I SA/Łd 330/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.) Protokolant: St. asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu w dniu 6 września 2022 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 25 lutego 2022 r. nr 1001-IOD-2.4102.11.2021.18/U23/MM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok oddala skargę. Decyzją z dnia 19 marca 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim (dalej także: NUS, organ I instancji) określił S. P. (dalej także: Skarżący lub Strona) wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2015 w kwocie 58.284,00 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych liczonych na dzień 29 kwietnia 2016r. w łącznej kwocie 1.128,00 zł. Z dokonanych przez organ podatkowy ustaleń wynikało, że Skarżący w 2015 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "A" - S. P., której - jak wynika z wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) - zakres działania był szeroki, niemniej przeważającym przedmiotem była sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (kod PKD 45.31.Z). W dniu 22 lutego 2007 r. Skarżący został wpisany przez Starostę T. w T. do rejestru przedsiębiorców prowadzących podstawową stację kontroli pojazdów. Jako adres do korespondencji i główny adres stałego wykonywania działalności gospodarczej w badanym roku wskazał w CEiDG: ul. S. 36, [...] T. a dodatkowym miejscem wykonywania działalności - ul. S. 55, T. oraz al. marsz. J. 1/3, T.. Na podstawie wniosków zawartych w protokole kontroli, organ pierwszej instancji uznał, że księga przychodów i rozchodów za 2015 rok prowadzona była wadliwie w części dotyczącej ewidencjonowania przychodów ze sprzedaży oraz nierzetelnie w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości podatkową księgę przychodów i rozchodów nie uznano za dowód zarówno w zakresie przychodów jak i kosztów. W wyniku postępowania kontrolnego, a następnie podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. stwierdził, że z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej: 1. Skarżący zaniżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 268.602,28 zł, z czego: 1) w wysokości 22.834,71 zł z tytułu niezaewidencjonowania wypłaconego na rzecz pracowników w dniu 31.12.2015 r. wynagrodzenia, ujętego w liście płac za grudzień 2015r. - czym naruszył art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6ba ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) – dalej także: "u.p.d.o.f.; 2) w wysokości 4.304,15 zł z tytułu niezaewidencjonowania składek na ubezpieczenie ZUS pracowników w części finansowanej przez płatnika za grudzień 2015r. w łącznej kwocie 4.304,15 zł - czym naruszył art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6bb u.p.d.o.f. składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009r. Nr 205, poz. 1585 z póź. zm.); 3) zawyżenia remanentu końcowego o kwotę 241.463,42 zł, poprzez ujęcie w spisie remanentowym na 31.12.2015r. wartości 2 samochodów (Porsche Cayenne wartość 135.772,36 zł. Skoda Infiniti wartość 105.691,06 zł), których transakcję zakupu na podstawie faktur [...] i [...] od Firmy Konfekcyjno-Handlowej B organ pierwszej instancji zakwestionował; 1. Skarżący zawyżył koszty uzyskania przychodu w łącznej kwocie 401.626,05 zł, poprzez nieuprawnione zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot: 1) w wysokości 89.430,89 zł, udokumentowanej 1 fakturą wystawioną przez firmę C" B. L., jako nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu transakcji; 2) w wysokości 312.195,13 zł, udokumentowanych 3 fakturami wystawionymi przez Firmę Konfekcyjno-Handlową "B" K. K., jako nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu transakcji. Strona wniosła od powyższej decyzji odwołanie. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także: DIAS, organ odwoławczy) decyzją z dnia 25 lutego 2022 r. – działając w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) - dalej także: O.p. - uchylił w całości zaskarżoną decyzję i jednocześnie określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok w kwocie 44.845,00 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych liczonych na dzień 29 kwietnia 2016 r. w łącznej kwocie 688,00 zł. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi materiał dowodowy zgromadzony w niniejszym zakresie jest wystarczający do stwierdzenia, że faktury wystawione przez C B. L. w rzeczywistości nie dokumentują zdarzeń gospodarczej w nich opisanych, tym samym kwoty wynikające z tych faktur nie stanowią kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący posłużył się do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokumentami, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem organu odwoławczego, brak jest przesłanek do kwestionowania ustaleń zawartych w ostatecznych decyzjach wydanych zarówno przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w stosunku do B. L. jak i również przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w decyzji z dnia 4 lutego 2021 r. