I SA/Łd 368/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi Ł. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...][...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok oddala skargę. I SA/Łd 368/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.- G. z dnia [...] określającą Ł. S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok w kwocie 17.793,00zł od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu powyżej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok, prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą A Ł. S., podatnik niezasadnie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki: a) w łącznej kwocie netto 90,45 zł dotyczące zakupu paliwa - oleju napędowego do samochodu nr rej. [...] udokumentowane fakturą VAT z dnia 19.10.2009 r. wystawioną przez C Sp. z o.o. i z dnia 7.11.2009 r. wystawioną przez [...] S.A.; w toku kontroli przedłożono oświadczenie, w treści którego wskazano, iż samochód o nr rej. [...] nie stanowi majątku firmy i nie był przedmiotem najmu, natomiast w/w faktury dokumentujące zakup paliwa zostały zaksięgowane przez pomyłkę; b) w łącznej kwocie netto 90.262,80 zł, udokumentowane wskazanymi fakturami wystawionymi przez – D A.S Ł., ul. E, NIP: [...], które organ I instancji uznał za nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i koszty uzyskania przychodu roku 2009 pomniejszył o kwoty wynikające z tych faktur. Z uwagi na powyższe organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok w wysokości 17.793,00zł. Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. W pierwszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż w sprawie zachodzą okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia wskutek wszczęcia w dniu 17.11.2015 r. postępowania karnego skarbowego, o czym skarżący został zawiadomiony pismem z dnia 2.12.2015r., odebranym w dniu 21.12.2015 r. Przechodząc do meritum podniesiono, że istotę sporu stanowi możliwość zaliczenia przez skarżącego do kosztów uzyskania przychodów kwoty 90.262,80 zł w prowadzonej przez niego działalności A Ł.S. Powyższa kwota ujęta została w fakturach mających potwierdzać wykonanie usług budowlano-remontowych, projektu graficznego i przygotowania kalendarzyków, ulotek informacyjnych "parking", opracowania matrycy i patrycy, tłoczenia logo, magazynowania reklam, montażu/demontażu reklam, dozoru reklam, mapowania silnika, usługi transportowej, w których jako wystawca widnieje firma D A.S. Powołując się na art. 22 ust. 1 i art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych omówiono pojęcie kosztów uzyskania przychodu i wskazano, że osoby wykonujące działalność gospodarczą obowiązane są prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Natomiast sposób prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, szczegółowe warunki, jakim powinna ona odpowiadać, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, regulowały w rozpatrywanym okresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. niezgodne z przepisami prawa wykonanie obowiązków ciążących na przedsiębiorcy w obrocie gospodarczym, tj. nierzetelne ewidencjonowanie i prowadzenie księgi podatkowej, w tym dokonywanie w niej zapisów niezgodnych z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych - zdarzeń gospodarczych, z którymi ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązania podatkowego - może prowadzić lub wprost prowadzi do minimalizacji obciążeń podatkowych. Mając na uwadze powyższe organ II instancji podkreślił, że wydatki na wykonanie spornych usług mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jeśli w rzetelny, wiarygodny sposób skarżący udokumentowałby ich poniesienie w określonej wysokości na rzecz konkretnego podmiotu, celem zakupu konkretnej usługi oraz wykazałby również ich związek z uzyskanym przychodem. Odnośnie zakwestionowanych faktur wystawionych przez D A.S. wskazano, że firma A.S. prowadziła działalność w zakresie montażu i sprzedaży mikroskopów przeznaczonych głównie do gabinetów stomatologicznych i ginekologicznych. A.S. nigdy nie zajmował się świadczeniem usług budowlanych, remontowych, transportowych, poligraficznych, samochodowych czy organizowaniem kampanii reklamowych. Nie posiadał w tym zakresie żadnego wykształcenia ani doświadczenia. Nie dysponował również zapleczem gospodarczym koniecznym do świadczenia tego typu usług. Na stanie środków trwałych jego firmy "D" znajdowały się wyłącznie: komputery biurowe, drukarki, kasy fiskalne, elementy wyposażenia biura, takie jak biurka czy stoły oraz samochody osobowe i dostawcze. Wszelkie prace budowlane w jego firmie miały wykonywać przygodne osoby, incydentalnie w zależności od potrzeb. Kontrolowany nie zawierał z nimi umów, nie posiadał danych osobowych tych osób. A.S. nie posiadał żadnych środków trwałych czy wyposażenia, umożliwiających mu wykonanie prac wskazanych w kwestionowanych fakturach. Ustalenia organu kontroli skarbowej co do rzeczywistego