I SA/Łd 36/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2019 r. sprawy ze skargi Kopalni Surowców Mineralnych "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na indywidualną interpretację Prezydenta Miasta Łodzi z dnia 7 stycznia 2019 r. nr DFP-Fn-I.3120.6.3.2018 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Prezydenta Miasta Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent Miasta Łodzi w indywidualnej interpretacji z 7 listopada 2018 r. stwierdził, że stanowisko A Spółki z o.o. w B., przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie: 1) zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2017 r. gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład bocznicy kolejowej, która stanowi infrastrukturę kolejową oraz jest udostępniania przewoźnikom kolejowym - jest nieprawidłowe, 2) zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2017 r. całych działek ewidencyjnych, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej - jest nieprawidłowe. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż kruszyw. Z tego względu w celu zagwarantowania sprawnego transportu różnego rodzaju wydobywanych kruszyw Spółka przy A - Bazie Przeładunku posiada bocznicę kolejową K., odgałęziającą się w stacji L. od toru nr 5 rozjazdem nr 8 w km 6,304 linii kolejowej nr [...] Ł. K. – T., zarządzanej przez PKP PLK S.A. Bocznicę kolejową tworzą linie kolejowe normalnotorowe, tj. o szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. W skład bocznicy kolejowej A wchodzi w szczególności układ torowy bocznicy, stanowiący budowle w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716; dalej u.p.o.l.). Spółka zawarła z licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym umowę bocznicową, określającą warunki eksploatacji bocznicy kolejowej K, tym samym ruch pociągów pomiędzy punktem zdawczoodbiorczym położonym na bocznicy kolejowej Spółki a stacją L. jest wykonywany wyłącznie przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego. Jednocześnie Spółka nie posiada na bocznicy własnego taboru kolejowego, a wszelki ruch kolejowy na niniejszej bocznicy wykonywany jest przez licencjonowanego przewoźnika kolejowego, z którym Spółka posiada zawartą umowę bocznicową. Ponadto w celu ustalenia zasad i organizacji bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego na bocznicy opracowano regulamin pracy bocznicy kolejowej K.. Wskazany regulamin został uzgodniony z zarządcą infrastruktury kolejowej PKP PLK S.A., za pośrednictwem którego bocznica kolejowa Spółki została połączona z siecią kolejową PKP Polskie Linie Kolejowe S.A. Spółka posiada również świadectwo bezpieczeństwa wydane przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego, potwierdzające zdolność bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych na przedmiotowej bocznicy kolejowej. Dodatkowo bocznica kolejowa K. jest przygotowana do udostępniania swojej infrastruktury innym podmiotom na podstawie umowy dwustronnie zobowiązującej. Bocznica kolejowa K. jest położona na kilku działkach ewidencyjnych. Obszar gruntów zajętych bezpośrednio przez elementy infrastruktury kolejowej na tych działkach zajmuje od kilku do kilkunastu procent całej powierzchni działki ewidencyjnej. Jednocześnie na przedmiotowych działkach znajdują się również inne obiekty niezwiązane z infrastrukturą kolejową. Spółka zamierza wykorzystywać bocznice kolejową w opisany powyżej sposób także w przyszłości. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania dotyczące stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). 1) Czy grunty, budynki i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej K., która stanowi infrastrukturę kolejową oraz jest udostępniana licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, podlegają od dnia 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.? 2) Czy zwolnienie w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obejmuje całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej? Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) 1) Grunty, budynki i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej K. podlegają od dnia 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. 