I SA/Łd 329/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Z. Kmieciak, Sędziowie NSA T. Porczyńska (spr.), P. Janicki, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2005 r. sprawy ze skargi T. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 1997 oddala skargę Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy w Ł. określił T. C. zobowiązanie podatkowe powstałe w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 1997 roku w kwocie 11.079 zł, zaległość podatkową w wysokości 6.638 zł oraz należne odsetki za zwłokę w kwocie 11.057,40 zł. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, że analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wykazała, iż w styczniu 1997 roku podatnik dokonał sprzedaży samochodu ciężarowego marki A. (rok produkcji 1989) oraz przyczepy B. (rok produkcji 1987) udokumentowanej dwoma rachunkami uproszczonymi wystawionymi w dniu [...]. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej u nabywców stwierdzono, że za zakupiony samochód i przyczepę zapłacili kwotę wyższą, niż wynika to wystawionych rachunków uproszczonych i deklaracji podatkowej VAT – 7. Przesłuchani w charakterze świadków kupujący potwierdzili fakt, że zapłata nastąpiła gotówką w kwocie wyższej niż wynika to wystawionych rachunków uproszczonych. Zeznali, że w dniu dokonywania zakupu stan techniczny pojazdów był dobry, co potwierdzają dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym. Dokonując zaś oceny wartości giełdowych pojazdów podobnych organ podatkowy stwierdził, że cena, która została faktycznie zapłacona była zbliżona cen giełdowych samochodów, co potwierdza fakt, że dokonana przez podatnika transakcja sprzedaży nie została należycie udokumentowana. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik podnosząc zarzut naruszenia art. 123 § 1, art. 121 § 1, art. 190 – 192 oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.u. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie lub uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wskazał, że wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w oparciu o jeden, wątpliwy dowód w postaci zeznań świadków, którzy w celu obejścia przepisów prawa podatkowego (dokonania większych odpisów podatkowych lub w celu późniejszej odsprzedaży zakupionych pojazdów) wykazali we własnych księgach podatkowych kwotę wyższą niż wynika to z dokumentów rzeczywiście odzwierciedlających dokonaną transakcję. Podkreślił, że organ podatkowy nie uwzględnił okoliczności, że w dniu sprzedaży samochodu jego stan techniczny był zły. Dokonując natomiast porównania wartości giełdowych pojazdów podobnych nie wskazano daty i numeru tygodnika na podstawie którego dokonano analizy nie uwzględniając przy tym stanu skorodowania samochodu, jego przebiegu i wyposażenia. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji podtrzymując argumenty Urzędu Skarbowego zaakcentowano, iż podatnik nierztelenie udokumentował sprzedaż samochodu i przyczepy bowiem wartość sprzedaży pojazdów wynikająca z wystawionych rachunków uproszczonych znacznie odbiegała od ceny, jaka została faktycznie zapłacona przez nabywców. Podkreślono, że stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ((Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), podstawą opodatkowania jest obrót – czyli co do zasady kwoty należne z tytułu sprzedaży towarów i usług, a nie kwoty wskazane w fakturze. Odnosząc się zaś do zarzutów podniesionych w odwołaniu wskazano, że na okoliczność stanu technicznego pojazdów w dniu ich zakupu przesłuchano w charakterze świadka jednego z kupujących, który zeznał, że "stan techniczny samochodu ciężarowego był dobry, a przyczepy w miarę dobry". Kupujący nabyli pojazdy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z której przychód opodatkowany jest w formie ryczałtu, wobec czego nie mieli możliwości dokonywania odpisów. Ponadto oświadczyli, że nie prowadzili ewidencji środków trwałych. Analiza zaś wartości giełdowych pojazdów podobnych stanowiła jedynie potwierdzenie faktu, że kwota wykazana na rachunkach uproszczonych dokumentujących przebieg transakcji sprzedaży została zaniżona. Zaakcentowano ponadto, że pomimo zawiadomienia o terminie przesłuchania w charakterze świadków – nabywców pojazdów, podatnik nie skorzystał z przysługującego prawa uczestniczenia w tej czynności. Podejmując decyzję Dyrektor Izby Skarbowej wziął pod uwagę również rozstrzygnięcie organów podatkowych w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997 T. i K. małż. C., w którym stwierdzono, że podatnik zaniżył przychód ze sprzedaży samochodu ciężarowego A. oraz przyczepy B.. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżący podtrzymując zarzuty podniesione w odwołaniu, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wskazując na naruszenie art. 123 i art. 188 Ordynacji podatkowej, podniósł iż organ podatkowy bezpodstawnie oddalił wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, którego celem było dokonanie wyceny pojazdów w dniu ich sprzedaży z uwzględnieniem stopnia ich zużycia. Za nieuzasadnione uznał odwołanie się do decyzji Izby Skarbowej ustalającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok wskazując, iż jest to postępowanie odrębne, które nie może mieć mocy wiążącej w postępowaniu dotyczącym jedynie skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie niniejszych rozważań należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani przepisów prawa podatkowego. Przedmiotem sporu, jaki zaistniał pomiędzy stronami jest kwestia rzetelności udokumentowania dokonanej przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, transakcji sprzedaży. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem z zastrzeżeniem art. 16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, o których mowa w art. 6 ust. 8, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę należnego podatku. Jeżeli należność określona jest w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość świadczenia obliczona na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia, zmniejszona o podatek. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Powołany przepis reguluje fundament konstrukcji podatku jakim jest podstawa opodatkowania. Podstawa opodatkowania jest to wartościowe lub ilościowe ujęcie przedmiotu podatku. W przypadku zaś ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podstawa opodatkowania w odniesieniu do czynności odpłatnych to, co do zasady, kwota należna z tytułu sprzedaży towarów i świadczenia usług. W przypadku czynności o charakterze nieodpłatnym podstawę opodatkowania określa się poprzez porównanie do podobnych transakcji zawieranych przez podatnika odpłatnie, albo do wartości rynkowej danego świadczenia lub towaru. Stosownie zaś do przepisu art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz zwolnionych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 i art. 14 ust. 1, 5 i 6 są obowiązani do prowadzenia ewidencji zawierającej kwoty określone w art. 20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzania deklaracji podatkowej. Z przepisu tego wynika zatem, że dane niezbędne dla prawidłowego deklarowania podatku od towarów i usług wynikać powinny z prowadzonej przez podatnika ewidencji dla potrzeb tego podatku oraz że pomiędzy deklaracją podatkową a ewidencją powinna istnieć zgodność. W świetle powyższego podnieść także należy, że ewidencja jak każda forma ksiąg podatkowych, odzwierciedlać musi rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, które są istotne z podatkowego punktu widzenia. Metoda zakwestionowania rzetelności zapisów w księgach nie jest w przepisach prawa określona. Podważenie informacji zawartej w księdze podatkowej nastąpić może przy pomocy każdego dowodu, który okaże się wiarygodny i przekonywujący. Tymczasem, w rozpoznawanej sprawie, skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu pojazdami i innymi urządzeniami mechanicznymi, w miesiącu styczniu 1997 roku dokonał sprzedaży samochodu ciężarowego marki A. oraz przyczepy B. dokumentując przebieg dokonanej transakcji dwoma rachunkami uproszczonymi wystawionymi w dniu 14 stycznia 1997 roku. Przesłuchani w charakterze świadków – nabywcy pojazdów – W. Z. i K. P. potwierdzili dokonanie zakupu samochodu i przyczepy zeznając, iż zapłata nastąpiła gotówką ("z ręki do ręki") w kwocie wyższej, niż wynika to wystawionych przez skarżącego rachunków uproszczonych i deklaracji podatkowej VAT-7. Oświadczyli, iż osobiście nie posiadają żadnych dokumentów, które potwierdziłyby dokonanie zakupu oraz okoliczności, że zapłata nastąpiła w kwocie wyższej niż wynika to wystawionych rachunków uproszczonych dokumentujących jej przebieg. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne należy stwierdzić, że organy podatkowe wypełniły dyspozycję art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 27 sierpnia Ordynacja podatkowa (Dz.u. Nr 137, poz. 926 ze zm.) podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zaakcentować należy, że pomimo kwestionowanego przez podatnika dowodu w postaci zeznań świadków, na którym organy podatkowe oprały zaskarżone rozstrzygnięcie skarżący pomimo zawiadomienia o terminie przesłuchania, nie skorzystał z przysługującego prawa uczestniczenia w nim. Zgłoszone natomiast przez skarżącego wnioski dowodowe w postaci zeznań nowych świadków oraz przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego nie miały znaczenia na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, której istotą jest ustalenie rzeczywistej ceny sprzedaży samochodu i przyczepy, a nie ich wartości w dniu dokonanej transakcji. Stwierdzenie w tej sytuacji w zaskarżonej decyzji, na podstawie zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego, że skarżący nierzetelnie udokumentował przebieg dokonanej transakcji sprzedaży nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, do której organy podatkowe są uprawnione na mocy art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa. W tej sytuacji Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.