charakteru działalności prowadzonej przez A.S. potwierdzili pracownicy jego firmy. Zarówno z dokumentów źródłowych "D", jak i z zeznań jej pracowników wynika, że A.S. nie zatrudniał innych osób, które mogłyby świadczyć usługi budowlane, introligatorskie, mapowania silnika, montażu, naprawy i obsługi technicznej dmuchanych reklam czy nośników reklamowych. Firma nie posiadała na wyposażeniu żadnych maszyn, narzędzi, urządzeń budowlanych, przy pomocy których A.S. mógłby wykonywać tego rodzaju usługi. Zdaniem organu odwoławczego w świetle tych ustaleń nierealną jest teza, że A.S. sam, bez specjalistycznego sprzętu, wykonywał usługi wskazane w kwestionowanych fakturach oraz zrealizował wymienione na fakturach usługi remontowe i budowlane. Podkreślono następnie, że w poczet materiału dowodowego przedmiotowej sprawy została włączona decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]06.2013 r. wydana wobec firmy "D", w której organ kontroli skarbowej ustalił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 2009 rok, uznając, że 69 faktur wystawionych w okresie od 30 września do 30 grudnia 2009 r. nie dokumentuje wykonania usług remontowo-budowlanych, poligraficznych, informatycznych, naprawy samochodów, maszyn budowlanych i poligraficznych, jak również sprzedaży towarów takich jak: etykiety, bony rabatowe, plakaty wielkoformatowe, katalogi, foldery, notesy, kalendarze. Wśród ww. faktur znalazły się m.in. faktury wystawione dla firmy A Ł. S. Powyższą decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzją z dnia [...]07.2014 r., a stanowisko organów skarbowych I i II instancji zostało potwierdzone wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25.03.2015r., sygn. akt l SA/Kr 1645/14. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej trudno dać wiarę, że firma "D" działająca w bardzo wyspecjalizowanej branży, bo trudniąca się wyłącznie montażem i handlem mikroskopami, co wymaga specjalistycznej wiedzy i ciągłego rozwoju zawodowego właściciela i zatrudnionych przez niego pracowników w tej dziedzinie, dysponuje potencjałem (czasowym, finansowym, osobowym), by nagle zająć się również działalnością w kompletnie innych branżach. Wskazano również, że w ww. decyzji - wdanej dla A.S. w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - udowodniono, że dokumentował on w ewidencjach także fikcyjny zakup usług budowlanych i elektronicznych od firm zewnętrznych, co służyć miało wyłącznie uwiarygodnieniu transakcji udokumentowanych kilkudziesięcioma wystawionymi przez niego fikcyjnymi fakturami sprzedaży. Natomiast oceniając rzetelność faktur wystawionych przez A.S. z tytułu rzekomego świadczenia na rzecz skarżącego usługi mapowania silnika, montażu radia i instalacji głośnikowej w samochodzie marki Reno Clio (stanowiącym własność skarżącego) stwierdzono, że tak duża ingerencja w elektronikę silnika samochodowego (tj. mapowanie silnika) wykonywana jest przez wyspecjalizowane w tym zakresie warsztaty samochodowe posiadające odpowiedni sprzęt i przeszkolonych w tym zakresie pracowników. Zdaniem organu nie sposób dać wiary, że skarżący zdecydował się na zlecenie wykonania spornych usług A. S., który dotychczas "hobbystycznie" zajmował się samochodami oraz ze względu na rzekomo układającą się współpracę, tym bardziej, że brak pisemnej umowy na wykonanie usługi. W zakresie usług remontowo - budowlanych udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz A Ł. S. przez firmę "D" A. S. uznano, że zebrany materiał dowodowy potwierdza, iż A. S. nie posiadał zaplecza, doświadczenia w branży budowlanej i remontowej czy wykwalifikowanych pracowników budowlanych, wobec czego nie mógł wykonywać usług opisanych w fakturach. W składanych wyjaśnieniach A.S. nie potrafił wskazać danych osób, przy pomocy których wykonywał w/w/ usługi. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, iż wprawdzie przesłuchani świadkowie przyznali, iż na wskazanych przez skarżącego terenach odbywały się prace remontowe, budowlane czy rozbiórka wiat na parkingu, jednakże żaden z nich nie potwierdził, że prace te wykonywała firma A.S. Ponadto, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., z punktu widzenia przedsiębiorcy, nieracjonalnym ekonomicznie jest zlecenie przez skarżącego usług remontowo - budowlanych przypadkowemu wykonawcy, którego głównym przedmiotem działalności jest montaż i handel wyspecjalizowanymi mikroskopami, posiadając samemu firmę świadczącą m.in. usługi budowlane, na których, jak sam oświadczył firma opiera swoją działalność. Odnośnie faktury VAT, dotyczącej usług poligraficznych, wystawionej na rzecz A Ł. S. przez firmę "D" stwierdzono, iż wystawca nie dysponował zapleczem niezbędnym do wykonania tego typu usług. Przedstawione przez skarżącego zdjęcia kalendarzy biurowych, kalendarzyków, ulotek informacyjnych czy matrycy potwierdzają jedynie, iż skarżący mógł posiadać wymienione rzeczy, nie dokumentują jednak, że ich wykonawcą był A.S. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zgadza się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że nie jest wystarczającym dowodem przeprowadzenia transakcji objętych fakturą fakt sporządzenia pisemnej umowy, bowiem wszystkie okoliczności w sprawie wskazują, iż w/w faktura VAT nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnośnie faktur VAT wystawionych przez firmę "D" na rzecz skarżącego, a dotyczących kampanii reklamowej oraz usług transportu nośników reklamowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, iż wymienione transakcje miały charakter fikcyjny. Wprawdzie przesłuchany w charakterze świadka P. S. prowadzący firmę pod nazwą F potwierdził, iż dokonywał wielu transakcji handlowych z firmą skarżącego, ale świadek ten był już karany za składanie fałszywych zeznań, co zdaniem organu II instancji - w kontekście całości zgromadzonego materiału dowodowego w tym zakresie - podaje w wątpliwość wiarygodność jego zeznań. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala twierdzić, że A.S. nie wykonał usług introligatorskich, budowlanych, mapowania silnika, montażu, naprawy i obsługi technicznej reklam czy nośników reklamowych, wzajemnie sprzecznych branżowo, wymagających specjalistycznej wiedzy i umiejętności. Żadne z wiarygodnych zeznań przesłuchiwanych świadków nie potwierdziło, aby usługi objęte spornymi fakturami zostały wykonane przez A.S., co więcej w ogóle nie kojarzą jego osoby, sami pracownicy w/w firmy A.S. nie potwierdzają, aby kiedykolwiek posiadała ona inny sprzęt, poza niezbędnym do prowadzenia głównego profilu działalności, tym bardziej urządzeń do wspomnianych wyżej usług. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie podzielił również zarzutu odwołania, iż organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków uznając, iż zeznania mogły jedynie uprawdopodobnić, że takie zdarzenie miało miejsce, ale nie miałoby wpływu na ustalenia faktyczne, zgodnie z którymi przedmiotowych usług nie mogła wykonać firma A.S., czym naruszył art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Reasumując stwierdzono, że wbrew zarzutom odwołania, materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i oceniony z zachowaniem reguł określonych w art. 122 i art. 187 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, tj. w sposób wszechstronny i kompletny. W sprawie organ przeprowadził wszelkie czynności niezbędne dla wyjaśnienia istotnych okoliczności faktycznych zgodne z dyspozycją art. 180 i art. 181 cyt. ustawy. Ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, nadto jest ona prawidłowa, logiczna i spójna. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., organ I instancji wyjaśnił stan faktyczny i prawny w przedmiotowej sprawie i wystarczająco uzasadnił swoją decyzję. Sporne kwestie zostały szczegółowo przedstawione w decyzji organu podatkowego i znalazły uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, a przyjętym ustaleniom faktycznym nie można zarzucić wadliwości w realizacji zasady materialnej prawdy obiektywnej, natomiast dokonana ocena zgromadzonych dowodów nie narusza granic swobodnej oceny dowodów oraz dyspozycji art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia wskazano na następujące naruszenia: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych,, wobec zakwestionowania kosztów wykonywanych prac poniesionych w celu osiągnięcia przychodów i zabezpieczenia źródła jego przychodów, a także wobec braku tychże w kategorii wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów; 2. przepisów prawa procesowego, tj.: a) art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak zebrania dowodów, głównie z wnioskowanych przez stronę świadków (6 osób wskazanych w odwołaniu i w "Uwagach" z dnia 3 listopada 2015 r.) i nie przeprowadzenie dowodu z ich przesłuchania - w tym pracownika firmy A. S. Ł. L. zam. Ł. ul. G oraz M.S., współwłaściciela firmy H, Ł. ul. J, z którym skarżący ustalił szczegóły rozbiórki wiat przy ul. K - zgłoszenie w dniu 3 listopad 2015 r. w "Uwagach", na istotne okoliczności w sprawie, a także strony; b) art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej przez formalne, a nie merytoryczne dopuszczenie pozostałych przedstawionych dowodów, a w konsekwencji brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, dalej dokonanie na podstawie części materiału dowodowego oceny okoliczności faktycznych, które zdaniem organu uzasadniały wydanie decyzji domiarowej, a zatem przypisanie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie częściowo zebranego i ocenionego materiału dowodowego, z naruszeniem także art. 180 i art. 187 § 1 O.p.; c) art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej, przez nieuwzględnienie faktów powszechnie znanych jakim jest zatrudnienie pracowników "na czarno", co ma znaczenie dowodowe w niniejszej sprawie; d) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, przez brak pełnego uzasadnienia w zakresie odparcia zarzutów odwołania; e) w konsekwencji powyższego naruszenie zasad ogólnych Ordynacji podatkowej wymienionych w art. 120, 121 § 1 i 122 tejże ustawy. Dodatkowo wniesiono o zobowiązanie organu do złożenia dokumentu, na który organ powołuje się na końcu strony 6 uzasadnienia, albowiem z informacji pozyskanych od skarżącego, postępowanie karno - skarbowe, dotyczy ostatniego kwartału roku 2009 w zakresie podatku VAT, co ma znaczenie dla przedawnienia i który to zarzut wstępnie pełnomocnik przedstawia pod rozwagę Sądu. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną przez Ł. S. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f., jak i mogących mieć wpływ na ten wynik naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z póź. zm.), zwanej dalej O.p. Przechodząc do meritum, stwierdzić trzeba, że sporną kwestię w niniejszej sprawie, jaką jest okoliczność zaliczenia przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2009 wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę D A.S., reguluje art. 22 ust. 1 zd. pierwsze oraz art. 23 ust. 1 pkt. 23 u.p.d.o.f. Stosownie do tych przepisów, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Pojęcie kosztów uzyskania przychodów na gruncie tych przepisów oparte jest na klauzuli generalnej, do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych mogą być bowiem zaliczone wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów z wyjątkiem taksatywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., przy czym art. 23 u.p.d.o.f. nie jest prostą opozycją art. 22 u.p.d.o.f. Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza bowiem domniemania, iż wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 i innych ustawach, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Choć zatem wydatek nie dotyczy kosztów wymienionych w art. 23, które z mocy prawa nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, to niejako automatycznie wydatek taki nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy uznać należało, iż kwoty wynikające z zakwestionowanych faktur mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, jeśli zostałyby spełnione wynikające z powołanych wyżej przepisów warunki, a mianowicie, jeśli podatnik wykazałby ich związek z uzyskanym przychodem, a fakt ich poniesienia udokumentowałby w sposób należyty, tj. w sposób nie budzący wątpliwości, iż rzeczywiście do transakcji zakupu usług, od podmiotu wskazanego w zakwestionowanych przez organy podatkowe fakturach doszło. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, sporządzonego w oparciu o ustalenia dokonane na podstawie zawartych w aktach administracyjnych dowodów, wynika, iż organy podatkowe w niniejszej sprawie dowiodły, że usług wyszczególnionych na zakwestionowanych fakturach nie wykonała firma D A.S. i zakwestionowały wiarygodność przedłożonych przez skarżącego dokumentów, mających dokumentować ich nabycie, tj. faktur wystawionych przez D A.S. W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji zasadnie zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przez skarżącego przychodu w 2009 r. wydatków udokumentowanych wskazanymi fakturami uznając, iż faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zgromadzony materiał dowodowy w sposób jednoznaczny, spójny i wzajemnie zgodny dowodzi, iż wymieniony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji kontrahent strony skarżącej nie dokonał dostaw usług wyszczególnionych na wskazanych w zaskarżonej decyzji fakturach. Zdaniem Sądu, organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość dowiodły, że firma D A.S. nie wykonała i nie mogła wykonać żadnych prac w zakresie usług budowlanych, remontowych, transportowych, poligraficznych, samochodowych czy organizowania kampanii reklamowych – na rzecz skarżącego, bowiem nie dysponowała żadnymi środkami technicznymi w tym zakresie, jak również nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać takie usługi. Okoliczności w tym zakresie potwierdzili pracownicy ww. firmy, na zeznania których powoływał się w uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej. A.S. nie posiadał w tym zakresie żadnego wykształcenia ani doświadczenia. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że na stanie środków trwałych jego firmy znajdowały się wyłącznie: komputery biurowe, drukarki, kasy fiskalne, elementy wyposażenia biura, takie jak biurka czy stoły oraz samochody osobowe i dostawcze. Co do usług budowlanych i remontowo - budowlanych udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz A przez firmę "D" zebrany materiał dowodowy potwierdza, iż A.S. nie posiadał zaplecza, doświadczenia w branży budowlanej i remontowej czy wykwalifikowanych pracowników budowlanych, wobec czego nie mógł wykonywać usług opisanych w ww. fakturach. W składanych wyjaśnieniach A.S. nie potrafił wskazać danych osób, przy pomocy których wykonywał ww. usługi. Wszelkie prace budowlane w jego firmie miały wykonywać przygodne osoby, incydentalnie w zależności od potrzeb. Kontrolowany nie zawierał z nimi umów, nie posiadał danych osobowych tych osób. Wskazał jedynie na jednego podwykonawcę usług remontowo - budowlanych, które miały być wykonane dla firmy A, tj. J. S., jednak z uwagi na zgon, organ podatkowy nie mógł go przesłuchać i zweryfikować twierdzeń A. S. Istotne znaczenie dla oceny rzetelności faktur wystawionych przez A. S. z tytułu rzekomego świadczenia na rzecz skarżącego usług remontowo - budowlanych mają zeznania: P.H., K. K., B. A., R. S. i H. B., których ocena znajduje się na stronach 16 – 17 zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zakwestionowanej przez skarżącego, a dokonanej przez organy podatkowe, oceny rzetelności faktur wystawionych przez A.S. z tytułu rzekomego świadczenia na rzecz skarżącego usług mapowania silnika, montażu radia i instalacji głośnikowej w samochodzie marki Reno Clio nr rej [...] (stanowiącym własność podatnika) udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia 30.12.2009 r. wystawioną przez "D" A. S., zdaniem Sądu, uznać należy, że powyższa ocena jest uzasadniona z uwagi na fakt, że składający wyjaśnienia nie potrafił szczegółowo określić zakresu wykonywanych prac, do których należało m.in. mapowanie silnika, A.S. nie dysponował chociażby podstawowym wyposażeniem warsztatu samochodowego, brak również dowodów zakupu jakichkolwiek części czy oprogramowania służących do wykonania tejże usługi, brak jest także dokumentów świadczących o udzieleniu gwarancji na tę usługę. Natomiast z uwagi na wskazaną na zakwestionowanej fakturze wysoką cenę usługi mapowania silnika, trudno dać wiarę twierdzeniom skarżącego, że ww. usługa polegała na bardzo prostej czynności, do której nie jest wymagana specjalna wiedza, czy umiejętności. Organy podatkowe słusznie zatem - w opinii Sądu - przyjęły, że A.S. nie mógł wykonać mapowania silnika oraz montażu radia i instalacji głośnikowej. Wystawca faktur nie dysponował odpowiednią wiedzą, ani też potrzebnymi do wykonania takiej naprawy środkami. Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, który ma oparcie w doświadczeniu życiowym, że nie można uznać za wiarygodne, aby podatnik decydował się na zlecenie wykonania ww. usług dotyczących pojazdu osobie, która – jak sama stwierdziła – nie ma wykształcenia i praktyki zawodowej w tym zakresie, a jedynie hobbystycznie zajmuje się naprawą elektroniki starych urządzeń i maszyn, przy wykorzystaniu metody prób i błędów. W związku z tym organy podatkowe – uznając, że A. S. nie mógł samodzielnie zrealizować tego rodzaju napraw, gdyż nie posiadał w tym zakresie odpowiedniego wykształcenia i zaplecza technicznego – nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów zakreślonej przepisem art. 191 O.p. Jeśli chodzi o faktury dotyczące usług poligraficznych stwierdzić należy, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż wystawca zakwestionowanych faktur nie dysponował zapleczem niezbędnym do wykonania tego typu usług, natomiast przedstawione przez skarżącego zdjęcia kalendarzy biurowych, kalendarzyków, ulotek informacyjnych czy matrycy/patrycy potwierdzają jedynie, iż skarżący mógł posiadać wymienione rzeczy, nie stanowią jednak dowodu na to, iż ich wykonawcą był A.S. Istotne znaczenie dla oceny rzetelności ww. faktur mają zeznania pracowników firmy "D", z których wynika, że w firmie nigdy nie było żadnych urządzeń poligraficznych czy drukarskich (poza biurową drukarką laserową), nie spotkali się również z żadnymi innymi ulotkami informacyjnymi, poza reklamującymi ich firmę, wskazując przy tym, iż wszyscy w firmie włącznie z A.S. zajmują się wyłącznie mikroskopami. Również wyjaśnienia A.S., złożone w toku kontroli podatkowej wskazują, iż nie dysponował on specjalistycznym sprzętem do wykonania usług poligraficznych, twierdził on bowiem, iż wykonywał je metodą tzw. "chałupniczą". W związku z powyższym, zasadnie - zdaniem Sądu - organy podatkowe uznały, że nie jest wystarczającym dowodem przeprowadzenia spornych transakcji fakt sporządzenia pisemnej umowy, bowiem wszystkie okoliczności w sprawie wskazują, iż zakwestionowane faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Odnośnie faktur VAT nr [...] i nr [...] z dnia 03.12.2009 r., dotyczących kampanii reklamowej oraz usług transportu nośników reklamowych, stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w sposób przekonujący uzasadnił na stronach 18 i 19 zaskarżonej decyzji, dlaczego uznał wymienione na tych fakturach transakcje za fikcyjne. Weryfikując wiarygodność faktur Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wskazał, że zebrane dowody – wbrew twierdzeniom skarżącego - nie świadczą o dokonaniu spornych usług przez firmę A.S. Ani spółka Ł ani Firma M S.A. nie potwierdziły zlecenia kampanii reklamowych i współpracy z firmami skarżącego, A. S., czy też P. S. Dyrektor Izby Skarbowej opisał także na czym