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim z dnia 30 września 2020 r., którą określono K. K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2015. Skoro bowiem w obu decyzjach podważana jest rzetelność faktur wystawionych przez C B. L., przy jednoczesnym stwierdzeniu w ostatecznej decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 roku wobec K. K., że: "organy podatkowe nie kwestionują uzyskiwania przez Stronę w roku 2015 przychodów z tytułu sprzedaży samochodów'', to ustalenia te bez wątpienia wpływają na możliwość zaliczenia kwot udokumentowanych fakturami wystawionymi przez ww. podmioty do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej Strony. W zakresie pozostałych, niekwestionowanych w odwołaniu ustaleń Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie stwierdził nieprawidłowości. Skarżący zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 22.834,71 zł z tytułu niezaewidencjonowania wypłaconego na rzecz pracowników w dniu 31 grudnia 2015 r. wynagrodzenia, ujętego w liście płac za grudzień 2015 r. oraz o kwotę 4.304,15 zł z tytułu niezaewidencjonowania składek na ubezpieczenie ZUS pracowników w części finansowanej przez płatnika za grudzień 2015 r. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję organu odwoławczego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów: 1. postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 191 O.p. przez dokonanie dowolnej, tendencyjnej, a zarazem błędnej oceny stanu faktycznego, dokonanej z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, skutkującej przyjęciem, że podatnik świadomie uczestniczył w rzekomym i celowym wystawianiu nierzetelnych podmiotowo faktury, co miało wpływ na wynik sprawy, a także pominięcie, iż Skarżący rzeczywiście nabył pojazdy będące przedmiotem sporu, b) art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 124 O.p., art. 180 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie badania dobrej wiary podatnika, brak zachowania zasady obiektywnej prawdy materialnej oraz sposób działania przejawiający się brakiem dokonania autonomicznej analizy zebranych dowodów i dokładnego wyjaśnienia okoliczności każdej z zakwestionowanych transakcji, co miało wpływ na wynik sprawy; 2. prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a to przepisów art. 22, art. 24, art. 24a, art. 26 u.p.d.o.f. przez ich nieprawidłową wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie poprzez uznanie, że transakcje opodatkowane VAT i w rzeczywistości wykonane należy uznać za niedokonane z uwagi na wątpliwości co do prawidłowości wskazania na fakturze je dokumentującej jednego z podmiotów, pominięcie dobrzej wiary podatnika oraz faktu rzeczywistego zawarcia transakcji, a w konsekwencji nieprawidłowe pozbawienie S. P. prawa do uwzględniania w kosztach prowadzonej działalności kwot wynikających z faktur wystawionych przez kontrahentów w sytuacji, gdy organ nie kwestionuje faktycznego dokonania transakcji przez podatnika a wyłącznie opierając się na przypuszczeniu co do prawidłowości wskazania kontrahenta. Mając na uwadze podniesione zarzuty, Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) – dalej także: P.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrole działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu. Z unormowania art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika nadto, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. W pierwszej kolejności wyjaśnienia jednak wymaga kwestia dopuszczalności przeprowadzenia postępowania merytorycznego w świetle uregulowań zawartych w art. 70 O.p. Zgodnie z postanowieniem art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok, co do zasady, winien zatem nastąpić w dniu 31 grudnia 2021 r. Jednakże w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności tamujące bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega zawieszeniu z dniem doręczenia (...) zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a na podstawie art. 70 § 7 pkt 5 ww. ustawy, po zawieszeniu bieg terminu przedawnienia biegnie dalej od następnego dnia po dniu zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z akta sprawy wynika, że w dniu 9 września 2020r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim wydał w toku postępowania podatkowego decyzję nr [...] dokonującą zabezpieczenia na majątku Skarżącego na poczet przyszłego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% pobieranym od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2015 rok, określając przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w ww. podatku w wysokości 58.284,00 zł oraz kwotę odsetek za zwłokę w wysokości 20.324 zł. Na podstawie ww. decyzji w dniu [...] r.. organ egzekucyjny wystawił zarządzenie zabezpieczenia nr [...] które zostało doręczone Stronie w dniu 22 września 2020 r., a także pełnomocnikowi Strony w dniu 14 października 2020 r. Oznacza to, że na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p., okres spoczywania w zawieszeniu biegu przedawnienia rozpoczął się z dniem doręczenia Stronie zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. w dniu 22 września 2020r., a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok. Postępowanie zabezpieczające nie zostało zakończone do dnia wydania zaskarżonej decyzji. Ponadto, mając na uwadze wykładnię przepisu art. 53a w związku z art. 70 § 1 O.p., w świetle której dla odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się z końcem roku, w którym upłynął termin płatności poszczególnych zaliczek, stwierdzić należy, że dla odsetek od należnych zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2015 r. bieg