurtowni gastronomicznej, która zajmuje się handlem półproduktami spożywczymi. Jak wskazał Dyrektor, prace te trwały od początku 2009 r. do lutego 2010 r., bowiem z dniem 24 lutego 2010 r., pod pozycją [...], przyjęto do ewidencji środek trwały "modernizacja obiektu w P. ul. A. 3" o wartości początkowej 268.456,74 zł. Organ nadmienił, że M. R. zeznał, iż nieruchomość przy ul. A. była wykorzystywana do działalności spółki od 1 marca 2010 r. Organ podniósł, że z informacji zawartych w projekcie architektoniczno-budowlanym z lutego 2009 r. wynika, że budynki magazynowe, hala nr 3, nie były użytkowane. W świetle powyższego organ II instancji ocenił, że przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana w 2009 r. w działalności polegającej na prowadzeniu hurtowni gastronomicznej. Zaznaczył, że dla oceny od kiedy można dokonywać odpisów amortyzacyjnych, konieczne jest ustalenie, kiedy nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Wskazał na art. 55 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane i skonstatował, że do czasu wydania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, obiekt budowlany nie może być zaliczony do środków trwałych, a tym samym nie może być amortyzowany. Wykorzystanie budynku do działalności gospodarczej nie ma znaczenia przy niezachowaniu wymogów technicznych dotyczących miejsca prowadzenia tej działalności. Dyrektor podkreślił, że budynek został uznany za kompletny i nadający się do użytkowania dopiero 24 grudnia 2009 r. zarówno przez stronę, jak i przez właściwą instytucję nadzoru budowlanego, bowiem w tej dacie Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w P. zawiadomienie o zakończeniu budowy przyjął bez uwag i sprzeciwu. W ocenie organu podatkowego, za nieprowadzeniem przez stronę w 2009 r. działalności gospodarczej w formie hurtowni gastronomicznej na przedmiotowej nieruchomości oraz na jej niekompletność i niezdatność do użytku wskazywały także inne okoliczności, a mianowicie: polisą z [...]. ubezpieczono wyłącznie mienie przechowywane w P. przy ul. B. 8; spółka wynajmowała przez cały 2009 r. lokale użytkowe pod adresem P., ul. B. 8 i faktycznie tam prowadziła działalność gospodarczą w 2009 r., o czym świadczą koszty zużycia energii, wody i ogrzewania; zgłoszenie w ewidencji działalności gospodarczej w styczniu 2010 r. zmiany adresu rejestracyjnego firmy i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej; złożenie w lutym 2010 r. w Urzędzie Skarbowym zgłoszenia aktualizacyjnego w zakresie miejsca wykonywania działalności; sporządzenie w 2010 r. aneksu do umowy spółki z treści którego wynikało, że z dniem 1 lutego 2010 r. siedziba firmy znajduje się w P. przy ul. A. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji argumentował, że część północna budynku nr 3 nie była odrębnym środkiem trwałym podlegającym amortyzacji, ale stanowiła jedynie element nieruchomości, która przymiotu kompletności i zdatności do użytku nie spełniała. W kwestii zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty 43.573,36 zł poniesionej z tytułu odsetek od kredytów inwestycyjnych organ powołał art. 23 ust. 1 pkt 33 u.p.d.o.f. i wskazał, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytów zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. W zakresie wydatku w kwocie 1.925,11 zł wynikającego z faktury z [...]., wystawionej tytułem zakupu materiałów budowlanych na potrzeby realizowanej inwestycji Dyrektor odwołał się do art. 22g ust. 17 oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 lit "b" i "c" u.p.d.o.f. i wskazał, że wydatki te powiększały wartość początkową środka trwałego, nie stanowiły zaś kosztów uzyskania przychodów. Dalej wywodził, że zgodnie z art. 23 § 1 O.p. podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określona została w oparciu o dane wynikające z podatkowej księgi przychodów i rozchodów spółki za 2009 r. z pominięciem kosztów w kwocie 111.903,55 zł. Wobec powyższego, dochód spółki do opodatkowania za 2009 r. ustalono stosownie do art. 9 ust 2 u.p.d.o.f., jako nadwyżkę sumy przychodów podlegających opodatkowaniu w kwocie 3.672.384,28 zł nad kosztami ich uzyskania w wysokości 3.523.949,24 zł, co stanowiło kwotę 148.435,04 zł. Zatem z pozarolniczej działalności gospodarczej w 2009 r. podatniczka osiągnęła dochód w łącznej kwocie 95.193,15 zł (z działalności A w kwocie - 20.975,63 zł i z działalności w spółce cywilnej /udziały 50%/ w kwocie 74.217,52 zł). Co do wniosków dowodowych Dyrektor wyjaśnił, że postanowieniami z [...]