2) Zwolnieniu w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podlegają całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej. Prezydent Miasta Łodzi, uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Spółka posiada bocznicę kolejową służącą do transportu kruszywa, w skład której wchodzi w szczególności układ torowy, odgałęziającą się w stacji L. od toru nr 5 rozjazdem nr 8 w km 6,304 linii kolejowej nr [...] Ł. K. – T., zarządzanej przez PKP PLK S.A. Bocznica kolejowa Spółki mieści się zatem w definicji infrastruktury kolejowej zawartej w załączniku nr 1 do u.t.k. Tym samym Spółka spełnia pierwszą przesłankę zwolnienia z podatku od nieruchomości wskazaną w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., tj. posiada budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zawiera jednak drugą przesłankę zwolnienia z podatku od nieruchomości, tj. infrastruktura kolejowa musi spełniać co najmniej jeden z 3 warunków wymienionych w ww. lit. a-c: a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b) jest wykorzystywana do przewozu osób lub c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. We wniosku Spółka wskazała, że bocznicę kolejową tworzą linie kolejowe o standardowej szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. Tym samym Spółka nie spełnia warunków, o których mowa w lit. b i c. Jednakże w ocenie Spółki spełnia warunek, o którym mowa w lit. a, bowiem udostępnia infrastrukturę kolejową przewoźnikom kolejowym. Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego organ uznał, że elementy infrastruktury kolejowej Spółki są przeznaczone do użytku właściciela w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla jego własnych potrzeb. Spółka wykorzystuje swoją bocznicę kolejową w celu transportu kruszywa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. A zatem Spółka nie wykonuje czynności polegających na udostępnianiu infrastruktury kolejowej, o których mowa art. 29 u.t.k. Skoro ustawodawca uregulował w przepisach prawa, co należy rozmieć pod pojęciem "udostępnianie infrastruktury kolejowej", nie można tego pojęcia interpretować w oderwaniu od przepisów ustawy o transporcie kolejowym, stosując wyłącznie wykładnię językową. W związku z faktem, że nie zaistniała przesłanka do zwolnienia bocznicy kolejowej Spółki z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l, Spółka nie może również korzystać ze zwolnienia w stosunku do działek ewidencyjnych, na których znajduje się bocznica kolejowa. Wyłącznie w przypadku spełnienia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, podlegałyby zwolnieniu ustawowemu w całości zgodnie z pkt 12 załącznika nr 1 do u.t.k. Skargę na powyższą interpretację wniosła A Spółka z o.o. w B., zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: błąd wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, iż zwolnienie z podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej, dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniania przewoźnikom kolejowym zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 28 marca 2003 roku o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2016 r. poz. 1727; dalej: u.t.k.). Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zakwestionowanej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje: Skarga jest usprawiedliwiona albowiem uzasadnione są zarzuty podniesione w jej treści. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle tak zakreślonych granic sądowej kontroli sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej, w szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zarysowany spór był już rozstrzygany przez sądy administracyjne m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 2 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 199/18 (Lex nr 2532574) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 13 września 2018 r. o sygn. akt I SA/Gl 814/18 (Lex nr 2553899). W poniższych rozważaniach Sąd posłuży się przedstawioną przez wskazane sądy argumentacją, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. Zdaniem Sądu, analiza regulacji prawnych, tj. treści art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.) prowadzi do wniosku, że stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Powyższy przepis wskazuje, że zwolnieniu podlegają elementy infrastruktury kolejowej, które muszą spełniać co najmniej jeden z trzech warunków wymienionych wyżej. Ustawodawca wprowadził w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnienie określonej grupy gruntów, budynków i budowli z podatku od nieruchomości przez ich przynależność do infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Sąd uznaje za zasadne zauważyć, iż w stanie prawnym przed 2017 r. ze zwolnienia z podatku od nieruchomości nie mogły korzystać bocznice kolejowe (budowle) ani zajęte pod nimi grunty. Nowelizacja u.p.o.l. wprowadzona ustawą z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1923) wprowadziła w zakresie zwolnienia z art. 7 u.p.o.l. istotne zmiany: nadano nowe brzmienie m.in. definicjom infrastruktury kolejowej, drogi kolejowej, linii kolejowej oraz bocznicy kolejowej (art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (art. 2 ustawy nowelizującej). Istota tych zmian sprowadzała się do zaliczenia bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej (i co do tego elementu między stronami brak sporu) oraz uznania użytkownika bocznicy kolejowej za zarządcę tej infrastruktury (por. uzasadnienie projektu ustawy Sejm RP VIII kadencji, druk nr 840). Zmiany te, stosownie do art. 21 pkt 3 ustawy nowelizującej, miały zastosowanie od dnia 1 stycznia 2017 r. i rozszerzyły zakres