terminu rozpoczynał się z końcem 2015 r., w wyniku czego graniczną datą przedawnienia przedmiotowych odsetek od należnych zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2015 r. był dzień 31 grudnia 2020 r. Jednakże stosownie do art. 70 § 6 pkt 4 O.p. w analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki skutkujące zatamowaniem biegu terminu przedawnienia. Sposób obliczania terminu przedawnienia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy, został rozstrzygnięty uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2009r. sygn. akt I FPS 5/09, w której stwierdzono: "A/a podstawie przepisów art. 70 § 1 w związku z art 53 § 3 lit a) oraz art 21 § 4, a także art 3 pkt 3 lit a) O.p., w stanie prawnym obowiązującym w 2004 roku, odsetki od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zapłaconych w zaniżonej wysokości oraz odsetki od zaliczek niewniesionych w terminie przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczek. W świetle powyższej uchwały, przy obliczaniu terminu przedawnienia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy, zastosowanie znajduje przepis art. 70 § 1 O.p. Zatem odsetki od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zapłaconych w zaniżonej wysokości oraz odsetki od zaliczek nieuiszczonych w terminie nie przedawniły się z dniem 31 grudnia 2020r., ponieważ przed upływem tego terminu dokonano ich zabezpieczenia na majątku Strony na poczet przyszłego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Należy dodać, że z akt postępowania podatkowego wynika, że z dniem 5 maja 2021 r. wszczęto postępowanie karne skarbowe w sprawie Skarżącego, które objęło m.in. nieprawidłowości w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok. Zgodnie bowiem z art. 70c O.p. O powyższym został powiadomiony zarówno pełnomocnik Strony - w dniu 25 maja 2021 r., a także Strona w dniu 21 maja 2021 r. Z powyższego zatem wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok został również zawieszony na skutek przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe - z dniem 5 maja 2021 r. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że wystąpiły okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 rok wynikające zarówno z art. 70 § 6 pkt 1, jak i z art. 70 § 6 pkt 4 O.p. Przechodząc do merytorycznej zarzutów skargi wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się rozstrzygnięcia czy faktury wystawione przez C B. L. w rzeczywistości dokumentują zdarzenia gospodarcze w nich opisane i w konsekwencji czy kwoty w nich ujęte mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Skarżącego. Zdaniem Sądu organy prawidłowo ustaliły, że Skarżący niezasadnie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę w wysokości 89.430,89 zł, wynikającą z 1 faktury VAT nr [...] wystawionej w dniu [...] r. przez "C" B. L. z tytułu zakupu samochodu osobowego marki BMW X5, r. prod. 2010, VIN [...] Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym postępowania kontrolne i podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu oraz przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim wykazały, że ww. faktura nie dokumentuje rzeczywistych transakcji gospodarczych. Należy zwrócić uwagę, że do akt niniejszej sprawy została dołączona ostateczna decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 26 lipca 2019 r. nr [...]. wydana wobec B. L. w wyniku przeprowadzenia postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za badany okres, określająca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za III-IV kwartały 2014 roku i I-IV kwartały 2015 roku zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, a także w której orzeczono o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w trybie art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług za okres od maja 2014r. do grudnia 2015 r., w związku z wystawieniem faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W ramach ww. postępowania podatkowego zasadnie stwierdzono w zakresie prowadzonej przez B. L. działalności następujące okoliczności: - działalność gospodarczą, której przedmiotem miała być sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z) zarejestrował w dniu 14.05.2014 r., pod nazwą "B. L. Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe", a już dniu 22.09.2014 r. dokonał zmiany na "C B. L."; - B. L. wielokrotnie dokonywał zmiany adresu rejestracyjnego firmy oraz miejsca wykonywania działalności; pierwotnie był nim R., al. W 74, a od 23.06.2014 r. – R., ul. S. 237, od 22.09.2014r. – S., ul. Ż. 68, od 5.12.2014 r. – W., ul. T. 47 lok. 13, od 3.03.2015 r. – W., ul. C. 203a lok. 75, od 19.10.2015r. – W., ul. Z. 59; - B. L. nie podejmował korespondencji pod żadnym adresem; oględziny przeprowadzone przez pracowników Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu pod adresem zgłoszonym jako miejsce zamieszkania, prowadzenia działalności, tj. S. ul. Ż.. 68 wykazały brak oznak jej prowadzenia w zakresie handlu samochodami przez firmę C B. L.; - z wyjaśnień właściciela nieruchomości – S. S. wynika, że pod tym adresem znajdował się hostel, w którym zamieszkiwało wiele osób, w tym B. L., który poza pokojem mieszkalnym wynajmował również powierzchnię parkingową; - podstawę wynajmu stanowiły umowy pisemne zawarte w dniu 11.05.2015 r., odrębnie na każdą z nieruchomości; B. L. uiszczał