., wniosków o przesłuchanie świadków i powołanie biegłego, nie uwzględnił. Wskazał, że ewentualnie wydana opinia biegłego nie mogłaby dać odpowiedzi na pytanie, czy sporna nieruchomość spełniała pod względem prawnym przesłanki kompletności i zdatności do używania jako hurtownia gastronomiczna. Z kolei zeznania wskazanych we wniosku świadków nie mogą przesądzić, czy przedmiotowa nieruchomość spełniała przesłanki kompletności i zdatności do używania zarówno pod względem technicznym jak i prawnym. W ocenie organu odpowiedź na te pytania zawierały dokumenty znajdujące się w aktach sprawy. Wskazał, że nie ma również znaczenia data wpisania nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ponieważ sam "techniczny" zapis w ewidencji nie jest równoznaczny z tym, że konkretny środek trwały był kompletny i zdatny do użytku na dzień dokonania wpisu. Dyrektor zaznaczył jednocześnie, że postanowił dopuścić dowód z dokumentów dołączonych do odwołania. W skardze pełnomocnik strony zarzucił naruszenie: art. 120, art. 187 § 1 i 2 i art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich możliwych działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dowolną ocenę dowodów, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez bezpodstawne odmówienie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków i opinii biegłego do spraw budownictwa przemysłowego, art. 22a ust. 1 pkt 1, art. 23 ust. 1 pkt 33, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, • art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie. Wskazując na powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej uchylenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest zasadność zakwestionowania przez organy podatkowe skarżącemu jako wspólnikowi s.c. B: - kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych w postaci budynków znajdujących się na nieruchomości położonej w P. przy ul. A 3, - kosztów uzyskania przychodu w postaci odsetek od kredytów inwestycyjnych zaciągniętych w banku A SA, - kosztów uzyskania przychodu w postaci wydatków wynikających z faktury VAT [...] na zakup materiałów budowlanych na potrzeby realizowanej inwestycji – modernizacji nieruchomości w P. przy ul. A. 3. W ocenie autora skargi materiał dowodowy jaki zebrały w tym przedmiocie organy podatkowe był niewystarczający do wyciągnięcia wniosków, które stały się podstawą ustaleń faktycznych poprzez oddalenie wniosków dowodowych strony, a poza tym organy dopuściły się błędnej wykładni i w efekcie błędnego zastosowanie przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu zarzuty zawarte w skardze są bezpodstawne. W zakresie odpisów amortyzacyjnych autor skargi wskazał, że sporne budynki były wykorzystywane w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej od momentu ich wpisania do ewidencji środków trwałych, a tym samym pod względem technicznym były kompletne i zdatne do użytkowania. Ponadto mogły być użytkowane bez konieczności uzyskania pozwolenia na użytkowanie, gdyż prace budowlane były wykonywane na podstawie jedynie "zgłoszenia" i jako takie nie wymagały uzyskania pozwolenia na użytkowanie. W związku z tym należy podnieść, że prace polegające na przebudowie, modernizacji i adaptacji budynku nr 3 znajdującego się na nieruchomości w P. przy ul. A. 3, na potrzeby hurtowni artykułów gastronomicznych, były wykonywane przez skarżących na podstawie decyzji nr [...] z dnia [...]. wydanej przez Starostę [...], mocą której zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę. Decyzja ta także nałożyła na inwestora (stronę skarżącą) obowiązek uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. Należy przy tym wskazać, że w świetle obowiązującego wówczas art. 55 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku – Prawo budowlane ( Dz.U. z 2006 r., nr 156, poz.1118 ze zmianami) konieczne było uzyskanie ostatecznego pozwolenia na użytkowanie takich obiektów jak między innymi budynki hurtowni gastronomicznych. W kontekście tej uwagi twierdzenia autora skargi o wykonywaniu prac budowlanych we wskazanym budynku na podstawie "zgłoszenia" oraz braku konieczności uzyskania pozwolenia na użytkowanie nie znajdują umocowania w zebranym materiale dowodowym, ani też obowiązującym prawie. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub ich zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 u.p.d.o.f. (art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f.). Środkiem trwałym zaś są (...) kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (...) budynki, (...) wykorzystywane przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej (art. 22a u.p.d.o.f ). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę akceptuje ugruntowany pogląd wyrażony między innymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 16 października 2009 roku, w sprawie I SA/Lu 379/09 zgodnie z którym kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oznacza, że środek trwały zawiera wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie, a jeśli istnieją wymogi formalne, to także są one spełnione (np. wydanie pozwolenia na użytkowanie budynku, choć nie jest to warunek przewidziany przez prawo podatkowe). Warunki kompletności i zdatności do użytku środka trwałego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., są spełnione dopiero wówczas, gdy obiekt budowlany może na mocy decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, być legalnie przyjęty do użytkowania. Do czasu wydania takiej decyzji, obiekt nie może być zaliczony do środków trwałych, a tym samym nie może być użytkowany. Oznacza to tyle, że nawet wówczas, gdy budynek w sensie budowlanym jest wykończony i jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie może być amortyzowany przez podatnika, jeśli brak jest ostatecznego pozwolenia na jego użytkowanie. W tym sensie argumenty zawarte w skardze sprowadzające się do przyjęcia, że skoro nieruchomość była w 2009 roku wykorzystywana przez stronę skarżącą w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, to była jednocześnie i kompletna i zdatna do używania (a więc spełniała warunek zaliczenia jej do środków trwałych i amortyzacji) są niesłuszne. W przypadku przedmiotów, które są składnikami majątkowymi podatnika, mogącymi być środkami trwałymi w znaczeniu podatkowym, a co do których konieczne jest uzyskanie atestów, homologacji, czy pozwolenia na użytkowanie, brak takich aktów nie pozwala na przyjęcie środka trwałego do użytkowania i obniżania podstawy opodatkowania kosztami wynikającymi z jego zużycia. Kompletność i zdatność do użytku składnika majątkowego ocenia się bowiem nie tylko w płaszczyźnie fizycznych jego właściwości, ale także prawnych (o ile są wymagane). Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeśli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. O tym, czy dana okoliczność ma znaczenie dla sprawy decyduje przepis prawa materialnego, który ma być zastosowany dla rozstrzygnięcia sprawy, a contrario, jeśli dla zastosowania przepisu prawa materialnego, dana okoliczność nie ma znaczenia, nie ma podstaw do uwzględnienia wniosku dowodowego. Przepisami, które dla rozstrzygnięcia tej sprawy mają kluczowe znaczenie to art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. Jak już wyżej wspomniano okoliczność wykorzystywania budynku na potrzeby działalności gospodarczej, bez uzyskania przez podatnika pozwolenia na jego użytkowanie (co nastąpiło bezspornie dopiero z dniem 24 grudnia 2009 roku) nie ma znaczenia dla sprawy. Z tego punktu widzenia nie uwzględnienie wniosków dowodowych strony o przesłuchanie świadków G. P., P. R., M. R., W. S. oraz dopuszczenie dowodu z opinii biegłego do spraw budownictwa, które w istocie zmierzały do wykazana, że część północna część budynku nr 3 była w sensie technicznym zdatna do użytku i była wykorzystywana przez s.c B w prowadzonej działalności, co nastąpiło mocą postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], było uzasadnione. Zauważyć przy tym należy, że północna część budynku nr 3 nie była odrębnym środkiem trwałym (obiektem inwentarzowym) podlegającym amortyzacji, ale stanowiła jedynie element nieruchomości, która przymiotu kompletności i zdatności do użytku nie spełniała. Mając to na uwadze, sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania wskazanych w skardze - art. 120, art. 180, art. 187 § 1 i 2, art. 188 i art. 191 O.p – postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób zgodny z prawem, zebrano obszerny i kompletny materiał, który został oceniony we wzajemnej łączności poszczególnych dowodów oraz zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Z zagadnieniem zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe obniżenia przez skarżącego podstawy opodatkowania o koszty wynikające z zużycia środka trwałego, w ścisłym związku pozostaje kwestia pozbawienia podatnika kosztów uzyskania przychodu z tytułu odsetek od kredytów inwestycyjnych oraz wydatków udokumentowanych fakturą VAT [...]. W świetle uregulowań zawartych w art. 22g ust. 3 oraz art. 23 ust. 1 pkt 33 u.p.d.o.f odsetki od kredytów inwestycyjnych zaciągniętych przez stronę skarżącą (z przeznaczeniem na finansowanie zakupu nieruchomości położonej w P. przy ul. A. 3 oraz z przeznaczeniem na finansowanie modernizacji budynku) i wydatki poniesione na zakup materiałów na potrzeby realizowanej modernizacji nie mogły być zaliczone przez stronę do kosztów uzyskania przychodów. Stanowią one koszt wytworzenia środka trwałego, powiększając jego wartość początkową. Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) należało skargę oddalić. dc.