I SA/Łd 380/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: sędzia NSA Paweł Janicki sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 maja 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził niedopuszczalność odwołania złożonego przez pełnomocnika "A" Sp. z o.o. w Ł. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W uzasadnieniu kwestionowanego rozstrzygnięcia organ wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. stwierdzono, że Spółka z o.o. "A" w okresie objętym kontrolą prowadziła działalność gospodarczą, przedmiotem której było świadczenie usług ogólnobudowlanych wykończeniowych oraz wykonywanie przemysłowych powłok antykorozyjnych, posadzek antystatycznych i chemoutwardzalnych. W trakcie czynności kontrolnych ustalono, że w rozliczeniu za styczeń, maj, czerwiec i sierpień 2007 r. Spółka "A" niezasadnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez Spółkę z o.o. "B", której Prezesem i właścicielem jest P. D.. Na podstawie zebranego w toku kontroli materiału oraz zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, organ I instancji uznał, że Podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku wynikającego z ww. faktur. Zdaniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej dokumenty te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Powyższe nieprawidłowości stały się podstawą decyzji z dnia [...] r. Pismem z dnia [...] r. Pełnomocnik Strony złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. stwierdził niedopuszczalność odwołania złożonego przez pełnomocnika strony skarżącej. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podniósł, że zgodnie z art. 136 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, Strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Stosownie zaś do postanowień art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. W myśl § 3 ww. przepisu pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. W świetle powyższego organ stwierdził, że znajdująca się w aktach sprawy, sporządzona przez pracownika Urzędu Kontroli Skarbowej, kserokopia pełnomocnictwa, udzielonego T. B. oznacza, że pełnomocnictwo nie zostało złożone do akt sprawy w trakcie toczącego się postępowania przed organem pierwszej instancji przez pełnomocnika czy też Spółkę z o.o. "A". Oznacza to, że jakiekolwiek czynności podejmowane przez organ podatkowy przed otrzymaniem oryginału lub poświadczonego odpisu pełnomocnictwa nie mogą wywołać żadnych skutków prawnych. W przedmiotowej sprawie organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. o wyznaczeniu stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego skierował do T. B.. Organ podkreślił, że zaskarżona decyzja również została doręczona w sposób opisany jak wyżej, jednakże z przyczyn powyższych sposób doręczenia przedmiotowej decyzji nie rzutuje na skuteczność jej wejścia do obrotu prawnego. Zdaniem organu odwoławczego decyzja organu pierwszej instancji nie została doręczona Podatnikowi, jednocześnie nie mogła zostać skutecznie doręczona Pełnomocnikowi z uwagi na brak prawidłowego pełnomocnictwa, a tym samym nie mogła wejść do obrotu prawnego. Organ odwoławczy zauważył, że organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili doręczenia, o czym stanowi art. 212 Ordynacji podatkowej, a zatem wydanie decyzji i doręczenie jej w sposób sprzeczny z ww. ustawą nie wywołuje skutku związania organu podatkowego wydaną decyzją. Tym samym odwołanie wniesione w takich okolicznościach jest niedopuszczalne. W myśl art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie od decyzji wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W przedmiotowej sprawie fakt, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nie została skutecznie doręczona sprawia, że nie może w ogóle rozpocząć biegu termin przewidziany do wniesienia od niej odwołania. Brak jest bowiem przedmiotu zaskarżenia, ponieważ w sprawie podatnik nie działał przez pełnomocnika, a decyzja nie została doręczona podatnikowi. Nie można zatem uruchomić środka zaskarżenia od takiego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym odwołanie z dnia 14 września 2011 r. nie może być merytorycznie rozpatrzone z uwagi, że złożone zostało od decyzji, która nie trafiła do obrotu prawnego. Końcowo organ zauważył, że w rozpatrywanej sprawie odwołanie zostało podpisane przez T. B.. W związku z faktem, że zarówno do akt sprawy, jak i do odwołania nie złożono pełnomocnictwa, organ odwoławczy pismem z dnia [...] r. wezwał T. B. do przedłożenia oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki z o.o. "A". Pismem z dnia 29 listopada 2011 r. T. B. przesłał do organu podatkowego uwierzytelniony odpis udzielonego pełnomocnictwa. W związku z powyższym T. B. był upoważniony przez Spółkę "A" do złożenia odwołania oraz występowania w jej imieniu przed organem odwoławczym. Na ww. postanowienie pełnomocnik podatnika złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej według norm przepisanych. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: - art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na jego błędnej wykładni, tj. wykładni rozszerzającej i przyjęciu, że pełnomocnictwo musi zawierać datę jego sporządzenia, - art. 137 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 91 pkt 1 kpc poprzez błędne przyjęcie, że złożenie odwołania w sprawie mieści się w zakresie tego przepisu, a tym samym w pojęciu "wszystkich łączących się ze sprawą czynności procesowych", w sytuacji gdy w treści złożonego pierwotnie dokumentu dodatkowo podkreślono, że daje ono umocowanie do działania we wszystkich instancjach sądowych i administracyjnych z prawem substytucji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art.134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Stwierdzając zaskarżonym postanowieniem niedopuszczalność odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...]r. Nr UKS [...] na podstawie art.228 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej "O.p."), organ odwoławczy uznał, że odwołanie wniesione zostało przez pełnomocnika nie umocowanego do jego wniesienia, a nawet do podejmowania jakichkolwiek czynności przed organem I instancji, z uwagi na niedołączenie do akt, przez wnoszącego odwołanie adw. T. B., oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa (art.137 § 3 O.p.). Wymogu dołączenia do akt sprawy pełnomocnictwa nie wyczerpuje w ocenie organu odwoławczego kserokopia takiego dokumentu, nie poświadczona za zgodność z oryginałem, która została sporządzona, jak wywodzi organ, przez pracownika Urzędu Kontroli Skarbowej. Podkreślenia wymaga, że art. 137 § 3 O.p. jednoznacznie wskazuje na obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt. Zatem osoba wyrażająca wolę występowania w danym postępowaniu w charakterze pełnomocnika musi złożyć do akt tej konkretnej sprawy pełnomocnictwo lub jego odpis. Organ nie może zastępować strony w tym zakresie i doszukiwać się istnienia pełnomocnictwa w aktach wszystkich wiadomych mu spraw toczących się przed tym organem, innymi organami administracyjnymi czy też sądami. Zgłoszenie pełnomocnictwa musi być konkretne i wskazywać, że dotyczy określonego postępowania i że celem jego złożenia jest reprezentowanie podatnika w tym właśnie postępowaniu (np. wyrok NSA z 10.08.2011 r. II FSK 429/10, LEX nr 863626). Nie można jednak zapominać, że istotą art. 137 § 3 o.p. jest ocena, czy w konkretnej sprawie działa skutecznie ustanowiony pełnomocnik a nie wyłącznie materialna, techniczna czynność przedłożenia dokumentu. Zwrot, którym posłużył się ustawodawca ("dołącza") należy rozumieć jako obowiązek wykazania, że danej osobie zostało udzielone pełnomocnictwo, a także obowiązek jednoznacznego oświadczenia, że w konkretnej sprawie pełnomocnik zamierza skorzystać z tego pełnomocnictwa (v. wyrok NSA z 22.12.2011 r. II FSK 1372/10, LEX nr 1107437). W analizowanej sprawie brak jest podstaw do jednoznacznego stwierdzenia, że adw. T. B. nie był pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] r. i że stosunek pełnomocnictwa nie został sformalizowany udzieleniem Mu pełnomocnictwa przez skarżącą spółkę w formie pisemnej. Uczestniczył w tym postępowaniu, na Jego adres doręczano pisma, w tym również decyzję organu I instancji, od której złożył odwołanie, co oznacza, że prawo tego pełnomocnika do reprezentowania skarżącej spółki nie budziło wątpliwości organu podatkowego I instancji. Z treści kwestionowanej przez organ odwoławczy kserokopii pełnomocnictwa wynika fakt udzielenia pełnomocnictwa adw. T. B. w dniu [...] r. przez skarżącą spółkę do prowadzenia w jej imieniu spraw "prowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w Ł.". Stwierdzenie w tym stanie faktycznym niedopuszczalności odwołania wymagało uprzedniego wyjaśnienia czy adw. T. B. był umocowany do działania w postępowaniu przed organem I instancji w imieniu spółki. Organ odwoławczy nie wyjaśnił dlaczego organ podatkowy I instancji nie żądał dołączenia do akt sprawy oryginału pełnomocnictwa lub jego kopii potwierdzonej za zgodność z oryginałem stosownie do art.169 §1 w zw. z art.137 § 3 O.p. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynika także na jakiej podstawie organ odwoławczy stwierdził, że kserokopia pełnomocnictwa sporządzona została przez pracownika Urzędu Kontroli Skarbowej. Jeżeli tak było istotnie to organ odwoławczy powinien wyjaśnić jaki dokument, gdzie złożony i przez kogo, był podstawą sporządzenia wskazanej kserokopii pełnomocnictwa. Brak przeprowadzenia postępowania w powyższym zakresie oznacza naruszenie art.120, art.121 § 1, art.122, a także art.169 § 1 w zw. z art.137 § 3 O.p. w sposób, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Z tego powodu Sąd uchylił zaskarżone postanowienie zgodnie z art. 145 § 1 pkt.1 lit.c p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowo-administracyjnego orzeczono zgodnie z art.200 i art.205 § 2 i § 3 tej ustawy. P.Z-C.