płatność za wynajem parkingu w kwocie 3.000 zł brutto; w świetle przedłożonych przez S. pism umowy zostały rozwiązane w dniu 31.03.2016 r.; - B. L. dokonał rejestracji w podatku od towarów i usług, składając deklarację VAT-R w dniu 10.06.2014 r., a do rozliczenia wybrał okres kwartalny; natomiast deklaracje kwartalne VAT-7K składał wg właściwości miejscowej w różnych urzędach, np. za: II kwartał 2014r. złożył wg właściwości miejscowej w Drugim Urzędzie Skarbowym w Radomiu, III kwartał 2014r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Radomiu, korektę w Trzecim Urzędzie Skarbowym Warszawa-Śródmieście, kwartały I-III 2015 r. złożył w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Warszawie-Śródmieście, IV kwartał 2015r. w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Radomiu; - kontakt z B. L. był utrudniony, pomimo iż wyznaczył pełnomocnika do reprezentowania go przed organem podatkowym w sprawach podatkowych; dopiero po 2 miesiącach od wszczęcia kontroli, pełnomocnik poinformował organ podatkowy, że podatnik nie posiada dokumentacji podatkowej ani też ewidencji podatkowych dotyczących nabycia i dostawy. - argumentację pełnomocnika, że.: "dokumentacja została skradziona wraz z innymi rzeczami podatnika podczas zdarzenia z dnia 10-11 kwietnia 2016 r.'" Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. zweryfikował poprzez zwrócenie się do Komisariatu Policji w S. o potwierdzenie tego zdarzenia w wyniku czego otrzymał odpowiedź, że prowadzone było dochodzenie pod nr [...] w sprawie włamania się do samochodu i kradzieży dokumentacji, ale składający wniosek B. L. nie sprecyzował jakie dokumenty zostały skradzione, a jedynie lakonicznie opisał, że: "dokumenty od prowadzonej firmy wraz z rzeczami osobistymi", dochodzenie to zostało zakończone w dniu 14.04.2016 r. Z powodu nie wykrycia sprawcy przestępstwa; - w toku postępowania kontrolnego jak i podatkowego B. L. nie przedłoży ewidencji dostaw i nabyć VAT, ani żadnych źródłowych dokumentów podatkowych oraz innych dokumentów (np. umów najmu nieruchomości); - do dnia zakończenia kontroli podatkowej B. L. nie okazał żadnych dokumentów podatkowych oraz innych dokumentów potwierdzających prawo do dysponowania nieruchomościami pod zgłoszonymi adresami wykonywania działalności, dysponowania środkami trwałymi, środkami finansowymi na zakup towarów i usług w zgłoszonej działalności gospodarczej oraz do dysponowania i rozporządzania jak właściciel towarami przeznaczonymi do dalszej odsprzedaży; - B. L. nie przedłożył również żadnych dowodów uprawdopodobniających faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej, a związanych z poniesieniem pozostałych wydatków, np. materiałów biurowych, wynajmu pomieszczeń, opłat za przetłumaczenie zagranicznych dokumentów lub za przeprowadzenie badań technicznych pojazdów i innych wydatków ponoszonych zwykle w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej; - w toku prowadzonego postępowania podatkowego B. L. nie przedłożył żadnych dokumentów dotyczących zarejestrowanej działalności oraz nie udzielił żadnych wyjaśnień z nią związanych, o które zwrócił się organ podatkowy, w tym także w zakresie finansowania działalności, zatrudnienia pracowników, miejsca wykonywania działalności i dokumentów uprawniających do korzystania z nieruchomości oraz dokumentów na zakup i sprzedaż towarów i usług; - dochody wykazane przez B. L. w zeznaniach podatkowych PIT-37 złożonych za lata 2012 i 2013 (odpowiednio 264,00 zł i 321,61 zł oraz dochód wg PIT11 za 2014 r. w wys. 135,72 zł z tytułu działalności wykonywanej osobiście – umowy zlecenie/o dzieło), pokazują, że nie mógł on dysponować legalnymi kwotami (zaś dokumentów potwierdzających zaciągnięcie pożyczek lub kredytów bankowych nie przedłożono) umożliwiającymi nabycie luksusowych modeli samochodów, w tym wykazaną w deklaracji VAT-7 za II kwartał 2014r. kwotą zakupu w wysokości 868.455,00 zł (netto); - za lata 2014-2015 B. L. wykazał w zeznaniach podatkowych PIT-36L stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 471.360,64 zł za 2014r. i w kwocie 1.814.556,68 zł za 2015r. - co wskazuje, że zgłoszona przez niego działalność nie mogła być źródłem finansowania jej prowadzenia; - nieznajdujący racjonalnego wytłumaczenia fakt "osiągania" wysokich obrotów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej przez młodą osobę (w owym czasie B. L. miał 21 lat), niedoświadczoną (rejestracja działalności gospodarczej w dniu 14.05.2014r.), nieposiadającą udokumentowanych środków finansowych koniecznych do zainwestowania w działalność gospodarczą, przynoszącą w krótkim okresie wysokie obroty, tj. za II kwartał 2014r. - obrót 215.447,00 zł (netto), zaś za III kwartał 2014r. - już 2.417.691,00 zł; - B. L. nie udokumentował skąd pochodziły jego środki na zakup pierwszych nabytych samochodów; - B. L. nie dysponował zapleczem marketingowym i logistycznym pozwalającym na przechowywanie zakupionych samochodów; - kontrahenci B. L. zeznali, że płatności miały charakter gotówkowy; - większość z kupujących nie miała pewności co do tożsamości osoby sprzedającej pojazd, a część z kupujących nie rozpoznała na tablicach poglądowych osoby B. L. jako strony transakcji; - numery kont bankowych wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej nie zostały zgłoszone do urzędu