wspomnianego zwolnienia, słusznie zatem Strona skarżąca podnosi jako istotny argument właśnie fakt dokonania nowelizacji art. 7 ust. 1 u.p.o.l. i jej zakres. Zdaniem Sądu wykładnia zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. przez organ w zaskarżonym akcie jest nieprawidłowa. Niesporne jest w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, iż przepisy określające zwolnienia od podatku nie powinny być poddawane wykładni rozszerzającej, ani zawężającej i co do zasady powinna być stosowana wykładania literalna. Tymczasem w niniejszej sprawie dokonano wykładni zawężającej omawianego przepisu (ograniczającej - wbrew literalnemu brzmieniu przepisu, zakres zwolnienia). Z analizy konstrukcji owego przepisu wynika, iż w procesie wykładni pojęcia "jest udostępniana" nie jest wymagane sięgnięcie do ustawy o transporcie kolejowym. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., uwzględniając przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępnia". Podane zaś we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego okoliczności wskazują na udostępnianie infrastruktury kolejowej w - potocznym rozumieniu wyrażenia "udostępniać" - przewoźnikowi kolejowemu. Zmiana od 1 stycznia 2017 r. brzmienia przepisu polegająca na zastąpieniu sformułowania "jeżeli zarządca infrastruktury był obowiązany do jej udostępniania" sformułowaniem "jest udostępniana" wskazuje na odformalizowanie tej przesłanki. W związku z powyższym Sąd podziela stanowisko skarżącej, że w obecnym stanie prawnym warunki zwolnienia wypełnia faktyczne udostępnienie infrastruktury przez umożliwienie innemu podmiotowi – licencjonowanemu przewoźnikowi – wjazdu/przejazdu przez bocznicę kolejową. Nie ma przy tym znaczenia, że obsługa bocznicy przez przewoźnika polega na przewozach kruszywa wydobywanego w kopalni pomiędzy punktem zdawczo-odbiorczym położonym na terenie bocznicy a stacją L.. Uwypuklane przez organ wydający interpretację odesłanie do u.t.k. ma znaczenie w realiach rozpatrywanej interpretacji i objętego nią stanu faktycznego jedynie w przypadku zakresu przedmiotowego zwolnienia gruntów wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, tu bowiem w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca rzeczywiście odsyła do gruntów stanowiących infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowy. Wspomniany przepis u.p.o.l. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym, ale zdaniem tut. Sądu w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie: do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej" takiego jakie zostało nadane w ustawie o transporcie kolejowym. Na ograniczony zakres odesłania do u.t.k. w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. wskazywano już w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2017 r., gdy zwolnienie wskazywało na: "budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3132/14). Zgodnie zaś z poz. 12 załącznika nr 1 do u.t.k., który w oparciu o art. 4 ust. 1 u.t.k. zawiera elementy infrastruktury kolejowej, infrastrukturą tą są grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się inne elementy infrastruktury kolejowej. Ustawodawca używa zatem pojęcia "działek ewidencyjnych", które zdefiniowane zostało w § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1034 z późn. zm.). Zgodnie z nim działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych. Posłużenie się wspomnianym pojęciem "działki ewidencyjnej", w ocenie Sądu, świadczy więc o odniesieniu pojęcia infrastruktury kolejowej do całej powierzchni działki. Innymi słowy, gdyby celem ustawodawcy była kwalifikacja do infrastruktury kolejowej jedynie tej części działki, która faktycznie została zajęta pod jej elementy wymienione w pkt 1-11 załącznika nr 1, to wystarczyłoby pozostawienie samego określenia "grunty". Zatem wprowadzenie do pkt 12 załącznika nr 1 pojęcia "działki ewidencyjnej" wyznacza wymiar (zakres) elementu infrastruktury kolejowej określonego w tej jednostce redakcyjnej, tj. odnosząc to do całej powierzchni działki. Jeżeli więc dana działka zajęta jest chociaż w części przez elementy wymienione w pkt 1-11 załącznika nr 1, to w całości zaliczana jest do infrastruktury kolejowej. Reasumując, należy stwierdzić, że zwolnieniu na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podlega powierzchnia całej działki ewidencyjnej, nawet jeżeli jest zajęta tylko w części przez infrastrukturę kolejową. Sąd podziela pogląd WSA we Wrocławiu (zob. wyrok z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 124/18, Lex nr 2493599), że przedmiotowe zwolnienie to swoista zachęta dla właścicieli bocznic kolejowych do wykorzystywania transportu kolejowego w swojej działalności, co ma przełożyć się na bardziej od samochodowego ekologiczną formę transportu oraz wzmocnienie rynku przewozów kolejowych w Polsce. Wobec stwierdzenia naruszenia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz.1687). DB