polegała i jaki był zakres działalności gospodarczej prowadzonej przez A. S. – montaż i handel mikroskopami. Sąd podziela też pogląd organu odwoławczego, że bardzo ważnym dowodem w sprawie jest decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] czerwca 2013r., na podstawie której A.S., jako prowadzący działalność gospodarczą pod firmą D, został obciążony obowiązkiem zapłaty – na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT – podatku od towarów i usług za 2009 r. w związku z wystawieniem nierzetelnych 69 faktur w okresie od 30 września do 30 grudnia 2009 r. Podkreślenia wymaga również to, że w okresie trzech miesięcy podatnik ten udokumentował szereg usług i dostaw z różnych branż gospodarczych (remontowo-budowlanych, poligraficznych, informatycznych, naprawy samochodów, maszyn budowlanych i poligraficznych, sprzedaży towarów, takich jak: etykiety, bony rabatowe, plakaty wielkoformatowe, katalogi, foldery, notesy, kalendarze), nie przedstawiając dowodów, które potwierdzałyby możliwość wykonania zakresu takich robót. Powyższą decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzją z dnia [...] 07.2014 r., a stanowisko organów skarbowych I i II instancji zostało potwierdzone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25.03.2015r., sygn. akt l SA/Kr 1645/14. To dawało organom podatkowym pełne prawo do uznania, że A.S. nie wykonał i nie mógł wykonać usług wykazanych na spornych fakturach. W tym stanie rzeczy zasadnie stwierdzono w zaskarżonej decyzji, że ww. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu wymienionych na nich transakcji. W opinii Sądu, organy udowodniły w oparciu o zebrany materiał dowodowy, iż firma A.S. nie wykonała dla skarżącego żadnej z zakwestionowanych usług, przy czym jak wynika z zaskarżonej decyzji organy nie kwestionują w ogóle wykonania spornych usług, natomiast twierdzą, że nie wykonała ich firma A.S. Ustaleń w tym zakresie nie mogły zmienić zeznania świadków, wskazywanych przez skarżącego, czy też przedłożone zdjęcia dokumentujące fakt wykonania spornych usług. W związku z powyższym, organy podatkowe obu instancji zasadnie uznały, że ww. faktury nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie odzwierciedlają rzeczywistości gospodarczej. Konsekwencją powyższych ustaleń jest uznanie prowadzonych przez skarżącego ksiąg podatkowych w części dotyczącej zakwestionowanych faktur za nierzetelne. Stosownie bowiem do art. 193 § 1, § 2 i § 4 O.p. księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, przy czym księgi te uważa się za rzetelne, jeśli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Rzetelne księgi podatkowe powinny zatem zawierać obraz wszystkich zdarzeń gospodarczych mogących mieć wpływ na wysokość podatku, a decydujące znaczenie dla oceny rzetelności ksiąg ma to, czy zapisy w niej dokonane odzwierciedlają stan faktyczny, czy w oparciu o dokonane zapisy można ustalić prawidłowo podstawę opodatkowania. Nierzetelność ksiąg może polegać nie tylko na braku zapisu zdarzeń, które miały miejsce w rzeczywistości lub na ujęciu zdarzeń fikcyjnych, gdy wystawca faktury we własnym imieniu nie jest sprzedawcą towaru w niej uzewnętrznionego, lecz także na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości, na dokonywaniu zapisów niezgodnych z prawdą czy na sprzeczności poszczególnych zapisów i/lub dokumentami źródłowymi. Zasadnie też organy podatkowe przyjęły, iż skarżący nie udowodnił faktu poniesienia wydatku na zakup usług i prac wynikających z zakwestionowanych faktur na rzecz wskazanego na fakturze kontrahenta, tym bardziej, że wystawienie faktury nie jest równoznaczne z poniesieniem danego wydatku. Jak bowiem wynika z załączonych akt administracyjnych jedynym przedstawionym przez skarżącego dowodem poniesienia spornego wydatku są zakwestionowane faktury. Poza tym skarżący nie przedstawił wiarygodnych dowodów poniesienia wydatku. Nie stanowi dowodu poniesienia wydatku wskazanie na fakturze sposobu płatności za usługę - gotówką. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie ma na fakturze dowodu przyjęcia zapłaty za usługę przez kontrahenta. Podnieść nadto należy, iż wynikający z przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., ale również z art. 24a ust. 7 u.p.d.o.f., obowiązek rzetelnego dokumentowania wydatków zaewidencjonowanych przez podatnika w ciężar kosztów ma charakter normatywny, a podstawę zapisów w księgach przychodów i rozchodów stanowią, na mocy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, prawidłowe i rzetelne dowody, w tym min. faktury, dokumenty celne, rachunki, faktury korygujące inne dowody stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej, zawierające wskazane w tych przepisach dane, pozwalające na weryfikację tych danych. Pomimo więc, iż faktury na gruncie tych przepisów mogą stanowić dowód poniesienia wydatku, to jednak są one dokumentem prywatnym, nie mają waloru dokumentu urzędowego, co oznacza w konsekwencji, iż