skarbowego; - pieczęć firmowa firmy B. L. stosowana na dokumentach, w tym także fakturach miała różne szaty graficzne; - numeracja faktur powtarzała się (często po numerze dopisywane były litery); - w złożonym w październiku 2014 roku PIT-4R B. L. zadeklarował zatrudnienie na umowę zlecenie 1 pracownika, od którego pobrał zaliczkę w wys. 31 zł, jednocześnie z ustaleń Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu (wg systemu SeRCe) wynika, że płatnik nie udzielił informacji dotyczących danych osoby zatrudnionej w celu weryfikacji tej okoliczności przez organ i nie złożył żadnych innych deklaracji (w tym PIT-11) potwierdzających zatrudnienie pracowników za okres objęty postępowaniem; powyższa okoliczność świadczy, że B. L. nie zatrudniał pracowników i nie wyznaczył pełnomocnika do działania w jego imieniu; - z odpowiedzi uzyskanych na wniosek organu za pośrednictwem zagranicznych administracji podatkowych z terenu Unii Europejskiej od dostawców C B. L., a także odbiorców na terenie kraju wynika, że firmę C w czasie transakcji zakupu, czy sprzedaży reprezentowały osoby trzecie, niezatrudnione przez B. L., które prowadziły rozmowy w sprawie transakcji, korespondowały drogą telefoniczną i e-mailową, demonstrowały samochody potencjalnym nabywcom, wpłacały pieniądze za zakupione pojazdy, podpisywały dokumenty, posługiwały się pełnomocnictwami udzielonymi przez B. L., przeprowadzały spotkania z kontrahentami, w miejscach innych niż zgłoszone przez B. L. jako adresy wykonywania działalności; kontrahenci wskazywali, że nie legitymowali osoby, która bezpośrednio uczestniczyła w transakcji, a to oznacza, że nie mogli wiedzieć z kim mają do czynienia i czy osoba podająca się za B. L., faktycznie nią jest; - administracje zagraniczne potwierdziły wprawdzie dokonanie transakcji nabycia samochodów, jednakże oparły się jedynie na dokumentach, w tym kserokopii dowodu osobistego B. L. i pieczęci firmy C, co nie stanowi o faktycznym prowadzeniu działalności gospodarczej przez B. L., tym bardziej, że odpowiedzi uzyskane od podmiotów zagranicznych wskazują na udział osób trzecich w tych transakcjach (np. przy odbiorze i płatności za pojazdy czy wykorzystanie danych kontaktowych innych firm); - faktury, na których jako sprzedawca widniały dane firmy C B. L. zostały wystawione za pomocą programu dostępnego w Internecie i zawierają wpis: "wygenerowano w Fakturownia.pl" w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu wobec B. L. ustalono, że w serwisie www.fakturownia.pl na dzień złożenia zapytania nie widnieją faktury wystawione w okresie od 1.04.2014r. do 31.12.2015r. przez podmiot o NIP [...] , jednocześnie w tym okresie zostały wytworzone dokumenty, które usunięto z systemu; przedstawiciel spółki Fakturownia sp. z o.o. dodatkowo poinformował, że w okresie 1.01-30.09.2016r. na zarejestrowanym w serwisie fakturownia.pl koncie pod nazwą "x" wystawiane były faktury przez C B. L.. W związku z powyższym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdził, że B. L. nie prowadził działalności gospodarczej, a tym samym nie dokonał sprzedaży towarów i usług na rzecz ich nabywców wymienionych w zakwestionowanych fakturach. Dokonał jedynie czynności formalnych polegających na zgłoszeniu działalności gospodarczej do odpowiedniego organu i uzyskania stosownych dokumentów w celu uprawdopodobnienia prowadzenia działalności gospodarczej. Wystawione przez przez Stronę w miesiącach od maja 2014 r. do grudnia 2015 r. faktury tytułem dostaw towarów i usług nie stwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych między podmiotami w nich wskazanymi. Należy podkreślić, ze od powyższej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu wydanej wobec B. L. nie zostało złożone odwołanie, a zatem B. L. nie podważył skutecznie ustaleń organu podatkowego dowodzących wystawianie przez niego nierzetelnych faktur mających dokumentować sprzedaż pojazdów. Wobec powyższego decyzja ta stała się decyzją ostateczną w administracyjnym toku postępowania. Sąd zwraca uwagę, że zgodnie z art. 128 O.p. prawidłowo wydana i doręczona decyzja ostateczna funkcjonuje i zachowuje moc obowiązującą tak długo, dopóki nie zostanie zmieniona lub uchylona przez nową decyzję administracyjną opartą na stosownym przepisie prawa. Póki tak się nie stanie decyzja taka ma moc obowiązującą. Decyzja tego rodzaju, jako dokument urzędowy, posiada zwiększoną moc dowodową, o której mowa w art. 194 § 1 O.p. Treść ostatecznej decyzji korzysta z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą. Konsekwencją tego domniemania jest to, że dokument urzędowy nie podlega swobodnej ocenie dokonywanej przez organ podatkowy, gdyż to co wynika wprost z dokumentu należy przyjąć za udowodnione (por. B. Dauter, Ordynacja podatkowa Komentarz Lexis Nexis 2011 r., s. 797). Nie oznacza to jednak braku możliwości obalenia mocy dowodowej dokumentu urzędowego, o czym mowa w art. 194 § 3 O.p., co - jak słusznie zauważył DIAS w zaskarżonej decyzji - nie nastąpiło w niniejszej sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim zebrał szereg dodatkowych dowodów we własnym zakresie jak i na wniosek Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w ramach pomocy prawnej (art. 157 O.p.), które potwierdziły wnioski wypływające z ostatecznej decyzji co do nierzetelności faktur wystawionych przez ww. podmiot. Jednym z osobowych dowodów było pozyskanie zeznań Skarżącego w charakterze świadka oraz strony. W charakterze świadka Skarżący został przesłuchany w dniu 24 listopada 2016 r. na okoliczność nabywania pojazdów od P. C. i w dniu 17 kwietnia 2018r. na okoliczność zakupu samochodów od firmy C B. L., natomiast w charakterze strony przesłuchano Skarżącego w dniu 26 listopada 2019 r. W trakcie przesłuchania przeprowadzonego przez pracowników Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim w dniu 24 listopada 2016 r., na okoliczność transakcji nabycia samochodów osobowych od P. C. (kontrahenta z 2014 roku), Skarżący zeznał, że: o możliwości zakupu pojazdów dowiadywał się z portali internetowych (dotyczy zakupu samochodu marki BMW X6, r. prod. 2008 od P. C.); transakcje odbywały się w R. (dotyczy samochodów nabytych w dniach 31.07.2014 r. i 15.09.2014 r. od P. C.); po telefonicznym skontaktowaniu i uzyskaniu istotnych informacji dotyczących stanu technicznego samochodu i jego przebiegu, a także kraju jego pochodzenia, Skarżący umawiał się na obejrzenie pojazdu, a po kilku dniach na jego kupno; w transakcjach sprzedaży uczestniczyła ta sama osoba, która wystawiała faktury, przekazywała samochody, pobierała należności, transakcje ze strony sprzedającego obsługiwał prawdopodobnie P. S., jednakże Skarżący nie był w stanie potwierdzić na tablicy poglądowej wizerunku P. C.; zdarza się Stronie dokonać wpłaty zaliczki na poczet przyszłego zakupu w celu rezerwacji pojazdu, ale Skarżący nie pamięta czy w przypadku nabycia pojazdów w dniach 31.07.2014 r. i 15.09.2014 r. miała miejsce taka sytuacja, natomiast Strona pamięta, że zapłata w formie gotówkowej za te pojazdy nastąpiła w dniu wystawienia faktury; Skarżący twierdził, że środki na zakup ww. pojazdów pochodziły z prowadzenia działalności gospodarczej oraz z kredytu w wysokości 400.000,00 zł zaciągniętego w latach 2012-2014 w Banku BANK A na finansowanie działalności gospodarczej; przy zakupie pojazdów Skarżący otrzymywał takie dokumenty jak: faktury VAT, dowody rejestracyjne i ich tłumaczenia oraz prawdopodobnie przeglądy techniczne, choć nie pamięta on czy miały aktualne badania techniczne, ale obecnie jest w posiadaniu tylko faktur VAT; stan techniczny samochodów był dobry i raczej nie wymagał naprawy; Skarżący nie pamięta w jaki sposób przetransportował samochody; Skarżący nie pamięta czy pojazdy były ubezpieczone; Skarżący nie rejestrował pojazdów, ponieważ były zakupione w celu dalszej odsprzedaży, co uczynił w dniach 2.09.2014 r. za kwotę 121.000,00 zł, a drugi w dniu 18.11.2014 r. za kwotę 103.000,00 zł, na potwierdzenie czego posiada stosowne faktury. Do protokołu przesłuchania świadka spisanego w dniu 17.04.2018 r. na okoliczność zakupu samochodów od firmy C B. L. Skarżący zeznał, że: kontakt z ww. firmą nawiązał przez Internet, a następnie telefonicznie umawiał się na spotkanie z B. L.; Skarżący samochody oglądał w S. przy zajeździe "D" oraz wewnątrz budynku, w sali balowej, sprzedażą zajmował się mężczyzna w wieku 25-35 lat, normalnej budowy ciała, bez znaków szczególnych, wzrostu ok. 165-175 cm, ale Skarżący nie znał jego danych osobowych, ponieważ osoba zajmująca się sprzedażą nie przedstawiła się; ofertę pojazdów przeznaczonych na sprzedaż Skarżący najpierw oglądał w Internecie na stronach portalu Portal A, prowadził rozmowy telefoniczne, a następnie Skarżący udawał się na miejsce w celu obejrzenia oferowanych do sprzedaży samochodów; Skarżący nie prowadził korespondencji e-mailowej, tylko osobiście spotykał się w ww. miejscu, gdzie były wystawione samochody do sprzedaży; odpowiadając na pytanie czy zna B. L. Skarżący zeznał, że w biurze obiektu gdzie nabywał samochody jedna z osób, która podpisywała faktury była przedstawiona jako B. L.; przed zakupem pojazdów Skarżący nie dokonywał ich przeglądów technicznych w żadnym serwisie, a oglądał je w swoim zakresie, czujnikiem grubości lakieru sprawdzał Skarżący stan lakieru, a pod względem mechanicznym przeprowadzał oględziny i jazdy próbne; transakcje przeprowadzane były w biurze w zajeździć "D" w S., w którym znajdowały się również osoby postronne; w budynku przy zajeździe "D" w S. znajdowały się także biura innych firm, a na placu, poza samochodami B. L., znajdowały się pojazdy innych firm; zazwyczaj zakupione samochody Skarżący odbierał z zajazdu "D" w S. we własnym zakresie i na własnej lawecie, tylko jeden lub dwa razy, samochody zostały przyprowadzone do firmy, gdyż sprzedający przejeżdżał niedaleko i dostarczył je Stronie; ceny wyjściowe oferowanych przez firmę C samochodów były wyższe niż ceny transakcyjne, Skarżący zawsze się targował, bo orientował się w cenach samochodów danej marki i rocznika, jednak ceny samochodów oferowanych przez firmę C nie odbiegały znacząco od cen rynkowych; na zakup samochodu Skarżący zaciągnął pożyczkę, co potwierdził załączoną kserokopią aneksu z dnia 23.04.2014r. do umowy pożyczki nr [...] zawartej w dniu 16.11.2011r. dla klientów instytucjonalnych; Skarżący płacił cenę jaka widniała na fakturze, w gotówce - w miejscu zakupu do rąk B. L. i przelewem z konta firmowego; zaliczki na poczet zakupu wpłacał w formie gotówkowej B. L. w miejscu oglądania samochodów, tj. przy Zajeździe "D"; podstawą nabycia pojazdu były faktury VAT, sporządzane w obecności