nie stanowią one dowodu tego, co wynika z ich treści. Dowodami dokumentującymi poniesienie przez podatnika spornych w niniejszej sprawie wydatków, w ocenie Sądu, nie mogą być wystawione w opisanych powyżej okolicznościach faktury stwierdzające zakup usług od firmy A.S. Dla uznania wydatku na zakup spornych usług za element kosztów uzyskania przychodów konieczne jest bowiem zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie określonej usługi u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, a także odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć usługę, by wydatek z tym związany mógł stanowić koszt uzyskania przychodu. Udokumentowanie poniesienia wydatku mającego stanowić koszt uzyskania przychodu nie może ograniczać się do posiadania i zaewidencjonowania faktury, ale koniecznym wymogiem jest, by faktura odzwierciedlała rzeczywiście dokonaną transakcję gospodarczą. Faktura, która nie odzwierciedla rzeczywistości gospodarczej, tj. dokumentuje sprzedaż, której nie dokonano, nie jest dokumentem, który pozwala zweryfikować związek wydatku z przychodem podatnika. Skoro kosztem uzyskania przychodu mogą być, na co wskazuje użyty w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot "koszty poniesione", koszty poniesione, a podatnik tego kosztu nie poniósł (poza zakwestionowanymi fakturami brak innych dowodów), to brak podstaw by uznać kwoty określone w fakturach za koszt uzyskania przychodu. W interesie podatnika leżało przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby jednoznacznie, że poniesione wydatki mają wpływ na powstanie lub powiększenie przychodu, a materiał ten winien umożliwić sprawdzenie poprawności i rzetelności zapisów księgowych (por. wyrok NSA W-wa z dnia 15 marca 2006r., II FSK 306/05, LEX nr 205693, wyrok NSA w Warszawie z dnia 27 stycznia 1998r., III SA 1345/96, LEX nr 41554). Bez właściwego udokumentowania wydatku, nie można go uznać za przeznaczonego na nabycie usługi (wyrok NSA w Poznaniu z dnia 9 grudnia 1997r., I SA/Po 714/97, LEX nr 31760). Zakwestionowane przez organy podatkowe faktury nie pozwalają na zweryfikowanie związku przyczynowego wydatku z przychodem. W tym miejscu należy podkreślić, że powyższe rozważania znajdują oparcie w licznych wyrokach wydanych w sprawach dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych przez Naczelny Sąd Administracyjny, który np. w wyroku z dnia 24.01.2013 r., sygn. akt II FSK 788/11 wywiódł, że to na podatniku, a nie na organach podatkowych, spoczywa wskazanie środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma bowiem znaczenia (..) to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych) dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji (ich wystawca nie był dostawcą towarów/usług w nich wymienionych). Dla oceny nierzetelności ksiąg podatkowych oraz wyboru przez organ podatkowy właściwej metody określenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny tego stanu rzeczy. Skoro sporne faktury były nierzetelne, to nie sposób przyjąć, że faktycznie mogły dokumentować sam fakt zakupu paliwa i to w ilości w nich wskazanej. Nie mogą one bowiem stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym. Z kolei w wyroku z dnia 24.01.2013 r. wydanym w sprawie sygn. akt II FSK 842/11 Naczelny Sąd Administracyjny nie kwestionuje możliwości dowodzenia faktu poniesienia określonych kosztów innymi niż faktura dowodami, ale stwierdza, że organy podatkowe muszą dysponować takimi dowodami, aby w każdej chwili móc zweryfikować te wydatki z uwzględnieniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Dowodami takimi nie mogą być w jakimkolwiek zakresie "puste faktury" i za niewystarczające w tej mierze uznał zeznania świadków i strony. Nie jest bowiem możliwe, zdaniem NSA, aby jedynym dowodem poniesienia kosztu w określonej wysokości były ogólne oświadczenia ponoszącego koszt. Prowadziłoby to do sytuacji, w której podmioty prowadzące działalność gospodarczą wbrew przepisom ustaw podatkowych, zwolnione byłyby z prowadzenia jakiejkolwiek dokumentacji, a ich przychód jak i koszty ustalane byłyby na podstawie zeznań. Ponadto podnieść trzeba, iż w niniejszej sprawie organy zasadnie odstąpiły od szacowania podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 23 § 2 O.p. organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Tak więc warunkiem koniecznym dla ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania jest niemożność ustalenia podstawy opodatkowania w sposób przewidziany w art. 23 § 2. Dopuszczalne jest zatem ustalanie podstawy na bazie danych uzyskanych po części z niezakwestionowanych przez organ podatkowy w całości ksiąg podatkowych oraz innych dowodów uzyskanych w trakcie postępowania (faktury, listy płac, delegacje itp.). Przepis ten zakazuje zbyt pośpiesznego szacowania podstawy opodatkowania, bez ustalenia, czy nie można jej określić na podstawie wiarygodnych dowodów i danych z tej części ksiąg podatkowych, których