Strony, ale Skarżący nie pamiętał przez kogo, natomiast pamiętał, że podpisywał je właściciel firmy C; na dzień przeprowadzania przesłuchania Skarżący zeznał, że "siedem samochodów zostało sprzedanych" i obecnie Skarżący jest w posiadaniu jednego pojazdu zakupionego od firmy C B. L.. Zeznaniom tym organ nie dał wiary uznając za udowodnione, że działania B. L. były fikcyjne, a więc brak jest podstaw do zaliczenia kwot wynikających z faktur wystawionych dla skarżącej jako kosztów uzyskania przychodów. Podzielając to stanowisko Sąd przypomina, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W związku z powyższym kryterium zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest wykazanie, że: - wydatek został faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym, a więc, że doszło do rozchodu pieniężnego lub też, że doszło do faktycznego odpisu niebędącego wydatkiem, powodującego zmianę w strukturze aktywów lub pasywów podatnika, - wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, co oznacza, że racjonalnie działający przedsiębiorca miał prawo się spodziewać, iż poniesienie tego wydatku przyniesie efekt w postaci przychodu, - pomiędzy wydatkiem a przychodem, choćby spodziewanym, istnieje związek polegający na tym, że to właśnie poniesienie danego wydatku ma lub obiektywnie oceniając mogło mieć wpływ na uzyskanie przychodu, - dany rodzaj wydatku nie jest wymieniony w art. 23 tej ustawy, a więc nie zawiera się w katalogu wydatków i odpisów wyłączonych przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów. W orzecznictwie sądów administracyjnych wypracowanym na tle tego przepisu podkreśla się, że "na podstawie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w rozliczeniu podatkowym można ująć wydatki, które zostały poniesione w związku rzeczywistymi transakcjami, mającymi na celu uzyskanie przez podatnika przychodów" (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2021 r., II FSK 3812/18, CBOSA). Dowód niezgodny z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej to dowód dokumentujący operację gospodarczą, która bądź w ogóle nie miała miejsca lub zaistniałą w innym rozmiarze czy z innym podmiotem niż w rzeczywistości. Pojęcie operacji gospodarczej łączyć należy nie tylko z przedmiotem zdarzenia ale i podmiotem. Bez wątpienia więc nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej oraz podatkowej księdze przychodów i rozchodów takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują. Ich rzetelność ma bowiem wpływ na prawidłowość rozliczeń podatkowych, dlatego jest ważne, aby wiarygodność tych dowodów nie mogła zostać zakwestionowana (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2021 r., II FSK 2169/19). Jeśli strona dysponuje na potwierdzenie dokonania transakcji usług określonym dokumentem, z którego wynika, że zostały one nabyte od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, że podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości takich usług, to w takim przypadku nie można traktować kwoty uwidocznionej na takim nieodpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodów (wyrok NSA z dnia 7 lipca 2021 r., II FSK 3518/18). Podzielając te podglądy Sąd stwierdza, że faktury zakupu samochodów od B. L. słusznie zostały uznane przez organy za nierzetelne pod względem podmiotowym i jako takie niemogące stanowić podstawy zaliczenia ujętych w nich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Sam fakt, że faktura nie odzwierciedla zdarzenia między podmiotami w niej wymienionymi jest warunkiem wystarczającym dla zakwestionowania ujętych w nich wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Sąd stwierdza, że DIAS w zaskarżonej decyzji słusznie zauważył, że wnioski zbieżne z przyjętymi przez organ podatkowy, zostały zawarte w ustaleniach dokonanych przez Prokuraturę Okręgową w Radomiu. Transakcje kupna-sprzedaży pojazdów, których stroną była m.in. firma C B. L. zostały objęte śledztwem prowadzonym pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w Radomiu, Wydziału ds. Przestępczości Gospodarczej o sygn.[...] , w trakcie którego zostały przedstawione i ogłoszone zarzuty m.in. B. L. i P. S., podejrzanym o przestępstwa z art. 258 § 1 i § 3 k.k. i inne. Organ odwoławczy włączył - postanowieniem z 20.12.2021 r. do niniejszej akt sprawy materiał dowodowy w postaci zanonimizowanego wyciągu pisma Prokuratury Okręgowej w Radomiu z dnia [...] r. sygn.[...], informującego, że w dniu 12.11.2021r. Prokurator skierował akt oskarżenia do Sądu Okręgowego w Radomiu II Wydział Kamy w sprawie [...] przeciwko m.in. B. L.. Z pisma Prokuratury Okręgowej w Radomiu z [...] r. sygn. [...] wynika, że w dniu 12.11.2021 r. został skierowany akt oskarżenia do Sądu Okręgowego w Radomiu przeciwko m.in. (...), B. L., P. S. i (...) oskarżonym o przestępstwo z art. 258 § 1 i 3 k.k., sprawa została zarejestrowana pod sygn. [...]