rzetelności nie podważył organ podatkowy. Konieczność stosowania szacunku dopiero wówczas, gdy nie ma danych źródłowych umożliwiających ustalenie faktycznej podstawy opodatkowana, jest mocno akcentowana w orzecznictwie sądowym. Oszacowanie podstawy nie może być dokonane wówczas, gdy dane z ksiąg, uzupełnione danymi w toku postępowania, pozwalają na właściwe określenie tejże podstawy (wyrok NSA z dnia 18 maja 2000 r., I SA/Łd 2089/98, niepubl.). Również w doktrynie wskazuje się, że szacunek powinien być traktowany jako "zło konieczne" i stosowany w sytuacjach, gdy organ podatkowy nie ma żadnych innych dróg ustalenia podstawy opodatkowania (vide - C.Kosikowski, L.Etel, R.Dowgier, P.Pietrasz, S.Presnarowicz, M.Popławski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, 2009). Szacowanie pozwala bowiem jedynie na przybliżone, a nie rzeczywiste, ustalenie podstawy opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie zakwestionowały całej prowadzonej przez podatnika dokumentacji rachunkowej, ale jedynie niektóre objęte tą dokumentacją faktury - dowody księgowe w postaci tzw. dowodów źródłowych, na podstawie których dokonuje się stwierdzenia dokonania operacji gospodarczej, stanowiącej podstawę zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Były to faktury, w treści których jako sprzedawca figurował podmiot wskazany w zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe wyłączyły powyższe faktury z zapisów znajdujących się w księdze podatkowej i na jej podstawie oraz zebranych w toku postępowania podatkowego dowodów obliczyły podatek. Obliczenie dochodu w niniejszej sprawie było możliwe na podstawie posiadanej przez skarżącego dokumentacji i brak było podstaw do jego szacowania, skoro pozostałe zapisy dotyczące przychodów i kosztów uzyskania przychodów były prawidłowe. Oszacowanie podstawy opodatkowania w przypadku, gdy faktury nie dokumentują rzeczywistego obrotu towarami handlowymi, mogłoby nadto doprowadzić do zalegalizowania zakupu usług, co do którego brak dowodów na ich nabycie. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.02.2013 r. wydanym w sprawie II FSK 1205/11 stwierdzając, że w przypadku braku dowodów potwierdzających poniesienie kosztów odpłatnego nabycia towarów brak jest podstaw do szacowania tych kosztów. W tym stanie rzeczy zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego należy uznać za nieuzasadnione. Odnosząc się do kolejnych zarzutów skargi wskazać należy, że materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i rozpoznany z zachowaniem reguł określonych w art. 187 § 1 O.p., tj. w sposób wszechstronny i kompletny, a zakres postępowania dowodowego jest prawidłowy. W sprawie organy przeprowadziły wszelkie niezbędne i konieczne dla ustalenia (wyjaśnienia) istotnych okoliczności faktycznych, a dopuszczone (zgodne z prawem) w art. 180 i art. 181 O.p., dowody. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, dokonano ich wykładni oraz przytoczono bogate orzecznictwo sądowe. Organ w sposób szczegółowy uzasadnił okoliczność nierzetelności zakwestionowanych faktur, jak i odniósł się do podnoszonych przez skarżącego okoliczności oraz uzasadnił przyczyny zakwestionowania prawa do zaliczenia wydatków na zakup usług do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. Odwołał się przy tym do materiału dowodowego sprawy, przytoczył najistotniejsze z punktu widzenia niniejszej sprawy fragmenty zeznań świadków, treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawnych oraz argumenty przemawiające za zastosowaniem tych przepisów w sprawie. Odniósł się również do podnoszonych w odwołaniu zarzutów, dokonując ich analizy i przedstawiając stanowisko organu wraz z argumentacją, a zawarta przez organ w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, nadto jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 Op. Wynikająca z przepisu art. 210 § 4 O.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana, strona poznała bowiem motywy rozstrzygnięcia sprawy. O uchybieniu tych zasad nie stanowi podjęcie przez organ rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy, a ocena tego materiału jest logiczna, a organy wywiodły prawidłowe wnioski, nie przekroczyły zasady swobodnej oceny dowodów, oraz wskazały i wyjaśniły zastosowaną podstawę prawną. Okoliczność, iż strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2009r., I SA/Łd 1329/08). Na koniec, odnosząc się do zarzutu przedawnienia, Sąd podziela stanowisko organu II instancji w tej kwestii uznając, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, jak zasadnie podniesiono na str. 6 – 7 zaskarżonej decyzji, a dodatkowo zostało potwierdzone dokumentami znajdującymi się w aktach administracyjnych (teczka, k. 139 – 141 i 150 – 151). Reasumując, Sąd nie stwierdził naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania podatkowego. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 2012) skargę należało oddalić. K.Ż.