. Wyżej wskazane okoliczności pozwalają na stwierdzenie, że materiał dowodowy zgromadzony w niniejszym zakresie jest wystarczający do stwierdzenia, że faktury wystawione przez C B. L. w rzeczywistości nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych, tym samym kwoty wynikające z tych faktur nie stanowią kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Oznacza to, że Skarżący słuszne są wnioski zawarte w zaskarżonej, że Skarżący posłużył się do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokumentami, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnosząc się pozostałych zarzutów skargi stwierdza, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący rażącej niekonsekwencji organów, poprzez pominięcie okoliczności, kto był podatnikiem podatku akcyzowego w zakresie kwestionowanych pojazdów, co wskazywałoby na rzetelność i rzeczywistość transakcji z udziałem podatnika. Sąd stwierdza, że ustalenie podmiotów opodatkowanych podatkiem akcyzowym jak i również wysokości tego podatku nie ma wpływu na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie zasługują na aprobatę zarzuty skargi dotyczące rozbieżność ocen dokonanych przez organ drugiej instancji w podjętych wobec Skarżącego decyzjach w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 i 2015 rok, jak również w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2014 i 2015 roku. Sąd zauważa, że ustalenia w zakresie określenia zobowiązania podatkowego mogą rodzić odmienne rozstrzygnięcia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak ustawy o podatku od towarów i usług. Dla odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT czy - jak w przypadku podatku dochodowego - zaliczenia kwot wymienionych również w innych dowodach zakupu (w tym także na fakturach VAT) w ciężar kosztów uzyskania przychodów, istotne jest, by przyjęta do rozliczenia faktura (dowód zakupu) dokumentowała rzeczywisty obrót, czy też innymi słowy - stwierdzała fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Z powyższego wynika, że podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego jak i do zaliczenia kwot wymienionych na fakturze VAT zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, a zatem jest rzetelna. Jednakże w przypadku podatku od towarów i usług istnieje od ww. zasady wyjątek, który umożliwia odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, w sytuacji kiedy podatnik nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług. Ocena podjętych przez podatnika aktów należytej staranności należy do organu podatkowego i wiąże się z przeprowadzeniem dodatkowych ustaleń. W konsekwencji rozstrzygnięcie wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług może być odmienne od rozstrzygnięcia w podatku dochodowym. Odnosząc się do rozbieżności w rozstrzygnięciach w dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 i 2015 rok, Sąd stwierdza, że organ odwoławczy był związany oceną prawną zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2021 r. o sygn. I SA/Łd 323/21 wydanego w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 rok wobec jednego z kontrahentów Skarżącego - K. K., którym oddalona została skarga na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lutego 2021r. nr [...] . WSA w Łodzi orzekł, że w pełni trafny jest wniosek organów w rozpoznanej sprawie, że wprawdzie nie można zaprzeczyć, że samochody zostały kupione, ale z pewnością nie zostały kupione przez B. L., lecz przez inne osoby, które pod jego firmą (korzystając z danych udostępnionych przez niego) kupiły zafakturowane pojazdy i sprowadziły je do Polski. Tutejszy Sąd stwierdził, że: "w tej sprawie wykazano, że towary zostały przez skarżącą nabyte, ale nie odpodmiotów wymienionych w fakturach''. Należy podkreślić, że osiągnięty przez K. K. przychód ze sprzedaży samochodów, nie został zakwestionowany ani przez organy podatkowe, ani przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi. W konsekwencji DIAS w zaskarżonej decyzji zasadnie stwierdził, że w niniejszej sprawie brak było wystarczających przesłanek do nieuznania wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Firmę B za koszt uzyskania przychodu w 2015 roku. Organ odwoławczy szczegółowo uzasadnił powody podjęcia przez takiego rozstrzygnięcia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd zwraca jednakże uwagę, że rozstrzygnięcie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 rok wobec K. K. nie zostało poddane ocenie sądu administracyjnego. W tych okolicznościach nie można skutecznie organowi odwoławczemu czynić zarzutu, że wydając decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok, podjął odmienne rozstrzygnięcie w stosunku do rozstrzygnięcia w zakresie tego podatku za 2015 rok. Sąd nie stwierdził również nieprawidłowości w zakresie pozostałych, niekwestionowanych w skardze, ustaleń. Sąd podziela także stanowisko organów w kwestii zasadności ustalenia, że Skarżący zaniżył koszty uzyskania przychodów o kwotę 22.834,71 zł z tytułu niezaewidencjonowania wypłaconego na rzecz pracowników w dniu 31 grudnia 2015r . wynagrodzenia, ujętego w liście płac za grudzień 2015r. oraz o kwotę 4.304,15 zł z tytułu niezaewidencjonowania składek na ubezpieczenie ZUS pracowników w części finansowanej przez płatnika za grudzień 2015 r. Reasumując Sąd stwierdza, że nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji, jak i w toku postępowania, w którym ją wydano, żadnych naruszeń, które skutkowałyby koniecznością eliminacji tej decyzji z obrotu prawnego. Zdaniem Sądu decyzja jest prawidłowa, wydano ją po przeprowadzeniu zgodnego z prawem procesowym postępowania, zgromadzony materiał dowodowy był kompletny i został prawidłowo oceniony. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji (art. 151 P.p.s.a). P.C.